台湾の税法ハイブリッド

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１．はじめに

アジア諸国は，政治，経済，社会，文化等に共通するところもあり税法には似ている点が多い。これは，なかでも日本と韓国，台湾の税法の規定は，

共通する点が多いと思われる。歴史的背景が影響していると考えられる。筆者がこれまで研究してきた交際費課税，寄付金課税，引当金課税等の項目や税法の体系等に，その傾向がみられる。

それは，諸外国の税法，制度が影響しあっているためであると考えられる。

税制の移転メカニズムを筆者はハイブリッド税法と定義している。本小論もこのハイブリッド税法の視点から，台湾における税法の移転メカニズムを研究するのが目的である。

その研究の基礎をなすのが，アジア諸国の税法史である。しかし残念ながら，前号の紀要で述べた韓国の税法史のみならず，台湾の税法史の資料もわが国にはない。中国の税法史も一部の期間の歴史資料はあるが，国家成立から最近のわたるまで一貫してかかれた税法史はわが国にはない。そこで原文を翻訳せざるを得ない。したがって筆者が台湾税法史¹⁾を翻訳する意義も大きいと言わざるをえない。

本章は２００１年３月に台湾に出張し台湾東海大学，中央経済研究院図書館，

台湾の税法ハイブリッド

―― 税法史を基礎とした台湾における税法の移転メカニズム ――

山内進

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国立政治大学，中國租税研究会等に赴き収集してきた台湾税法史の資料を翻訳し，その翻訳に基づき論及したものである。顔慶章『租税法』（実用実務出版，１９９８）と陳妙香『所得税法規』（華立図書，１９８９）を中心として翻訳した。残念ながら，台湾において台湾税法史に関する原文の資料は必ずしも十分ではない，また筆者の翻訳能力不足のため研究がなかなか進まなかったのが現状である。なお，すでに第４９巻１号で韓国税制史，第４８巻３号では中国税法史についても翻訳し論及している。台湾の所得税は，営利事業所得税

（わが国の法人税に該当）と，総合所得税（わが国の所得税に該当）にわけられるが，この両所得税を中心に論及を試みた。

２．ハイブリッド税法研究・税制の移転メカニズムの基礎となる台湾税法史

台湾の所得税制度の歴史をたどると１９１０年までさかのぼる。当時台湾は日本の統治下にあったが，その頃日本は日露戦争の勝利後で国力が伸張し，それに伴う政府支出の膨張にかんがみ，台湾に法人税の課税を試みた。続いて１９２１年には個人に対する所得税が課せられるに至った。しかし終戦と同時に台湾は中華民国に還付され，当時の賦課徴収の根拠となっていた台湾法人税令と台湾所得税令は廃止された²⁾。

この台湾の所得税³⁾は清朝末に立案されてから今にいたるまで，５つの段階に分けることができる。すなわち，第一段階は清朝末から１９３６年までであり，台湾の近代所得税に対する新しい提議が行われた時期である。第二段階は１９３７年から１９４３年までであり，台湾の所得税が始めて徴税を開始した時期である。第三段階は１９４５年から１９５５年までで，台湾の所得税が発展しながら変化を遂げていった時期である。第四段階は１９５６年から１９６８年までであり，

台湾の所得税の制度が確立された時期である。第五段階は１９６９年から現在にいたるまでで，台湾の所得税が改革され，急激に進歩した時期である。

所得税制度形態の発展変化から見ると，１９３７年から１９４６年までが所得税が

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分類所得税の形態をとっていた時期であり，１９４７年から１９６６年までが所得税が分類総合所得税の形態をとっていた時期であり，１９５６年から現在までが所得税が総合所得税の形態をとっている時期であるといえる。しかも個人総合所得税と営利事業所得税は平行して課されており，この二種類の所得税は一体化されていない。

それゆえ双排（二つが横並びの状態である）所得税制度と呼ばれている。

理論上，個人と営利事業は異なる課税主体であると考えられ，所得税の負担能力のあるものには全て別々に課税すべきであると考えられている⁴⁾。

! 第一段階（清朝末〜１９３６年）（図表１）

清朝の末年，国家の資金を調達するために所得税の課税という新しい提議がなされ，税法が制定されて資政院に提出して審議がなされた。審議が未決のままに国体はすでに変化し，中華民国が創始されるに至って，様々な事業が立ち上げられなければならず，支出が繁雑となるため，議論が再び始められた。そこで日本の所得税制を参照にし，１９１４年一月に「所得税条例」が発布され，これが台湾における一番古い所得税法となった。

その納税義務者の規定は，土地にもとづいた主義の原則によってなされた。

すなわち中華民国内の土地に住所がある，あるいは一年以上居住しているものは納税の義務を負うというものである。それ以外の国民でも財産所有者，

営業を行っている者，公債社債の利息などの所有者もまた，納税の義務を負う。これは本国人であろうと外国人であろうと，所得の出所がどこであろうと，全て不問で適用される。納税義務者には自然人と法人の両方が含まれる。

個人と法人はそれぞれ別々に課税された⁵⁾。

税率は定率と超過累進税率の二つが採用された⁶⁾。すなわち，法人所得は千分の二十，公債および社債の利息は千分の十五である。その他各類の所得は超額累進税率が採用された。五百元以下は免税，五百元以上五十万元までは，千分の五から千分の五十までの累進税率とされた。

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各種の所得の納付形式はそれぞれ異なり，第一種法人所得は，納税義務者がその事業の年度末に所得額および損益計算の報告を，管理を行う政府機関に対して行い調査決定を受け，年度終了後二ヶ月以内を期限として納税した。

公債および社債の利息所得は，天引き納付方式を採用し，公債あるいは社債の発行者により率に従って天引き納付された。第一種に属さない各所得は，

毎年２月に前年度の所得をあらかじめ計算し，管理政府機関に報告し，調査 図表１ 第一段階 新提議の行われた時期（清朝末〜１９３６年）

（注）陳妙香『所得税法規』華立図書，１９８９，p．１２時期清朝

宣統２年

（１９１０年）

１９１４年１９１９年

法律名称作成中

（名称未定）

所得税条例所得税条例

立法理由清代末の日中甲午戦争後，

および八国連合軍との戦いに負けたことによる，領地割譲，賠償金の支払により資金が消耗されたため。

①中華民国の建立のために性急に資金が必要であったため。

②所得税は公平，普及している，弾力性がある，税収が充分であるという四原則を兼ね備えていたため。

自らの管理により関税を実施し，厘金税を廃止したために，税収が減少したため。

内容未定 ①納税義務のある者：居住者および非居住者

②範囲：全ての所得（列挙および概括）

③税率：法人所得および利息源泉所得は比例税，その他の所得は累進税率を採用

１９１４年の修正内容

①法人所得税を累進課税に変更

②基本生活水準に準じた控除の設定

施行状況未施行 ①主観的客観的条件が備わっていなかった。

②国家が不安，動揺し，有名無実化された。

アメリカ人顧問等が，台湾は未だ所得税を実施するための条件を備えていないと評定し，徴税が停止された。

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決定された。本条例は公布された後，袁世凱氏が皇帝を名乗ったために雲南省が蜂起し，そのために中止された⁷⁾。

このように台湾の税法の歴史は１９１０年にスタートした。当時台湾は日本の統治下であった。１９１４年の所得税条例は，わが国の所得税法を参考にしたものであって，これは台湾における最初の所得税法であった。さらにわが国は日露戦争の処理後，政府の支出膨張のため，台湾に法人税の課税を実施した。

また１９２１年には個人所得税を実施され，わが国の税法が導入されていった。

しかし日本の所得税法を参考にしたとはいえ，所得税法はそもそもイギリスで生まれ，そのうち累進制度はアメリカの影響を受けてハイブリッド化されていると考えられる。

! 第二段階（１９３７年〜１９４３年）（図表２）

１９３４年，中央政府は第二次全国財政会議を開き，財政の改訂を立案した。

また１９３５年には，所得税原則および条例草案三十一条を立案し，これが行政院を経て中央政治会議に提出され，裁定された。また八項目の原則が定められたが，その内の主なものは次のとおりである。

率は累進税率を主とする。所得税は，納税額に応じて決定され，申告，調査，審査の三つの手順を行う。第三種類の所得は，利息から得た額を課税基準とする。ただし，預金の中で教育貯金から得た利息が百元に達しないものに対しては免税する。各政府機関の預金，公務員の法定貯蓄，教育慈善機関団体の基金預金に対しては免税する。

１９３６年に定められた所得税暫時施行条例は，上述の原則にもとづいて，四十九項目の条文を設定した。その内，課税対象となる営利事業部分に官民合弁の営利事業所得税を加えた。１９３６年七月一日，財政部により直接税準備部が設立され，その後所得税事務部に改変された。各省，市に事務所を置き，

さらに各重要な都市に地域分署を設立し，税の徴収検査業務を行った。台湾において二十数年間にわたって考慮されてきた所得税は，ついに実施が始台湾の税法ハイブリッド（山内） −２３１−

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まった。１９３６年の所得税は分類制を採択し，営利事業，給与報酬，および証券預金の三種類について課税を行うこととした⁹⁾。

! 第三段階（１９４４年〜１９５５年）

また１９４３年までに財産貸借売却所得税が増設され，四種類となった。しかし各税の規定は分割され，手順，罰則などにおける重複項目も多く，また財産売却所得についても土地などの既に増値税を課されているものに対して再び徴税することは適切ではないことが分かってきた。

また抗日戦争のため軍を強化しなければならず，国内の貧富の格差がますます激しくなってきたため，分類所得税では負担能力に対応した公平徴収を行う事が出来ないことが分かってきた。財政部は所得税法の三種類に財産貸

図表２ 第二段階 徴税を開始した時期（１９３７年〜１９４３年）

時期１９３９年１９３９年

法律名称所得税暫行（暫時施行）条例非常時期過剰利益税

立法理由税制の革新，財源の整理盧溝橋事件により，戦争と政府のためにかかる費用は日ごとに増えて行き，税源は日増しに緊迫していく中，一部の富んだ商人は戦争により暴利をむさぼっていたので，

戦時利益に対して別途過分利得税を徴税した。

内容 ①範囲：分類所得税を採用した。

すなわち，営利事業から得た営業所得額は資本額と比例させて課税する。また給与報酬および証券預金利息は累進課税であった。

②免税範囲を定めた。

①単独で実行され，所得税とは合併されなかった。

②課税範囲を三種類，すなわち営業者，自由業および最高財務行政機関の認定を経て戦時投機を利用して得た一時的な過分利益，

に分類した。

③税率は最低で２０％，最高で６０％。

施行状況１９３６年１０月公布施行１９３７年全面実施

１９３７年立案，１９３８年公布１９３９年１／１実施，同年７／１税率

を１０％〜５０％に下方修正した。

（注）陳妙香『所得税法規』華立図書，１９８９，p．１３１．

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し出し所得（売却所得は含まない）を加え，一時所得を増設し，五種類とした。また個人所得が六十万元を越えたものに対しては，総合所得税を別に徴収することとした。そして１９４９年に政府が台湾に移転した後，１９５０年五月，

立法院において修正を終えて正式に法律化された。

さらに政府が台湾に移転した後，税制は土地税を主とした，所得税，営業収益税，および資本利息税はまだその輪郭が見えてきたばかりであった¹⁰⁾。

当時，給与および利息所得税は公務員，教員の給与が少なかったため，一時的にその徴収をストップし，そして五種類の所得税と，総合所得税が平行して存在し，六種類の独立した税項目となっていた。また申告，検査，徴収の手続が複雑であり，特に総合所得税は最も手がかかるものであるにも関わらず，収入は限られていたため，納税者に分類所得税の附加税と誤って認識され重複課税になっている疑いが高かった。よって１９５０年には総合所得税を廃止する議論があったものの，政府当局に採択されなかった。

１９５０年に台湾省政府は租税制度の専門家や大学教授等を招き「税制改革委員会」を設定し，当時の税制について「台湾税制改革研究報告書」を発表し，

そこにおいて当時の税制上の欠点五つが指摘された。!若干の税目が立法化されていない。"税目が複雑であり，互いにあっていない。#詳細すぎる。

$税率が高すぎる。%税法が複雑であり，罰則も統一されていない。以上の問題点により「税目の簡略化，税率の調整，徴収の統一，罰則の統一」が主張されるようになったのである¹¹⁾。

この報告書では戸税，総合所得税，分類所得税の三位一体制なるものが主張されていた。この制度は分類所得を総合して課税するところの総合所得税を戸税の上に置き，戸税を超過課税とすることによって，戸税と総合所得課税の重複課税を避けるべきだというものである。１９５１年に実施された台湾省中央および地方税統一賦課徴収条例第１０条によれば，戸税を納付すべき収入額が総合所得税の課税点に達する者は，その超過部分は総合所得税を課すと台湾の税法ハイブリッド（山内） −２３３−

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された。また第１２条には総合所得税の課税点は所得総額１万８千元とされた。

地方公共団体（郷鎮役場）はその原住民の収入源１万８千元以下の部分に対して戸税を課して，地方自治の経費とし，１万８千元以上の部分には総合所得税を課して国庫に納付すると規定していた。また同条第９条第１項には分類所得税の中，営利事業所得税，財産賃貸料所得および一時所得以外の報酬，給与所得，利子所得等の源泉徴収税額は納税義務者のその年度の戸税として戸税額より差し引くことができると規定していた。これが研究報告書の

図表３第三段階 成長そして変化発展時期（１９４４年〜１９５５年）

時期１９４４年１９４７年

法律名称所得税法所得税法

立法理由所得税法および財産貸借売却所得税法を長期的な抗日戦争の財源として，永久性をもった税とするため。

前二種類の税制を合併するため。

対日抗戦後，莫大な再建経費が必要だったため。

内容範囲：①営業利益所得，給与報酬所得，証券預金所得

②財産貸借売却所得

①分類総合所得税の改正

分類所得税：（ａ）営利事業所得，

（ｂ）給与報酬所得，（ｃ）証券預金所得，（ｄ）財産貸借所得，（ｅ）

一時所得

総合所得税：所得総額が６０万元を越えるものは，加えて総合所得税を納める

②税率構造：（ａ）全額累進を採用，

（ｂ）超額累進（基準額を超えた分に対する累進課税）を採用，

（ｃ）比例税率を採用，（ｄ）超額累進（基準額を超えた分に対する累進課税）を採用，（ｅ）超額累進（基準額を超えた分に対する累進課税）を採用，

施行状況１９４３年７／１公布施行１９４６年公布

１９４７年実施所得税法は計４２条となった。

（注）陳妙香『所得税法規』華立図書，１９８９，p．１３

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分類所得税，戸税，総合所得税の三位一体制である¹²⁾。なお１９５０年以前は戸税と総合所得税の課税標準は，同様な所得になっていた。

このように戦後は，台湾が中華民国に還付され，当時の賦課徴収の根拠となっていたわが国を参考にしたという上記の台湾所得税令と台湾法人税令は廃止された。１９５０年台湾政府は租税制度の専門家や大学教授等で「税制改革委員会」を組織し，税制改革の研究がなされたのであった。その結果が台湾税制改革研究報告にまとめられたといえる。

そこで考えられたのが台湾特有の戸税制度に他国から影響された分類所得税，総合所得税を組み合わせた三位一体制であった。これは，まさに台湾の租税制度と他国との税法のハイブリットであるといえる。

１９５５年には，以下のように台湾では，税法は新しい税制の基礎を作り上げた。台湾において１９５０年以前には，所得税は分類所得税を主とし，総合所得税を副とした混合財政が採用されていた。しかし能力にもとづいて課税するという目的が達成されず，また分類後の相互統一の困難，総合所得税が分類税の附加税と誤って認識されるなどの問題のため，１９５５年税制を大幅に改訂し，個人あるいは営利事業に関係なく総合所得税方式で徴税するという，現行税法の形を確立した。

① 個人所得税と営業事業所得を一緒に課税する。会社税のみを徴収し，またそれについて会社組織に対して罰則を課すような，会社の設立意思をそぐような状況を避けた。当時はわずか千あまりの会社があっただけなので，単独で税目を設立する必要は無かった。

② 経済発展を助長する。営業者の税率を個人の税率よりも低くし，

一部の収益を分配せずに留保することを許し，三年間の収益をまとめて計算するようにし，減価償却の加速を採択して投資を促進するようにした。また会社の創設，および増資を行う株式有限会社に対しては税金を三年免除し，投資を誘導した。

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③ 現時徴収制を試行する。申告者が，天引き納税者よりも遅れて納税したために，税を納付する際の財務状況が変化してしまい，その結果起こる遅延納税を避けるため，徴収制を採択した。またこれについては期限を分けて暫時的に納付する方法，および収入に応じて天引きする方法を平行して採択した。

前者は創設されたばかりのものであるため，徴収機関が前年度の所得額に基づいて徴収する，あるいは納税者が自分で見積もりを行い税金を申告することもできるものである。「見積もり」，「改正見積もり」および「決算申告」

などの徴収手順を明確に規定した。

! 第四段階（１９５６年〜１９６８年）

１９５８年に営利事業所得税（日本の法人税に該当）決算申告帳簿検査準則が創始された¹³⁾。営利事業申告における各項目の収入および費用支出の認定のため，あるいは見解が異なり，一致した標準に欠いていたため争議は絶えなかった。台湾省財政庁は各県，市の税収検査事務所による営利事業からの徴収状況にもとづいて，また所得税法，商業会計法令，各商業団体，会計士団体のアドバイスを参考として，１９５８年に「四十六年度営利事業所得税決算申告帳簿検査規則」を制定し，財政部に提出し認可を受けて一年間試行した。

その後実施した結果が良好であり，帳簿検査および決算申告に有利であったため，継続して試行された。１９６１年には，適用年度の文字を削除した後，正式に通常規則として公布され，実行された。

１９５８年三月に，行政院の部門が再編成され，また税収政策上では直接税を中心とする税制を設立すべきであるとの主張が出され，財政部と台湾省政府が共同で「税収研究グループ」を設立し，投資を奨励する条例を設定し，税収を５年間免除し，資本の累積投資を促進した。また税制に標準控除額が加えられた。徴収手順が簡略化され，暫時的な納付は一回で良いこととなり，

改正見積もり手順も廃止されることとなった。総合所得税の見積もり申告範

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囲を縮小し，経営者，単独資本主，パートナーシップのパートナーに限った。

国内に居住していない個人に対しては，源泉に基づいて天引きする制度が採択された。国営独占事業に対しては営利事業所得税を免除した。また青色申告制度を設立し，徴収期間を規定し，以前のことを追及しないこととした¹⁴⁾。

第四段階においては，このように戸税の推計課税にひきずられて総合所得 図表４ 第四段階 制度の確立時期（１９５６年〜１９６８年）

時期１９５６年１９６３年

法律名称所得税法所得税法

立法理由 ①総合所得税が三位一体の過渡期を経て，基礎を打ち固め，さらに総合的に税金の計算を行い，

能力にもとづいた課税を実現するため。

②営利事業所得税会計検査徴税制度を積極的に進め，その重要性を高め，営利事業所得税の改善により投資を奨励するため。

税制の改善

修正の要点 ①双排(＝二つが横並びの状態である）所得税の新制度を確立し，

分類総合所得税を，個人総合所得税と営利事業所得税が平行して実行される双排所得税制に変更した。

②税率構造を単独で立法し，総合所得税の課税レベルを２９レベルとし，最低５％最高８５％とし，

また営利事業所得税の課税レベルを３レベルとし，最低５％最高２５％とした。

①人と土地を基準にする主義を土地を基準にする主義に改めた

（個人および営利事業を含む）。

②標準控除額の増訂。

③徴税調査手順の簡略化。

④減免奨励範囲の拡大。

⑤未分配利潤の限界額。

施行状況１９５１年草案の修正

１９５５年立法の完成，１９５６年公布施行

所得税法は全部で合計１２０条になった。

１９５９年草案の制定

１９６３年立法の完成ならびに公布施行

所得税法は全部で合計１２６条になった。

（注）陳妙香『所得税法規』華立図書，１９８９，p．１４

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税は本来の役割を果たさなくなった。そこで戸税と切り離して単一所得税にすべきだという主張が高まり，１９５６年台湾の所得税は単一所得税に移行した。

台湾にとって所得税を中心とする直接税体系を構築することが近代的税制として必要不可欠であった。ここでは経済発展の助長を所得税の基本原則としたが，その中で同年租税特別措置が導入され特別償却等が実施された。新設四年免税の加速償却の追加，増設五年免税の加速償却追加がなされている。

行政院では直接税体系を打ち建てるべく所得税再修正案を１９５９年に立法院に提出した。

ようやく１９６３年には所得税を中心とする直接税体系を打ち建てた。これは専門家，学者，各会社団体等の各階層の意見を集め，立法院で審議された。

このような広い範囲に各階層の意見を結集したことが台湾所得税史にとって初めてのできことであった¹⁵⁾。当時の所得税の課税範囲は，西ドイツに近いものであり，わが国やアメリカとは異なっていた。新法第１条に「所得税は総合所得税と営利事業所得税に分かれると規定されているが，総合所得税がわが国の所得税に該当する。

営利事業所得税が法人税に当たる。すなわち台湾では，わが国と同じ所得税法と称しているが，所得税法という法律のなかで法人税法と所得税法を規定している。つまり台湾の所得税法とは，わが国の個人所得税に相当する総合所得税と，法人税に相当する営利事業所得税の２種類が含まれている¹⁶⁾。どちらも所得税法を基本法としている。しかし所得税総則第２節では「名詞定義」がなされ，これはわが国と同様であった¹⁷⁾。

また，この１９６３年新法では居住者概念を導入しているが，それは，わが国や米国，英国，仏国等に居住者概念であった。さらに１９６３年，標準控除額が新設されたが，これはアメリカの制度を導入したものであった。これは１９５６年の税法では事実と証明書類によって，控除額を認めることとなっていたが，

一般の人は領収書の保管の習慣がなく，控除額の適用を受けることができな

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かったためである¹⁸⁾。

また１９６３年に青色申告制度を導入したが，これもわが国の制度を導入していた。このように所得税法の仕組みそのものはわが国と似ていることがわかる。わが国の青色申告制度が中小企業に重点をおいたものの，台湾では大手企業を重点に置いている傾向が強い。したがって青色申告制度には中小企業を対象としていないこともあった。毎年の法人税の確定申告には税務当局は多大の人手を要している。青色申告は藍色営利事業税の納税者に限られており，わが国のように個人所得税の納税者にも青色申告があるのとは異なっている¹⁹⁾。

青色申告による税法上の恩典は，わが国と台湾では大同小異であり，違反者に対する制裁も大差がない。ただわが国では，新規事業者が青色申告をすると無条件で資格が与えられるのを原則としているが，台湾では厳しく，会計組織が健全であるかどうかが調査され優秀なものでないと，その資格審査は通らないという。また居住者概念はわが国や，アメリカ，イギリス，フランス等から導入していた²⁰⁾。１９６８年，行政院は税収改革委員会を設立し，総合所得税が収税に占める割合を積極的にふやし，税収がさらに公平，かつ合理的になるように促進し，総合所得税部分の所得税法を修正した。

! 第五段階（１９６９年〜）

１９７０年には輸出を促進するため，投資奨励条例の実施期間を延長した。１９７１年には，外国国際運輸事業の税金の免除，外国事業の特許権，商標権，特

殊技術使用報酬および各特許使用報酬の免税，開発研究支出の拠出が新たに加えられた。

１９７２年には，貯蓄預金利息の免税範囲，および海外金融機関利息所得免税範囲を拡大した。１９７４年には，給与所得特別控除額および追加納付利子率計算の規定を加えた。１９７７年には，免税項目を増設し，会社株主および独立資本主の規定を修正し，またパートナーシップのパートナーの見積もり申告を台湾の税法ハイブリッド（山内） −２３９−

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免除した。１９７９年には，社員退職準備金額を増やし，延期申告納税額の利子率計算方法を加え，政府が発行した宝くじの当選額を課税項目からはずした。

また外国営利事業の営業収入については，コストの分配が困難となるものに対して営業収入の１０％を所得額として統一し，見積もり，一時的な納付制度を改善し，上半期における実際の営業収入に基づいて計算する方法を規定した。

１９８０年には，投資奨励条例の適用期間を延長した。１９８２年には，給与所得特別控除の限度額，および標準控除額の上限下限を押し上げた。個人の原稿料，印税，楽譜作曲，脚本編集，漫画，講演についてはその収入の定額を免税した。国家賠償法にもとづいて取得した賠償金を免税とし，また税金徴収機関は，納税者の純資産，資金の流れおよび営業規定にあわない資料を調査・

審査することで所得額を確定するという内容を増設した。また子ども扶養免税の際には，二名までに限定されると規定した。

１９８３年には，財産を他人に貸して使用させるものについて，無償あるいは営業目的ではない使用以外には，一般のリース料を標準として参照し，収入を計算して納税させることとした。また夫婦が両者共にサラリーマンである場合，妻の方の給料の控除額を３０％にまで押し上げた。

１９９０年には，歴年来の最大の修正を行った。総合所得税の面では，以下のようなことが修正された²¹⁾。

夫婦がそれぞれに計算を行い，共に申告をした。さらに給与の特別控除および標準控除額を押し上げた。また障害者特別控除を加え，証券取引所得税を廃止した（１９９０年１月から）。経営者暫定申告制度を廃止し，控除額の内の地価税，家屋税の控除項目を削除した。

営利事業所得税部分では，以下のようなことが修正された。暫時納税制度を簡略化し，前年度の決算申告により納付された税金の２分の１を暫定納税額として統一した。赤字・黒字の相殺年度をさかのぼって５年まで緩和した。

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不良債権引当準備金は１％に統一され，さかのぼって３年間の実際の不良債権が高いときは，その平均比率に基づいて計算する。徴収手順部分では，

以下のようなことが修正された。延期決算申告の開始日は，２月２０日とする。

控除および免除の申請書の記入日は，翌年の２月２０日までと設定する。総合所得決算申告書を簡略化し，所得確定の異議を禁止する規定を削除する。税率構造の変更では，以下のようなことが修正された。総合所得税の税幅を五段階に簡略化し，最高限界税率を４０％まで下げる。扶養家族控除額は免税となり，かつ金額が引き上げられた。

１９９０年までは投資奨励条例があり，生産事業は一律に政策的租税優遇措置を受けられたが，１９９１年からは新規の適用がなくなり，代りに産業昇級条例によってＲ＆Ｄ，オートメ化，公害防止等に投資する企業が個別に租税優遇措置が受けられることとなった。

さらに１９９２年には，免税額を修正し，消費者物価指数が前調整年度の指数より３％以上越えた場合，消費者指数の増加した程度にもとづき調整を行い，

毎年検討して修正することを避けた。１９９３年には，次のようなことが規定された。総合所得税の各控除額の調整方法は，三年ごとに所得水準および基本

図表５ 第五段階 改革，進歩時期（１９６９年〜）

時期１９６９年

法律修正理由 ①所得税が総税収に占める比重が低かったため。

②九年間の義務教育を推し進め，また積極的に重要な経済社会の構築に従事するために財源が必要であったため。

③健全で合理的な税制にするため。

法律修正理由 ①税率３％から５２％を，６％から６０％に調整するため。

②営利事業所得税を２万以下は免税にするため。

③標準控除額をアップさせるため。

④未分配利潤の１０％を所得税として天引きするため。

施行状況１９６８年４月税法改訂会の成立，１９６８年１２／３０公布施行。

（注）陳妙香『所得税法規』華立図書，１９８９，p．１４

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生活水準の変動状況にもとづいて再評価を行う。総合所得税の各控除額を引き上げ，満７０歳の扶養されている納税者およびその配偶者の直系親族に対する免税額を３０％まで引き上げる。教育費特別控除を増設する。他に税金検査徴収法の変更にあわせて，罰則を管理する政府機関を税収機関に変更し，裁判長により罰則が行われるという手順を削除する。

! 配当金課税の改正１９９７年（インビュテ−ション方式を導入）

台湾において，税法の基礎をなすといわれる配当金課税における二重課税の調整のためにインビュテ−ション方式が導入されることとなった。これは台湾の税制上，大きな転換であったといえる。

① 制度改正の背景

" 制度改正以前の税制概述

従来所得税制は会社所得税と個人所得税を平行して課税する税制であった。

会社所得税は会社，単独資本およびパートナーシップなどの三種の企業形態における営利事業を課税対象とするものであり，その納税後の利益分配の際，

再度単独資本主とパートナーに分配された利益および株の配当金所得に対して，それぞれ個人所得税を徴収する。この所得税制は伝統的な会社所得税制であり，投資した企業の所得からと個人出資者としての，二重に課税されることになるのであった。

上述の重複課税現象を軽減させるために，台湾は多くの租税減免措置をとってきた。例えば，会社の段階においては，特定の産業に対して五年の免税，投資額分にたいする免税，減価償却を加速させるという特恵を実行した。

これは，租税特別措置法上のわが国の特別償却に該当すると思われる。また個人レベルにおいては，株の配当金について，若干金額の免税を認めるなどの諸々の規定を定めた。これらの措置により投資所得の重複課税を軽減させることはできたが，しかしそれは僅かな特定の産業に対してのみとられた措置であり，全面的に適用されたものではなかった。それゆえ実際には各産業

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別の租税負担が同一ではなくなり，かえって一種の不公平な状態を作り出してしまった。

! 制度改正の政策的な理由

制度改正以前には二つの税をそれぞれ課しており，また幾つかの差別性租税奨励措置が存在していたため，台湾の税制は明らかに不完全な状態であり，

経済行為は捻じ曲げられ，税負担の分配もまた不公平な状態であった。

" 制度改正過程の回顧

台湾における二つの税を一つにする制度の立案は，１９６８年三月に学士院会員である劉大中氏が「行政院賦税（租税）改革委員会」を設立し，第一次賦税（租税）改革を行ったときにさかのぼることができる。

すなわち投資所得の重複課税問題に的を絞り，イギリスの１９６６年以前の税制度における精神に準じて提出され，独立資本，パートナーシップに対しては営業所得税を徴税せず，また会社所得税を採択し，会社の利益を分配する際に株主が既に納付した会社所得税を納付すべき個人所得税と相殺することが許され，二種類の所得税が一つに統合されたのである。配当金の二重課税調整措置，台湾ではイギリス精神に準拠して作成したことがわかる。

しかし当時国際間においても二つの税制を統一するという観念はまだ普及しておらず，また営利事業所得税の税率は１８％を越えないという投資奨励条例の規定に制限されて，この税制の統一は順調に採択されていなかった。

その後１９８５年５月に行政院が設置した「経済革新委員会」は，投資から得た所得の重複課税および租税制度にある不公平な待遇をなくすために，二つの税制を統一する制度における「全体収益計算徴税法」を採用することを提案した。

一般租税理論からみれば，配当金所得の重複課税問題を解決するために，

多様な二つの税制を一つに統一する方法を採択することができる。その方法とは，パートナーシップ法，既に納付された配当金の減除法，既に納付され台湾の税法ハイブリッド（山内） −２４３−

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た配当金の相殺法，二種類の税率法，配当金所得免税法，配当金所得控除法，

全体収益計算徴税法，および混合法など，八種類があった。

二つの税制を一つに統一する方式を選択するにあたって，財政部と国内の研究界およびビジネス業界がのぞましいと見なしたものは全体収益計算徴税法と配当金所得免税法の二種類であった²²⁾。全体収益計算徴税法がインビュテ−ション方式と考えられる。

事実上，アメリカの財政部が１９９２年に行った二つの税制を一つに統一するための研究報告においても，配当金所得免税法を採択する方向で建議がなされていた。また国内の研究会においても，一部の人にこの方法を押す傾向がみられた。その主な理由は，配当金所得免税法においては制度の変更が小さかったため，税務業務の複雑性を増加させることが無く，よって簡単に実行することが可能だったのである。当時のアメリカ財政部は，配当金所得免税法に動いていたことがわかる。

しかし台湾財政部は検討作業において，全体収益計算徴税法は配当金所得免税法よりも比較的公平であり，一般個人所得税の総合課税といった精神と矛盾しないことに気付き，しかも事実上，二つの税制を一つに統一する方法を実行する国家においては，殆ど全体収益計算徴税法が採用されていた。したがって財政部は全体収益計算徴税法と配当金所得免税法を比較比較した上で，次の理由にもとづいて全体収益計算徴税法を採用し，二つの税制を一つに統一する方法として決定した。

つまり，台湾はアメリカ財政部の主張していた配当金所得免除法を採用せず，イギリス式のインビュテーション方式つまり全体収益計算徴税法を採用したことがわかる。

事実，全世界の二つの税制を一つに統一する方法を採択する二十ヶ国と地域の中で，香港が配当金所得免税法を採用した。これは，香港の税制度が分類所得税の概念を持っていたことにもとづいて設立されたためである。した

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がって，配当金所得免税法は，その税制の精神に符合すると言えたのであった。

これに対して世界中の多くの国においては，台湾を含めて，その個人所得税は個人のそれぞれの所得を総合してから累進課税を行っていたため，配当金所得の課税はこれらの国々の所得税制の精神にも符合していたと言える。

つまり総合課税，累進課税を適用していた台湾にとつては，インビュテ−ン方式である全体収益計算徴税法が適合していたこと考えられる。

全体収益計算徴税法のもとにおける配当金所得については，会社段階において納付する会社所得税において個人株主段階の所得税の一部を含めて納付しなければならない。すなわちこの場合の会社所得税は，個人税を天引きしたことと同じである。これは，普通の国家で通用している，給与から税金を天引きする方法と同じである。したがって全体収益計算徴税法は，台湾の所得税制の精神に符合し，個人所得税税制の完全性を維持することができたのである²³⁾。

３．台湾税法の特徴

台湾の税は大きく分けて，国税と地方税に分類され，各々直接税と間接税からなる。

台湾の租税構造を顧みると従来は間接税を主とし，直接税を従としていた²⁴⁾。１９６９年では，直接税２３．０％，間接税７７．０％であった。このように元来，

直接税の比率が低かったが，１９８９年に民主化の進展に伴い直接税が間接税を超えるようになった。

台湾の税制の特徴としては，第一に統一徴収が挙げられる。

これは行政院の直轄都市である台北市と高雄市以外は，各省市にそれぞれの徴収事務所を設置し，国税と省市税，県市税の地方税をまとめて徴収する制度である。国民政府では，大陸では，国税と地方税とを分けて別個に徴収台湾の税法ハイブリッド（山内） −２４５−

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していたが，台湾に後退後は，徴税効率を上げるため，国税と地方税の徴収機関を上記のように統合した²⁵⁾。

第二の台湾税制の特徴には営業税の存在があげられる。

台湾では税といえば，やはり所得税よりも営業税という付加価値税（消費税）が中心となると考えられる。この点はわが国とは異なっている。営業税が利益の有無に関わりなく毎月納付される。課税対象は台湾国内における物品や労働サービス販売とされ，一般的な営業税率は一部例外を除いて５％である。

第三の台湾税制の特徴として，公給領収書の使用がある。

わが国では飲食業者に対してのみ公給領収書の使用が義務づけられているが，台湾では全産業に対して統一発票と称する公給領収書が求められる。政府が印刷したものを使用し，受領の申請から使用状況まで税務機関によって管理される。

企業は，商品や原料の仕入れにあたり統一発票を取得しなければ処罰される。また年間のグロス計算で一定の比率を超える部分は費用として計上できず所得として見なされるため営利事業所得税の税額が増えることとなる²⁶⁾。

営利事業所得税とはわが国の法人税に該当する。台湾では法人組織でない企業に対しても，営利を目的としたものに対しては全て，営利事業所得税を課している。ただし１９９７年８月の行政院の閣議により営利事業所得税と総合所得税を一体化，１９９９年から新税制体系に移行した。

投資により得られた株配当に重複して課税されていた状況を改善するための措置として導入されたもので，１９９９年１月１以降に開始する事業年度における利益のうち会社の未配分利益に対して一律１０％課税を行うことになった。

これにより企業が納付した営利事業所得税は株主の総合所得税から控除することができ，課税は一回で済むこととなった。

台湾税制の特色の第四として，土地増値税が挙げられる。土地増値税とは

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わが国の個人所得税の譲渡所得税に該当する。台湾では，土地増値所得（譲渡所得）については分離課税方式を採用している。土地の譲渡による利益には所得税及び法人税は免除されるが，この土地増値税が課せられる。土地増値等の土地税は孫文のいう平均地権という特色ある考え方を基礎に土地の集中と土地の騰貴を抑制する見地から，地価税，土地増値税，田賦の諸制度が設けられていた²⁷⁾。このように台湾の税制の特色としては，主として統一徴収，営業税が基本，公給領収書，土地増値税が挙げられる。

４．台湾税法ハイブリッド（税制移転メカニズム）

本節は，台湾の税法史のなかから，台湾の税制の移転メカニズム（ハイブリッド税法）を検討するものである。

台湾の税法の歴史は１９１０年にスタートした。当時台湾はわが国の統治下であった。１９１４年の所得税条例は，わが国の所得税法を参考にしたものであって，これは台湾における最初の所得税法であった。

その後，わが国は日露戦争の処理後，政府の支出膨張のため，台湾に法人税の課税を実施した。さらに１９２１年には個人所得税を実施され，わが国の税法が導入されていった。しかし，台湾がわが国の所得税制を参考にしたとはいえ，所得税制はそもそもイギリスで生まれ，しかも，そのうち累進課税制度はアメリカの影響を受けてハイブリッド化されていることは確かである。

このように台湾の税法のスタートは，個人所得税，法人税ともわが国の税法が導入それていた。

しかし戦後，台湾は中華民国に還付されると同時に，当時の賦課徴収の根拠となっていたわが国を参考にしたという台湾所得税令と台湾法人税令は廃止された。

そして１９５０年台湾政府は租税制度の専門家や大学教授等で「税制改革委員会」を組織し，税制改革の研究をしたという。その結果が台湾税制改革研究台湾の税法ハイブリッド（山内） −２４７−

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日本の統治時代

台湾の税法 台湾所得税令 台湾法人税令

（1910年から戦前）

日本の税法

台湾特有の

戸税制度 他国の税制

（戦後1955年まで）

（1956年以後）

名詞の定義 （所得税法総則）

配当金課税

インビュテーション方式

標準控除 課税範囲

青色申告制度

租税特別措置

イギリス

日本 アメリカ 西ドイツ

台湾の税法

台湾の税法 1963年 所得税中心の課税体系

報告にまとめられた。そこで考えられたのが台湾特有の戸税制度に，他国から影響された分類所得税，総合所得税を組み合わせた三位一体制であった。

これは，まさに台湾の租税制度と他国との税制のハイブリット税法であると 図表６ 台湾税法ハイブリッド・税制の移転メカニズム

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いえる。

その後，戸税の推計課税にひきずられて総合所得税は本来の役割を果たさなくなった。しかしやがて戸税と切り離して単一所得税にすべきだという主張が高まり，１９５６年台湾の所得税は単一所得税に移行した。台湾にとって所得税を中心とする直接税体系を構築することが近代的税制として必要不可欠であった。

ここでは経済発展の助長を所得税の基本原則としたが，その中で同年租税特別措置が導入され特別償却等が実施された。そして新設４年免税の加速償却の追加，増設５年免税の加速償却追加がなされている。この租税特別措置はわが国やアメリカにおける租税特別措置の成功が何らかの形で影響したものと考えられる。行政院では直接税体系を打ち建てるべく所得税再修正案を１９５９年に立法院に提出した。

１９６３年には所得税を中心とする直接税体系を打ち建てた。これは専門家，

学者，各会社団体等の各階層の意見を集め，立法院で審議された。このような広い範囲に各階層の意見を結集したことが台湾所得税史にとって初めてのできことであった。

当時の台湾の所得税の課税範囲は，西ドイツに近いものであり，わが国やアメリカとは異なっていた。新法第１条に「所得税は総合所得税と営利事業所得税に分かれると規定されているが，総合所得税がわが国の所得税に該当する。営利事業所得税が法人税と個人事業所得税に当たる。

すなわち台湾では，わが国と同じ所得税法と称しているが，所得税法という法律のなかで法人税法と所得税法を規定していることがわかる。つまり台湾の所得税法とは，わが国の個人所得税に相当する総合所得税と，法人税に相当する営利事業所得税の２種類が含まれている。どちらも所得税法を基本法としている。しかし所得税総則第２節では「名詞定義」がなされ，これはわが国と同様であった。

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