公法抵触と国際租税法の端著と進展︵その

公法抵触と国際租税法の端著と進展（その1） : 国 際関係法と英国判例の視点から

その他のタイトル Conflict of Public Law ; Origination and Development of International Tax Law (1) : from the view‑point of International Relation Law and English Judicial Decisions

著者 本浪 章市

雑誌名 關西大學法學論集

巻 49

号 2‑3

ページ 211‑261

発行年 1999‑09‑25

URL http://hdl.handle.net/10112/00024471

今は昔︑国家主権という意識の旺溢していた統一国家の形成期と︑殆ど同時代の近代国際私法の新しい発展過程と

の符合が︑法律抵触問題は︑所詮︑各国私法の適用範囲の決定︑ひいては主権と同延的な立法管轄権の境界画定︑換

言すれば︑各国主権の行動範囲の限界付けの問題である︑との提言を可能とした一時期もあった︒むろん︑近代欧州

諸国や米合衆国の成立の経緯よりして︑部分的法秩序の存在が法規と主権とを峻別する要因であることは︑十分に認

識されていたけれども︑それはさて措き法律抵触を対人主権と領土主権との相関から説述する学説さえ存在した往時

にあっては︑国境を越えて拡がる生活関係に︑並存する各国私法のいずれを適用するかを指定する規則という︑単純

な定義で足りる国際私法が︑そうした渉外的要素を含む法律関係を︑いずれの国の法規支配に服させるべきかを決定

する︑ないしはその性質に適合すべき法律に服従させるための規範という幾分もったいぶった仕方の記述さえ︑尖端

公法

抵触

と国

際租

税法

の端

著と

進展

︵そ

の

1)

序

論

ー 国 際 関 係 法 と 英 国 判 例 の 視 点 か ら

I

本浪

公法抵触と国際租税法の端著と進展︵その

1 )

五七

︵ ニ ︱ ‑

︶ 章

市

第四九巻第ニ・三合併号

︵ニ

︱二

︶

(7 ) 

的な良識としてわが国で評価の高いジッタもやはり時代の子であると思わせる意見表明である︒

(8 ) 

上記のように︑当初は法律抵触は各国立法権の境界画定という理論構成が根底にあり︑かつ立法権という以上︑公

法・私法を包括するのがむしろ通念であるから︑私法的な法律関係を規律の対象とするとの理解を核心としてはいる

が︑同時に国際私法が限界規範とか体系間法という性質を併有する法規範であるのも真実である︒また︑反致や法律

関係性質決定等の国際私法特有の総論的な問題の提起︑あるいは少なくとも︑それらに対する本格的な論議や一応の

明確で説得的なアプローチの展開は︑二十世紀初頭にずれ込んだ現象と見るのが必ずしも速断でない程︑学問的関心

を喚起する論題は希有であった︒さらに国際私法学の未発達の段階では︑多くの具体的規則は単純・平板であり︑ま

た抵触規則の絶対数は実質法に比して極めて僅少であった︒従って︑これに飽き足りぬ俊秀たちが公法ことに刑法抵

触に興味を示したとしても︑それほど異例なことと非難できないばかりでなく︑当時の法律抵触学の閉塞状況を打開

しようとした価値ある試行錯誤として︑むしろ賞揚すべきことであったのかも知れない︒

(9 )

︵1 0 )

こうして︑バールは国際私法も国際刑法も一国の主権の範囲を他国の主権の範囲によって制限するものであること

を根拠として︑刑法は本来一国の公法に属するとは言え︑国際刑法において︑各国が個人を処罰し︑または訴追する

に当って︑これに対して管轄権を有するか否かを定める点で︑国際私法や国際民訴に類似するとして︑両者を統括し

て編

述し

た︒

( 11 )  

また︑フエリックスも一八四七年の著書︵第二版︶中で︑国際公法との対比については批判の余地を残す表現を用

いつつも︑法律抵触中に刑法抵触も念頭においていたと思われる︒彼は﹁相異なる諸国の私法の間の抵触を解決する

に当って依拠する規則の総体を国際私法

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と呼ぶ︒換言すれば︑国際私法は他国の領域にお

関法

五八

五九

( 12 )

︵1 3 )

ける一国の私法または刑法の適用に関する諸規則から成立っている﹂と記述している︒同様に︑

( 14 )  

の一時期の繁栄と連帯を徴表するモンテヴィデオ条約が国際民法︑商法のみでなく︑国際刑法︑訴訟法︑著作権法︑

一八八八年の中南米

特許法にわたる規則までも網羅し︑一九二八年のハバナ汎米会議が採択することを約定した四三七条に及ぶプスタマ

( 15 )

︵1 6

)  

ンテ法典も︑やはり国際民法︑商法の他に︑国際刑法︑訴訟法に関する事項をも包摂している︒

それのみではない︑平成七年改正に際して通則と改称されるに至ったが︑国際刑法に関連する規則をも包含する冒 頭部分に︑国際私法と同様の法例という言葉を使用した明治四一年施行の刑法は︑当時の情況を知る上で示唆的であ る︒内外のこのような現象は︑当時の国際私法の狭少性と未成熟さと︑それに基因する国際刑法との同質性や類似性 の強調や︑国際民訴への志向︑並びに単に国際私法では対応し切れない種々の渉外的事案を発生した新しい法部門の 発達にその縁由を求めうるが︑第二次大戦後における国際交流の急速な進展と広域化・緊密化は︑渉外的法律関係自

体の複雑性と多様性︑従って国際私法固有の研究対象の広範化と微細化を招来し︑

統的な領域に深く沈潜することになった︒

公法

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ハーグ条約その他

E

C条約等に見

られるような︑抵触規則それ自体の詳細化と精緻さを加速した︒こうして︑国際私法学者は︑従来通り︑本来かつ伝 しかし︑国際刑法と同時に忘却されてならないのは︑州際課税をも含む国際租税法の胎動であり︑これに対する国

( 17 )  

際私法の硯学たちの関与である︒ノイマイヤーは一九一四年にいち早く国際租税法という用語を創唱し︑限界規範的

( 18 )  

な性質との批評はあるにせよ︑一九三六年の国際行政法の集大成の先駆的作業を完遂した︒一九一︱

1 0

年ニボワイエは

( 19 )  

ハーグ・アカデミーでの講義に際し︑法的観点よりする国際二重課税を取上げ︑国際租税法の領域へのわれわれの参

( 2 0 )  

加の可能性を啓示し︑国際関係法学者に少なからぬ影響を与えた︒さらに︑州際課税という現実の事象に直面した合

口

第四九巻第ニ・三合併号

︵ニ

︱四

︶ ( 2 1 )  

衆国では相当数の抵触法学者がかなり継続的に重複課税に対応してきたし︑多分に管轄配分的発想に裏付けられた調

整原則も開示されてきたように思われる︒もちろん︑内国的な課税権の調整であったから︑州際課税の場合には管轄

配分ないし準拠法選択的な解決を考察する側面が可能であり︑そうした原則が相当程度効果的であったとも推測でき

る︒こうした情況であったから︑ビールは一九︱︱︱五年の﹃抵触法概論﹂中︑国際租税法にも妥当し若しくは参照に価

する極めて正統的・本質的な表現で租税法の項目を開始した︒

ビールは次のように述べる︒﹁国家はますます多くの事柄を実行する義務を負い︑従って政府の支出は増大するか

ら︑課税問題はさらに重要となる︒税金の増加に伴い︑どのような租税を適法に賦課しうるかはいよいよ焦眉の急と

なる︒この概論書の主題に関する限り︑特定の課税権の範囲のみを問題とするが︑この問題は決して単純なものでは

ない︒抵触法の一般原則は主権の課税管轄権に限界を設定しているが︑現時の解釈によれば︑人への課税は同時に同

一物に対して単に一度行う場合にのみ合憲とされうるという理論の発展に依拠して︑合衆国憲法は一層狭い限界を設

︱つは抵触法上の︑もう︱つは憲法上の原則は︑理論的には容易に峻別しうるが︑

それらの原則はその発展過程において接合して発達してきたし︑また各々の原則の範囲はもうーつの原則との関係で

不明瞭であるので︑両者を切離すことは殆ど不可能である︒この議論を理解する仕方は︑先ず︑それぞれの原則の起

( 22 )  

源と論理を綿密に考察し︑次いで︑実際に提起された問題にこれらの原則を適用するにあるだろう︒﹂

一見︑特殊合衆国的と映じるにも拘らず︑憲法上の原則は︑重複課税を避けるための論理を提供するだろうから︑

国際課税の局面にも推及ないし参酌されるべきであるとも考えられるが︑これは別稿に譲り︑差支って一国︵ないし

一州︶の課税管轄権を検証する必要がある︒ビールは次のように続ける︒ 定した︒これら二つの原則︑即ち︑ 関法六〇

あるが︑最も適切な原則に依れば︑それが及ばない対象は課税を免れる︒⁝⁝一国の主権はそれ自身の認可によって

存在し、あるいはその認許によって導入された総てのものに及ぶ•…

. .  

﹄とマーシャル主席判事は言及した︒﹃租税を

賦課する権力はその本質においていかに強大であり︑その程度においていかに峻厳であろうとも︑必然的に国家の管

轄内の対象に限定される︒これらの対象とは︑人︑財産および事業である︒﹄﹃国家の課税権は租税賦課の目的から︑

人または財産を捕捉するよう他の管轄内にまで触手を伸ばすことはできない︒たとえこの国の制定法または司法手続

( 2 3 )  

によって装備を整えるにせよ︑いかなる官憲も課税のためにそうした財産を捕捉することはできない︒﹄﹂

これらの所説から︑抵触法学者であるビールが︑その頃既に国際課税ないし州際課税について明確な認識をもち︑

該博な判例の検討を通じて調整原則を考究し︑現実に生起する事態に対処しようとした姿勢をうかがうことができる︒

しかし︑この半世紀の間に抵触法の体系書から租税法の項目は縮小ないし削除される傾向が支配的となった︒

この主たる要因は何か︒それはアメリカ抵触法革命の急速かつ劇的な進行である︒ビールの体系書の刊行と第一リ

ステイトメントの完成によって︑既得権理論は揺らぐことのない権威を確立したと思われたが︑カーリーを発端とし

( 24 )  

て彰沸として起った批判と︑それに呼応する学究や裁判官たちの独創的かつ斬新な方法論の提唱は︑百家争鳴の感が

あるにも拘らず︑少なくとも既得権理論の止揚に収倣して行った︒しかし︑打倒された支配的理論に代替するのに︑

どのような方法論を至上とするかが継続的に模索され︑この目的から有力な著者や論者の関心はこの本質的で根源的

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る主権と同一範囲の拡がりをもつことは明白である︒

六

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︶

一国の主権の権力が及ぶ総ての対象は課税に服する租税客体で 方︑管轄外ではいかなる租税をも賦課しえないであろう︒﹁課税権は主権に付帯する事項であり︑それが付帯してい ﹁課税権は主権の属性の︱つである︒その管轄内においては︑一国は望むままにそうした租税を賦課しえよう︒他

第四九巻第ニ・三合併号

な課題の追求に糾合され︑またそれに関連する事案が契約および不法行為の領域で多発したから︑方法論とは無縁で

異質的な州際課税の分析に傾注する余力も意欲も彼らの間では稀薄となったと思われる︒即ち︑従来のように州際課

税に関連する諸判例の検討を通じて税法抵触の規則を抽出する煩錆な作業は︑現時の方法論の探究との間に明白な解

( 25 )  

合衆国や独仏の先賢に対比すると︑わが国の抵触法学者は戦後でさえ国際課税への関与には消極的であった︒また

財政学と異なり︑とくに戦前には租税法学は緊急の必要性の認識や体系化において遅滞していた︒しかし︑戦前戦後

を通じての租税需要の増大︑徴税技術の進歩︑租税制度の複雑化・多元化・詳密化に伴い︑租税法研究の急速な発達

と高度化が︑官僚および実務家並びに行政法関係の先覚的学究の尽力とその相互影響によって招来された︒しかし︑

( 26 )  

国際課税の研究を国際私法学の関連領域として位置づける理解ある学説の出現に拘らず︑国際的次元の事象とは言え︑

租税法固有の専門技術的な内容のテーマの多発によって︑抵触法との懸隔はむしろ顕著となった︒こうして体系上の

整合性に苦慮しなければならず︑また純粋な抵触理論の発展には余り寄与しない︑租税法抵触の調整原則の追求に没

頭するのは︑時として不可分な接合領域となる国際民訴への専念とは違って︑非効率的で実りのない作業とも思われ

た︒州際課税の現実に直面し︑抵触解決処理方法とも言える管轄配分的規則を基軸としてこれに対応し︑渉外租税法

の聖域に参入した合衆国と異なり︑そうした体験をもたず︑国際間の課税権の競合を直接に抵触法の研究対象とする

ことのなかった英国はわが国と同様に国際私法の体系書において租税を主要項目の一っとして︑説述することはな

かっ

た︒

( 27 )  

国際私法と関係のある租税事件も別著で論述したように︑租税回避や信託に関する領域で相当数にのぼるが︑主要 離が存在したからである︒

関法

六

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︱六

︶

六 の﹁国際租税秩序の構築﹂と題する国際シンポジューム︵当時︑村井正所長︶が開催されたときのことである︒偶然 ん知る由もなかった︒ところが︑

( 28 )  

な体系書中では住所や居所のような連結素に関連する判例が特徴的でまたその件数は極めて僅少である︒しかるに︑

( 2 9 )

過グレーヴソン教授はその第七版で犯罪人引渡しに関する

Ex p .  

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に言及する一方で︑トリーティー・オー

( 31 )

︵3 2 )

バーライドと名付けられた国際租税法上の近来の主要論題の発端となった

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( 3 3 )  

また

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に言及して公序と法律回避の関連に寸評を加え︑全般にわたって法律回避に包括的

で独自の論旨を展開する際の一助とされている︒これらの判決はいずれも本来の租税事件であって︑教授の造詣の深

さを示すと同時に︑総ての点で整斉かつ秀技な教授はあくまでも国際私法の次元でこれらに言及し活用されている︒

( 34 )  

むしろ︑グレーヴソンの教科書を通して初めて認識するに至ったこの二判決は筆者に深甚な影響と示唆に富むヒント

を与え﹁国際租税法序説﹄では当然に抵触法を中心としつつも︑租税法上の争点・判旨についても論述し︑また関連

判例を殆ど網羅的に検討し︑それらに論評を加え︑法律回避と租税回避の関係および租税条約利用の租税回避にかな

りの勢力を注入した︒しかし︑筆者を惹きつけたこれらの二判例の発信基地とその租税法上の意義についてはもちろ

一九九四年七月二七・ニ八の両日関西大学百周年記念会館において法学研究所主催

の機会にこの判例の重要性と発信者が判明した︒当日の報告者であり︑ロンドン大学国際租税法研究室のフィリッ

プ・ベーカー博士である︒リセプションのとき︑彼はグレーヴソンと同じグレイス・インに所属するロイヤーであり︑

共によく散歩した間柄だと聞かされたからである︒もちろん︑グレーヴソンは国際私法の観点から︑筆者は国際法と

の関係に重点をおいて独自の見解を披歴し︑かつかなり早い段階で発表したから︑決してその価値は上記の事実に

よって滅殺されるものではない︒しかし︑岡山商大大学院法学科の発足に伴い︑もっと国際租税法に近い立場から国

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( 3 8 )  

Aフォーゲルの見解~源泉地国課税貫徹の帰趨

国 際 法 の 一 般 原 則

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︱八

︶ 際法および国際私法との接点並びに当日の論題であったタックス・トリーティー・オーバーライド︑トランス

( 35 )  

ファー・プライシングに改めて取組むことにした︒もちろん︑近年︑国際租税法に積極的な役割りを果しているのは

OECDであり︑その報告書は世界的規模で︑各国の官僚や学究に影響力を行使している︒とくにこれらの現象や論

題はわが国の国際租税法研究の向上に伴い︑官・学・実を問わず多士斉斉の人材によって既に完全な形で解明され︑

単著もかなり刊行されているのが現状である︒従って︑本稿は︑国家シンポジウムに当日参加して頂いたフォーゲル

( 3 6 )  

教授やベーカー博士の著述を中心に国際課税と国際法や国際私法との論理的脈絡を究明した後︑前記の二つの論題に

( 3 7 )  

タックス・ヘイプンも付加して国際関係法の視点から分析すると共に︑それらと関係する英国判例を紹介し解明する

ことで独自色を出すと共に︑租税法研究者の作業に少しでも協力することが本稿の目的となる︒

( 39 )  

現時の国際法は︑例えば︑居所︑常住地︑市民権︵国籍︶資本の所在などのように︑納税者と課税国との間に十分

な関連が存在する場合に︑外国での経済取引への課税を許している︒国際法の源泉地国課税の原則︵即ち︑属地主

義︶は︑外国所得への課税を含めて︑外国で生起した事態に内国目的から国内法を適用することを禁じてはいない︒

これに相反する見解がラテン・アメリカの多くの著者たちゃ学会によって信奉されてきた︒それは国際礼議および国

際政策の観点からは尊重に価するけれども︑そのような見解は主として現実の国家の実行によって立証される現時の

国際法を表示するものではありえない︒この事態を承認して︑ラテン・アメリカの理論は国際法の原則として専一的 関法

六四

れることになったのは不幸なことである︒ な源泉地国課税のみの唱導を撤回し始めた︒若干の国々では︑ラテン・アメリカの立法さえ世界的所得を基礎とする租税制度を既に採用し︑今日の立法は一般に属地主義への固執度の低減傾向を反映している︒

要するに︑両者の差異は狭義の厳格な源泉地国課税を相互に順守し︑貫徹しようとするのか︑それとも外国源泉所 得にも内国課税管轄権を推及し︑拡張することを国際法上許容されていると認識するかであるが︑近年では理論の純 粋性からではなく︑諸国家の慣行から︑両者の優劣は明確となっていて︑国際法上の源泉地国課税の原則は︑言葉の 文字通りの用法ではもはや実体に適合しない︒しかし︑この原則は国際法上放榔されたというより︑むしろ今日では

柔軟に解釈されているといった表現の方が適切であろう︒

そうは言っても︑属地主義という標準がそれ自体明確でなく︑実際にラテン・アメリカ諸国の間でさえその解釈は

甚だ多岐にわたる状態であった︒同様に︑源泉地国課税原則に従う他の国々では︑所得が国内的なものとして﹁発

生﹂したか︑国家の領域内で﹁引出され﹂たかという問題には法律上の解明が必要とされた︒しかし︑とりわけ礼議 および政策という視野に立てば︑初期のラテン・アメリカの見解の積極的側面が︑上記のような発展過程の中で失わ

加うるに︑慣習国際法は二重課税を禁じてはいない︒二国︵以上︶

別立法が国際法に矛盾しない限り︑国際法に合致するとされよう︒仮りにも総ての関係諸国の適正な租税法規が︑ニ 重課税を生じる場合があるとの危惧と理由から適用できないと判断されるとしたら︑法の抜け道ともいうべき機構が 創案されることも起りえようし︑それは重複課税と同様に受入れ難いものである︒従って︑関係諸国のいずれが課税 主張を撤回しなければならないかを確定する規則を採用することによってのみ︑国際法は二重課税の発生を減殺する

法公

抵触

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六五

の国内法の交錯から生じる二重課税は各々の個

︵ニ

九︱

︶

内国歳入令第一四条は︑香港で取引ないし自由職業に従事し︑または事業を営んでいる総ての人に対し︑そうした 取引︑自由職業または事業から各課税年度に香港で発生し乃至は当地から引出される課税所得に対して当該年度に賦

を取

得し

た︒

課される所得税について規定していた︒ハンセン銀行は香港で事業を営んでいたが︑その間に同行は多額の外国通貨

( 42 )  

一九七八年以来同行は香港外で︑預金証書︑公社債︑金縁︵優良︶債券を購入し︑海外銀行を通じて剰 余金を投資し、同行が指図して満期直前に海外でそれを売却した。これらの法律行為からの利得は一九七八—七九年、

一九七九ー八0年および一九八0

ー八一年の課税年度の所得税の賦課に当って︑同行の課税所得中に含まれた︒内国 歳入委員は租税賦課に対する異議申立てを棄却したが︑再審局は銀行の再審申立てを認容し︑これらの利得は香港で 発生しまたは香港から引出されたのでなく︑従って︑第一四条のもとで所得税を賦課されないと認定した︒歳入委員

(1)  関連判例

( 40 )  

これ以降のフォーゲルの叙述は外国領域内における税務調査などに及び司法共助やディスカバリーとも類似するよ うに思われる側面を有し興味を惹くが︑本稿の目的と直接関係しないので別稿に譲る︒教授の所説中引用されている 注目すべき判例は所得の源泉地ないし発生地の決定に関するものである︒

( 41 )  

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を回避することが望まれる︒ ことができる︒だが一般国際法は未だそのような規則を包含するに至っていない︒現行国際法は他国に経済的な不利益な結果を招来する租税法を禁じてさえいない︒例えば︑他国によって付与される租税上の利益が︑内国におけるより高額な課税によって帳消しにされ︑効果をなくすようなことにもなる︒国際法の更なる発展によってそうした結果

関法第四九巻第ニ・三合併号六六

︵ニ

ニ

0)

による香港控訴院への直接の訴提起に当っても︑再審局の決定が支持された︒枢密院司法委員会への内国歳入委員の

上告に当って︑枢密院は上告を棄却し︑以下のように判決した︒

六七

﹁内国歳入令第一四条のもとで︑香港で営まれる事業からの利得は︑それが香港の源泉に由来するときにのみ課税

されるべきである︒即ち︑証券類の海外取引からの銀行の粗所得はその源泉の所在の決定とは別途に考察されなけれ

ばならず︑証券類の売買の決定は香港でなされ︑投資のために使われた金銭は香港の銀行で受領されたけれども︑こ

れらの利得を生じたのは海外での銀行の活動であり︑従って︑それらの源泉は香港外にあり︑その利得は第一四条の

適用範囲内に入るような香港で発生しまたは香港から引出される利得ではない︒それ故︑いずれにしても︑第一四条

は多様に解釈される余地のある条項であり︑同条を解釈するに当っては︑その後に制定された第一五条①項いを顧慮

することが許されるべきところ︑当該第一五条は第一四条の文言だけでは︑香港外にある預金証書その他の証券類に

外国通貨の余剰分を投資することで︑銀行が稼得した利益に所得税を課すことはできないことを示している︒従って︑

( 4 3 )  

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( P.   C.)•

一九八一年香港で設立されかつ同地で事業を営む納税会社はー中国語を話す多数の国々向けの︑中国語のヴィデ

オ・フィルムを作成し︑その著作権を取得し︑かつ所有しているー親会社から︑そうしたフィルムを複製し︑脚色な

いし改作し︑公衆の視聴に供し︑かつそうしたフィルムの一切の派生的権利を利用する再使用権を香港外において第

三者に許諾する専一のかつ独占的な権利を付与された︒

会社は海外の取引先に︑その取引先が稼得する利益と関係なく︑香港で支払われる一定の金額を再使用の代価として︑

公法

抵触

と国

際租

税法

の端

著と

進展

︵そ

の

1)

銀行はそれに対する所得税義務を負わない︒

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一九

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0ー八一年度から一九八三ー八四年度にかけて︑納税

︵ ニ ニ ー ︶

② 本 件 に お い て い

場所の双方を調査することが必要である︒ 第四九巻第ニ・三合併号

再使用を許諾し︑以下のような選択的方法︑即ち︑い

︵ ニニ ︱

‑ ︶

テレックスに 額の合意をするか︑または香港で再使用契約書類を準備するに先立って︑書簡またはテレックスによって金額の合意をし︑署名を求めて取引先へ送付する︑伺

その上︑納税会社はそうして再使用されるフィルムの複製をするためのダビング施設を香港で提供した︒その役務

に対する料金は︑香港から取引先ヘフィルムを発送するに先立って︑使用料に上乗せされるか︑または別途に送り状

が作られる︒内国歳入委員︵税務当局︶は︵香港︶内国歳入令第二条の解釈に依拠して︑第一四条のもとでこれらの

料金から生じる利得に就き︑納税会社に対し上記の年度分の所得税の賦課を行いかつ確認した︒再審局︵不服申立機

関︶はこれらの租税賦課に対する納税会社の異議申立てを認容した︒香港高等法院ゴッドフレイ判事は再審局の裁決

を否認したが︑今度は控訴院が︑①

たは︑② 利得産出活動の遂行と︑役務︵利用権の提供︶は香港外においてなされた︑ま

無体財産の利用によって稼得された利益は︑これらの無体財産が売却され︑または再使用が許諾されかつ

存続している場所で即ち︑香港外で発生しかつそこから引出されている︑という別の根拠から︑高等法院判決を

破棄したので︑内国歳入委員は枢密院に上告した︑枢密院は以下のように判決した︒

納税者の特定の法律行為の結果得られた利得がいずれの場所で発生し︑乃至はいずれの場所から引出されるか

を確定するに当って︑問題の利得を稼得するために納税者が行ったことは何か︑および納税者がその行為をした

納税会社は取引先に再使用を許諾した国内において﹁役務を提供した﹂のではない︒け

(1) 

よって一切の商談をまとめること︑に合意した︒ 国外で両当事者がその書面に署名する︑あるいは︑詞 関法

得意先を勧誘するために外国に代表者を派遣し︑その地で金

六八

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(f)  (d)  (c)  (b) 

し ︑ ︒ ^>  ︑ ︒ とは違う何らかの積極的行動を暗に意味するからである︒ だし︑その言葉は許諾の結果として被許諾者︑即ち︑再使用権者に対する妨害行動を採るのを単に抑止するの

六九

そうした︵妨害︶行動の抑止が︑当該外国において納税会社に利得を産み出したと推定することはできない︒

また納税会社によって得られた利得は再使用許諾に関係する国々の国内で発生したと推定することはできな 外国に所在する財産を貸与することと︑外国での知的財産権の使用を許諾することとの間には真の類推はな

から︑自社の知的財産権が外国においてのみ行使できるという事情は無関係である︒

納税会社は再使用権者によって︑どれほどの利得が得られるかには︑金銭上の利害関係を全く有していない これらの諸権利の行使からの利益は納税者に発生するのでなく︑再使用権者に発生するのであるから︑納税

会社に利得を発生させるこれらの権利が︑確定的に外国に所在すると考えるのは誤りである︒

香港で行われたから︑再使用料から納税会社に発生する利得は︑︵香港︶所得税令第︱二条のもとで納税義務が 従って︑納税会社の利益の真の源泉は一九八一年の合意であって︑そのもとで取得された諸権利の利用活動は

あるとされる︒

それ故︑歳入委員の上告は認定される︒FL

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204のアトキン控訴院判事の付随的意見が適用される︒

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公法

抵触

と国

際租

税法

の端

著と

進展

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外の財産や所得への課税を正当化するものでない︒ 第四九巻第ニ・三合併号

( 4 5 )  

リステイトメントの立場~一般的管轄権と制限的管轄権の定立

︵ニ

ニ四

︶

合衆国の原則が必ずしも諸国家の慣行に完全に符合するとは言えぬまでも︑国際関係法第三リステイトメント第四

︱一条で表示されている課税管轄権の行使は︑少くとも国際間で是認されていると推論できよう︒その管轄権の基礎

は︑①い国籍︑⑯住所︑何居所であり︑また制限的に︑②0領域内の人の現存または事業活動︑⑯領域内にある

財産の所有︑③0領域内の所在財産︑⑯領域内の取引乃至これと実質的に関連を有する取引であって︑第一項は一

般的課税管轄権︑即ち︑全世界的な所得ないし資産を基準として租税を賦課する権限を根拠づける関連であり︑第二

一般に︑所得の源泉︑財産の所在ないし行為地が課税国内にあることを基準として課税する制限

第四︱二条はこの基本原則の適用についてやや詳細に記述しているが︑上記の課税管轄権を確認すると共に管轄権

への制限を言外に示している︒例えば︑国家は︑国内に本拠をもたずに国内で事業活動を行っている外国会社に対し︑

当該事業に由来する所得につき課税できるが︑その全世界的な所得には課税できない︒また︑国家は国内に在る財産

に由来する所得について︑その国に国籍・住所・居所を有しない者にも課税できるが︑そうした国内財産や所得は国

ここでの問題点は法人の国籍・住所・居所の決定である︒合衆国は課税目的からの内外法人の区別の標準には設立

準拠法主義を採用し︑法人が合衆国法またはいずれかの州法のもとで設立ないし組織されたときは課税目的上内国法

人と見倣されるが︑連合王国では設立準拠法のいかんに拘りなく︑会社はその管理統括の中心となる事務所の存する

国の﹁居住者﹂と考えられている︒

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的管轄権を根拠づける別の関連を定める︒ 項および第三項は︑ B 

関法

七〇

二重課税は慣習国際法に違反しない︒

七

国または国の行政区画の債権債務︑

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を有するが︑課税目的上連合王国に居住すると判決された︒このように事業のある部分が他の場所で行われれば︑両 方の場所に居所があり︑その結果︑両方の場所で租税義務に服する蓋然性は否定できない︒これに対し︑他の諸国は 登録された事務所または会社の本店の所在地に焦点を合わせる︒いずれにしても︑法人は複数の国において住所ない し居所を有するとされ︑また別の理由で内国会社と見倣されることもあろう︒このような連結点の定義の相違による 自然人または法人が国内で取引もしくは事業を行い︑あるいはその他の営利活動に従事している場合︑国家は国内

源泉に由来するその者のすべての所得を︑当該取引︑事業ないし活動と関連するものと見倣し︑課税可能と考えるこ とができる︒さらに︑人の物理的現存に由来する所得にも課税できる︒財産ないし資本の所在については︑課税国内 に物理的に現存もせず︑事業活動も行っていない非居住者の所有にかかるものであっても︑国家はその領域内にある

財産に由来する利子ないし配当所得に課税することができる︒

在るかに拘りなく︑い

有体財産はそれが物理的に存在する国に所在するのはもちろんである︒無体財産は所有権の物理的証拠がいずこに

国内に住所を有する会社その他の法的団体の持分︑国

またはその国に居所または住所を有する自然人ないし法人の債権債務︑あるいは︑詞特許権︑著作権および商標権

のような︑国家法によって創設され若しくは保護される権利︑より成立っている場合には︑通常︑当該国内に所在す

ると考えられる︒

国内で行われ、開始され、または終了する取引への課税には、売上税・付加価値税・消費税•および資源採取税並

公法

抵触

と国

際租

税法

の端

著と

進展

︵そ

の 1)

︵ニ

ニ五

︶

税の回避を目指している︒ 第四九巻第ニ・三合併号

びに輸出税•関税が含まれる、さらに、自動車の購入のような国家の領域内で行われる取引に売上税を賦課する国家

は︑その国内で使用するために︑領域外でそうした財産を購入した者に︑それに代わるものとして使用税を課すこと

がありうる︒付加価値税を賦課する国は︑転売するために財産が国内に輸入される場合に︑さらに加えて︑その領域

( 46 )  

外での付加価値に課税できる︒

課税国外の役務から生じる所得に対する課税については︑幾つかの国は︑その国内に居所または住所を有する者が︑

国外で為されたのに︑その国の領域内で利用される役務につき︑外国人に対してなした支払金に課税する︒

また第四一三条は次のように規定する︒﹁合衆国法及び合衆国を当事者とする協定のもとで︑国家が︑国籍︑居所

又は住所を理由として︑ある者の所得につき課税管轄権を行使する場合において︑かつ他国におけるその者の所在若

しくはその国に存する財産に由来する所得につき︑自国租税を賦課するときは︑その課税国は他国の賦課する類似の

租税に相応の承認を与えなければならない︒そのような承認は︑自国租税につき他国での所得を免除するか︑または

自国租税からの適切な控除

(c re di to r  d ed uc ti on )

を認めるかの︑いずれかの方式を採ることができる︒﹂

この条文は合衆国制定法及び合衆国を当事国とする国際条約に基づく法を述べている︒同様の原則が他の多くの国

の法律中に︑またすべての先進工業国並びにほとんどの発展途上国間の︑およそ四

0

0ほどの二国間条約及び多数国

間条約のネットワーク中に反映されている︒これらの法律及び条約の細部は異なっているが︑それらはすべて二重課 関法

一般に︑国籍︑居所又は住所を基礎として課税する国は︑所得源泉地国の課税に服する所

得を免除するか︑若しくは当該国に支払われた租税の税額控除を認めている︒大ていの状況下では︑何らかの形で他

国に支払われた租税の︑課税国による承認は︑第四

0 1 ︱一条の相当性の原則によって必要とされるであろうし︑また制

七

︵ニ

ニ六

︶

基づいて︑所得税を賦課されるべきか否かである︒ の判決は以下のようである︒ 貴族院︵ロールバーン卿︑

七

定法及び条約のネットワークは︑その原則が広範に受け入れられている最も重要な事例である︒しかし︑諸国は︑国 家間の協定の存在及びその条項の遵守を理由とする場合を除いては︑二重課税を回避する国際的義務があることを認

( 47 )  

めるのを躊躇してきた︒

税法

序説

﹄

( 48 )  

リステイトメントで参照判例として載せられているのは法人の居所に関する英国判例である︒これら

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は既に拙著﹃国際租

( 51 )  

で取上げたから︑ここでは上告事件判例集の多数意見のみを記録しておく︒

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45 5.

この事件は前掲書四六四頁ー四六九頁で詳述した︒筆者は本稿では判決録に依拠したが︑この判決については既に

( 52 )

︵5 3 )

ティリングハストを翻訳した尾崎正利

11

大仲淳介両君の労作があり︑よく彫琢の跡が見られ佳品として努力を評価す べきであるが︑初期の作業であるため︑判決録の別の個所に当らないと分明でない諸点があるので︑創意を尊重しつ つも若干訂正を加えさせて貰った︒また︑外国の概説書や体系書はそれぞれ重複していても重要判決はそのまま登載 している程なので︑これらの判決を敢えて割愛することなく参照に供することとした︒

(1) 

マクナハテン卿︑

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のジェームス卿︑

公法

抵触

と国

際租

税法

の端

著と

進展

︵そ

の 1)

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のロールバーン大法官

本件上告における争点は

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︵ ニ ニ 七

︶

第四九巻第ニ・三合併号

いない︒なぜなら同社は南アフリカで登記されているからである︒

︵ニ

ニ八

︶

一八五三年の所得税法第二条付則Dによれば︑連合王国に居住する人は誰であれ︑連合王国内に所在すると国外に

所在するとを問わず︑どのような種類の財産からのものであっても︑またそれぞれが連合王国内で行われたか国外で

行われたかに拘わりなく︑何らかの自由職業︑取引︑雇用もしくは定職から発生したその年間の利得ないし収益につ

き︑税金を支払わなければならない︒ところで︑自然人がどこに居所を有するかを確定するのは容易であるが︑あり

きたりの意味で︑どこにも居住していない会社に関係する調査では︑何らかの人為的な基準が適用されなければなら

( 5 4 )  

原告代理人コーエン

K . C .

(勅選弁護人︶は簡潔かつ確実という長所をもつ基準を提案した︒会社はその登記した

場所に居所を有し︑それ以外のどこにも居所をもたないと彼は主張した︒そうだとすれば︑上告会社は勝訴するに違

当裁判所はコーエン氏の主張を採用できない︒会社に居所という概念を適用するに当ってはできる限り︑自然人と

の類推に基づいて対処すべきであると考える︒会社は食べたり寝たりすることはできないが︑家屋を保有し︑事業を

営むことはできる︒従って︑会社が現実に家屋を保有し︑事業を営む場所を見出すべきである︒自然人は外国国籍を

もち︑しかもなお連合王国に居住することができよう︒会社もまたそうである︒そうでなければ︑英法の保護のもと

で︑会社が主たる管理の本拠および取引の中心を英国内にもち︑しかも外国で登記しかつ外国で配当金を分配すると

いう単純な便法によって︑応分の税金を逃れうることになりかねないだろう︒

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n におけるケリー主席判事およびハドルストン判事の判決は今では三十年も前の

ことになったが︑会社は所得税の目的上現実にその営業が遂行されている場所に居住するという原則を内含していた︒ な

い︒

関法

七四