資金計算書の生成発展とその作成方法について（II ）

資金計算書の生成発展とその作成方法について（II

）

その他のタイトル Funds Statement : its Development and Preparation Methods (2)

著者 植野 郁太

雑誌名 關西大學商學論集

巻 15

号 3‑4

ページ 195‑217

発行年 1970‑10‑25

URL http://hdl.handle.net/10112/00021172

(1) 195 

資金計算書の生成発展と

その作成方法について(][)

植 野 郁 太

I I I I l I I V V V I "

珊

資金計算書の意義

資金計算書の原初形態ーーコールの説を中心として一一

運転資金計算書の登場一ーフィニーの説を中心として—

資金計算書と資金変動超勢の明示ーーグレゴリーの説を中心として一

運転資金計算書と複会計制度

運転資金計算書の様式 資金計算書のための精算表 現金資金計算書

V I   運 転 資 金 計 算 書 の 様 式

運転資金計算書は 2つの連続した貸借対照表から固定資産および繰延資産 と固定負債および資本の各項目の増減を分析して，それを資金源泉ないし資 金調達と資金運用とに 2 分し，両者の差額によって 2 つの貸借対照表でカバ ーされている期間の運転資本の増加あるいは減少を一覧的に表示したもので ある。そしてこの 2つの貸借対照表の流動資産と流動負債の各項目とそれぞ れの増減額ほ別個の運転資本明細表 ( s c h e d u l eo f  working c a p i t a l )に表示す る。もちろん運転資金計算書と運転資本明細表に示される運転資本の増加額 あるいは減少額は一致する。この 2つの表は相互に不可分の関係にあり，両 者をあわせて運転資金計算書と規定することも可能である。

運転資金計算書と運転資本明細表の表示様式については，すでに I に引用

したアメリカ公認会計士協会の会計原則審議会の文章にもあるように，貸借

対照表や損益計算書等にみられるような様式の統一化ないし統一化への要請

は少なく，各年度中の資金の変動の中で重視すべき点を明らかにするよう各

196 (2)  資金計算書の生成発展とその作成方法について ( ] I )

企業で独自に判断すればよいとされている。しかしそこにもおのずから標準 的なものができあが，＇っていることは事実である。

運転資金計算書には運転資本の増加をもたらす事項を資金源泉ないし資金 調達の部に，運転資本の減少をもたらす事項を資金運用の部に記載する。こ の場合，資金源泉については経常的な企業活動によるものとそれ以外のもの との明瞭な区別が第一に強調されており，後者はさらに固定資産の処分等に よるものと株式や社債その他の長期借入によるいわば外部資金の調達とに区 別するのが通例である。次に資金運用については利益の処分による資金の流 出をまず最初に示し，ついで長期固定資金の使用の典型的なものとして各種 固定資産への投資と借入金の返済とを区別して表示する。そこで注意すべき は利益処分として示されるのは前期に計上された利益の処分額であり，当期 に計上された利益とは無関係なことである。このことは，経常的な企業活動 による資金調達額は当該期間利益から株主への現金による配当や役員賞与に よる社外流出額を控除した利益留保額であることからみて少し難点がある。

しかしそれは，現行の決算が利益処分前の利益決定で終り，現実の利益処分 ほ次の期に行なわれることからのやむをえない処理である。

資金源泉の部に示された金額が資金運用の部に示された金額を超えるとき，

それは運転資本の増加額を，逆のときにはその減少額を示すわけだが，その 表示にほいくつかの方法がある。アントンはそれを基本的に次の 3つに分類

( 2 0 )  

している。

( 1 )   貸借平均様式 ( b a l a n c e d

の資金計算書にみられるように運転資本の増加額を資金運用の部に，減 少額を資金源泉の部に示し，源泉の部の金額と運用の部の金額を一致さ せるものである。

( 2 )   報告様式による残高様式 ( r e p o r tform ― remainder 

金源泉の部の金額と資金運用の部の金額につづけて両者の差額を運転資 本の増加あるいは減少として示すものである。

( 2 0 )   H. R. A n t o n ,  A c c o u n t i n g  f o r   t h e  Flow o f  F u n d s ,  p p .  58 —. 森藤三男・鎌田

信夫訳，資金計算の理論， 8 7 ページ以下。

資金計算書の生成発展とその作成方法について ( l I )

3) 197  ( 3 )   報告様式による照合様式 ( r e p o r t form — reconciling

記 ( 2 ) のように資金源泉の部の金額と資金運用の部の金額との差額を示し，

それに期首運転資本を加えて期末運転資本を示すもので，この様式によ ると運転資本明細表との照合がいっそう完全なものとなる。本項に示し た例示はこの様式によっている。

さて，運転資金計算書の様式，さらにさかのぽればその作成方法にも関連 していま一つ残されている重要な問題は，資金源泉の中核となる経常的企業 活動からの資金調達の表示である。比較貸借対照表を前提とした運転資金計 算書では当期利益（包括主義により当期利益に特別損益をふくんでいるとき にはそれらを修正した経常利益）に非資金費用を加えて経常的企業活動から の資金調達額を示す方法をとっている。それに対して損益計算書を利用する 方法がある。それによると，当期業績主義による損益計算書（包括主義のと きにほ損益計算書の経常損益の部）に示されている収益項目と非資金費用を 除外した費用項目とを対照表示し，その差額として経常的企業活動からの資 金調達額を示すことになる。中村教授は前者を純利益修正法，後者を資金基

( 2 1 )  

準法とよび区別されている。一見したところでほ資金基準法のほうが，企業 活動による資金移動をその根源にまでさかのぼりよりいっそう明らかにして いる点ですぐれているようである。しかしアメリカではそれはむしろ少数意 見で，その根拠も簡単に，損益計算の明細をもちこむのは非資金費用の修正 という厄介な手数をさけるためだと説明する例が多い。そこには資金計算書 では経常的企業活動からどれだけの資金調達があったかを包括的に示すだけ で十分で，もしそれらを個別的に検討したければ損益計算書をみればよい，

それを資金計算書にもちこむことは損益計算書の表示と重複することになり，

もともと資金計算書ほ貸借対照表や損益計算書に対する補足的地位にとどま りそれらにとってかわるものでないから，資金計算書には損益計算書に示さ れている項目をそのまま繰返すような表示をさけるべきであるとの考え方が 支配しているようである。

運転資本明細表では一般に， 2つの貸借対照表の流動資産と流動負債の各

( 2 1 )   中村万次著，資金計算論， 1 2 2 ページ以下。

198 (4) 

運転資金計算書（純利益修正法による）

資 金 源 泉

( 1 )

貸借対照表の当期利益

290 

‑ 60 

異 常 損 益

+  ^{30  260} 

非資金費用

280  540 

( 2 )

機 械 処 分

50 

土 地 処 分

2 4 0   2 9 0  

( 3 )

4 0 0  

A  ロ

1 , 2 3 0  

資 金 運 用

( 1 )

1 7 0   ( 2 )

建物・機械購入

450 

工 場 建 設

430 

試 験 研 究

60  9 4 0  

( 3 )

3 0 0  

A  ロ

1 , 4 1 0  

当期運転資本減少

‑180 

期首運転資本

7 1 5  

期末運転資本

5 3 5  

運転資金計算書（資金基準法による）

資 金 源 泉

( 1 )

売 上 高

9 , 5 0 0  

営業外収益

50 

メ

ロ

9 , 5 5 0  

売 上 原 価

6 , 6 7 0  

2 , 0 7 0  

営業外費用

70 

法 人 税 等

200 

＾  ^ロ

^{9 , 0 1 0   5 4 0}  

資金計算書の生成発展とその作成方法について (lI) （植野）

(5) 199 

機 械 処 分 土 地 処 分

( 3 )

( 1 ) 利益配当・役員賞与

建物・機械購入

工 場 建 設

( 3 )

合 計 当期運転資本減少 期首運転資本

期末運転資本

5 0 2 4

0   2 9 0   4 0 0  

1 , 2 3 0   1 7 0  

4 5 0   4 3 0  

60  9 4 0   3 0 0  

1 , 4 1 0  

‑180  715  5 3 5   運

資 一

本

明 一 細

流 動 資 産

受 取 手 形

製 品

材 料

仕 掛 品

流 動 負 債

支 払 手 形

合 計 運 転 資 本

運転資本減少

3 1 0   4 0 0   7 9 0   3 8 0   260  1 6 0  

¥ 2 ,  3 0 0  

¥ 

8 5 0   6 7 0   1 1 5   1 3 0  

¥ 1 , . 7 6 5  

¥ 

535 

¥ 

前期末

360  5 1 0   6 7 0  

2 3 0   1 4 0  

¥2,210 

¥ 

7 4 0   5 9 0  

゜

1 6 5  

¥1,495 

¥ 

715 

¥ 

増 加 減 少

¥ 

5 0   1 1 0  

¥ 

1 2 0   8 0   30  20 

¥ 

1 1 0   8 0   1 1 5  

¥ 

3 5  

1 8 0  

¥ 

465 

4 6 5  

200 (6) 

( I I )

項目およびその金額を併記して両期末の運転資本の大きさを示し，ついで各 項目ごとの増加額あるいは減少額を運転資本の増加か減少かによって分類表 示し，両者の差額を当該期間中の運転資本の増加額あるいは減少額として示

してその欄を締切る様式がとられている。

参考までに次項の具体例によって，純利益修正法と資金基準法による運転 資金計算書と運転資本明細表を示しておこう。

V J I   資 金 計 算 書 の た め の 精 算 表

資金計算書の作成にあたってはそのための特別な精算表 ( f u n d s statement —

working s h e e t ) を用いる例が多い。その典型的なものは1 1 I に紹介したフィニ ーの精算表である。これに対して，一部では勘定記録から作成する方法が紹 介されている。しかし企業外部者には勘定記録の使用が不可能であり，内部 的にも実際にその利用は少いようである。また資金計算書はもともと比較貸 借対照表から出発したものであることから勘定記録は資金計算書の作成にあ たって本筋のものとはいえない。したがってここでは勘定記録法の説明は省 略し，もっばら精算表を利用する方法についてだけ説明する。なおまたここ では運転資金計算書のための精算表についてみていくが，それに若干の修正 をすれば， V ] [ に述ぺる現金資金計算書のための精算表ができる。

資金計算書のための精算表は間接法ないし振戻し記入法 ( r e v e r s i n ge n t r i e s   method) によるものと直接法ないし直接記入法 ( s t r a i g h t ‑ f o r w a r dj o r n a l  e n t r i e s   method)によるものに大別される。前者は例示 I に示すように10 桁の精算表 である。その詳細は例示にゆずり，その作成の段階を概略みると次のように なる。

( 1 )   前期末の貸借対照表を当期の期首の貸借対照表とみなし，それと当期末 の貸借対照表を貸借対照表欄に比較表示する。

( 2 )   貸借対照表の各項目の期首と期末の金額の比較による増加額，減少額を

貸借記入のルールにしたがって増減欄の借方か貸方に記入する。 （もし資

金計算書の作成に損益計算書資料を追加利用するときには貸借対照表項目

の増減を記入した後に，なおこの増減欄に損益計算書の必要数値を記入す

資金計算書の生成発展とその作成方法について ( I I ) （植野） (7) 201 

る一—一例示 1lI を参照＿）

( 3 )   各勘定残高で資金の変動を正しく示していないものについて，それぞれ 必要な修正記入を修正欄に示す。修正記入は大体，（ a ）当期純利益をもふく め剰余金に関する事項，（ b ）各種の非資金費用に関する事項，（

）固定資産の 処分とその投資に関する事項，（ d ）株式や社債の発行と借入金の返済に関す る事項等に分類することができる。この修正欄の記入が，すでになされた 取引記録の振戻しの形をとるために一般の仕訳のときと借方，貸方の記入 が逆になっている。この点なれない間は難解なようだが，いずれにしても

この修正記入がこの種の精算表の作成技術の中核となっている。

( 4 )   各項目ごとに ( 2 ) の増減欄に示された金額に ( 3 ) の修正欄に示された修正金 額を加減したうえで，流動資産と流動負債に属する項目の金額は運転資本 欄に転記し，それ以外の各項目の金額は（固定）資金欄に転記する。そこ では運転資本欄に示された金額は運転資本明細表に記入されるべき金額を，

（固定）資金欄に示された金額は運転資金計算書に記入されるべき金額を それぞれ示すことになる。 （それは決算時に利用される 8桁の精算表で修 正後の金額を損益計算書欄と貸借対照表欄に振分けるのと同様の考え方に たっている。）

( 5 )   運転資本欄に転記された借方金額と貸方金額との差額をその少い方に加 算して貸借均衡させる。もしその差額が借方に示されれば運転資本の減少 を，貸方に示されればその増加を示すことになる。そして運転資本の減少 となっているときはその金額を（固定）資金欄の貸方に，逆に増加になっ ているときにはその借方に記入すれば，その結果として（固定）資金欄も 貸借均衡するはずである。

次に，直接法ないし直接記入法による精算表は，上記の間接法ないし振戻 し記入法における修正記入が一般に難解であるという欠点を是正するために 1 9 5 0 年前後にケスクー，フィニー・ミラー，グレゴリー・ウォレス等によっ

( 2 2 )  

て考案されたものである。直接法による精算表の様式は論者によってかなり ( 2 2 )   R. B .  K e s t e r ,  Advanced A c c o u n t i n g ,  ( 1 9 4 6 ) ,  p p .  6 6 0 ‑ 7 5 ,   H. A. Finney & 

H. E .  M i l l e r ,  o p .  c i t . ,  p .  5 1 2 .   R. H. Gregory & E .  L .  W a l l a c e ,  "Work S h e e t  

f o r  Funds S t a t e m e n t  P r o b l e m s , "  A c c o u n t i n g  R e v i e w ,   1 9 5 3 ,  p p .  8 8 ‑ 9 7 .  

202 (8) 

( 1 [ )

の相違があり，統一されていない。ここではその典型的なものとして 6桁の 精算表をみていくことにしよう。その記入の詳細は例示 I 1と皿にゆずり，そ の大筋をみると次のようになる。

( 1 )   前期末の貸借対照表を当期の期首の貸借対照表とみなし，その固定区分 の各項目の金額を記入する。流動区分については流動資産と流動負債の差 額を運転資本として示し，貸借を均衡させる。

( 2 )   当期末の貸借対照表についても同様の表示をする。 （なお期首と期末の 各項目の金額ほ示さず，両者の差額だけを示す方法もある。そのときには 精算表は 4桁となる。例示皿では損益計算書の資料を利用するときの精算 表を示したが，そこで有高欄を省略すれば， 4桁の精算表となる。）

( 3 )   上記の期首有高の欄と期末有高の欄の中間に期中取引の欄を設ける。そ こにはまず修正を要する事項についての修正記入をする。このとき利益処 分経過の記録は未処分利益勘定の記入と貸借が逆となるが，その他の修正 記入は一般の貸借記入の法則にしたがって表示する。その場合に必要な勘 定科目で貸借対照表に示されない科目は下にそれを書きたせばよい。この ような修正記入の後に各勘定科目の金額を期末有高に等しくするための仕 訳記入をする。その場合にも相手勘定科目が貸借対照表に示されないもの についてほ下にそれを書きたせばよい。これらの記入をすべて終った後の この欄の借方と貸方の金額ほ均衡するが，それだけでなく下に書きたされ た各項目だけについてみてもその借方と貸方の金額は一致する。そしてこ の追加計上された項目の借方の金額は固定資金の源泉を，その貸方の金額 は固定資金の運用を示すことになる。それは前記の振戻し記入法による 1 0 桁精算表の固定資金欄に示されているものと金額は一致するが，借方と貸 方とが逆になっていることに注意すべきである。それは修正記入にあたり 一方が直接記入法を，他方が振戻し記入法をとったことの結果である。

さて振戻し記入法による精算表と直接記入法による精算表を比較するとき，

たしかに一般には直接記入法の方が理解しやすい。最近のアメリカの文献で

もこの方法によって説明している例が圧倒的に多い。しかしそれはどこまで

も仕訳表示の便宜からであって，理論的には振戻し記入法の方がすぐれてい

資金計算書の生成発展とその作成方法について (II) （植野）

(9) 203  ることは否定できない。とくに貸借対照表を企業資金の源泉とその運用を示 すものとして把握するとき，資金源泉は貸方記入，資金運用は借方記入をさ すのであって，直接記入法のように借方に資金源泉，貸方に資金運用が示さ れることはかえって誤解を生ずる危険をはらんでいる。さらにこのような計 算技術的側面は別としても，振戻し記入法による 1 0 桁精算表には比較貸借対 照表からはじめて，運転資金計算書に記載されるべき項目と金額，さらに運 転資本の明細が相互に密接な関連をもって体系的に一覧的に示されているこ

との意義をみのがすわけにはいかない。今日の企業資金計画が運転資本の増 減に焦点をあわせて展開されていることをあわせ考えるとき， 1 0 桁精算表を 単に運転資金計算書の作成にあたっての数値の正確さを期する手段としてと らえるだけでなく，より積極的に企業資金の変動に関するもっとも包括的な 一覧表として活用すべきであり，そこにこの表の真の意義があるといっても 過言でほないだろう。

以下簡単な例示によって精算表の作成方法をみていくことにしよう。

（例示）

いま昭和 5 年度末における比較貸借対照表と損益計算書，

項は次のとうりとする。

さらに参照事

比 較

貸 借

対 一

照

流 動 資 産 現 金 ・ 預 金 受 取 手 形

売 掛 金

建 物 ・ 機 械 減価償却引当金

土 地

5

9 X4

9 月 30 日月 30 日

310 

400  790  380  260  1 6 0   2,300  2,700  750  700  500 

360 

670  300  2 3 0   1 4 0   2 , 2 1 0   2 , 4 0 0   690  900  1 0 0  

増減

‑ 50 

‑110  120  80  30  20  90  300 

‑ 60 

‑200  400 

流 動 負 債 支 払 手 形

買 掛 金 短 期 借 入 金 法人税等未払金

長 期 借 入 金

資

5

9 4

9 月 30 日月 30 日

850  670  1 1 5   1 3 0   1 , 7 6 5   1 0 0   700  330  90  1,220 

7 4 0   5 9 0  

゜

1 6 5   1 , 4 9 5   400  700  270  60  1 , 4 3 0  

増減

110 

80  1 1 5  

‑ 35 

270 

‑300 

゜

60  30 

‑210 

204 ( 1 0 )  

( I l )

投 資 有 価 証 券

1 5 0   1 5 0  

゜

^{1 , 5 0 0 1 , 0 0 0   5 0 0}  

試 験 研 究 費

6 0  

゜ ⁶⁰ 

^{2 0 0   3 0 0   ‑100} 

社 債 発 行 差 金

1 0   2 0   ‑ 1 0  

1 9 5   1 8 0   1 5  

A 

計 釘 翌 9 ら俎刃ー些 9

^{4 6 0   4 0 0   6 0}  

前 期 繰 越 利 益

4 0   5 0   ‑ 1 0  

2 9 0   2 3 5   5 5  

A  ロ

2 , 6 8 5   邑翌§

i 釘 9 5 . 0 9 0 ー翌 9

9 ^{5 8 0}  

損 益 計 算 書

（自昭和

X4

1 0 月 1

X 5

9 月3 0

．.)て

! 4  

9 , 5 0 0  

売 上 原 価

製品期首棚卸高

3 3 0  

6 , 9 0 0  

製品期未棚卸高

3 8 0   6 , 8 5 0  

2 , 6 5 0  

2 , 1 7 0  

営 業 利 益

4 8 0  

営 業 外 収 益

50 

営 業 外 費 用

7 0  

経 常 利 益

4 6 0  

固定資産処分益

6 0  

異 常 損 失

3 0  

課 税 前 利 益

4 9 0  

法人税等見込額

2 0 0  

当 期 利 益

2 9 0  

前 期 繰 越 利 益

40 

当期未処分利益

3 3 0  

参 照 事 項

( 1 )

¥285

¥15,

¥60,

¥ 1 5 0 ,

¥20,

¥40

( 2 )  

¥100

( 3 )  

¥115

¥70

(4)  当期末の受取手形，売掛金の金額ほ貸倒引当金 ¥15を控除後の純額である。

( 5 )  

¥ 1 5 0 ,

¥120

¥50

資金計算書の生成発展とその作成方法について

^{( ] I )} （植野） ( 1 1 )  205 

産 預手

・ 掛 資金取動現受売製材仕

流

振 戻 記 入 法 に よ る

1 0

修 正 運転資本 固定資金 借 方 貸 方 増 加 減 少 運 用 源 泉 金 3101 360i  I ^soi  I  I  I so 

形 400 510  110￨  1101 

金，

料

固定・繰延資産 建 物 ・ 機 械 減価償却引当金 土 地 建 設 仮 勘 定 投 資 有 価 証 券 試 験 研 究 弩 社 債 発 行 差 盃 合 計 資 産 合 計 流 動 負 債

支 払 手 形 買 掛 金 短 期 借 入 金 法人税等未払金 合 計 固定負債・引当金 長 期 借 入 金 社 債 退識給与引当金 各種特定引当金 合 計 資 本

資 本 金 資 本 準 備 金

利 益 準 備 金 1 195  180  任 意 稽 立 金 460￨  400  前 期 繰 越 利 益

当

40,  50 

1 0  

(d)l50  601  (g)180￨ 

（

( f )  

︒ ー

9̲︐ g 

.~'

印

︐

1 0 1 8 0 1 5 1 1  

9 ,  

0 0   6 3  

︑ ︑

︑ ︑

gg 

,̲ 9,

盟 1

︑

5001 (h)lOO 

I 

151  (c)  15  601  (c)  60 

( c )  

合 計 2,6851  2, 165 

負債・資本合計 5,670  5,090」凸芭 1,455

当 期 利 益 (d)  201  (a)290  (e)  401 

( f )  

^￨ 

運転資本減少

450 

430 

0 0 5   181  1 1  

300 

400 

260  170 

5 0 2

4 0 2 8 0 1 8 0 4 1 0  ︐ 

ー

゜

4 

＇  

ー 5 

4 6   0 5   1 8 4 6

︱ L 寧

ー ︐  5  ︐  ゜  

206 ( 1 2 )   資金計算書の生成発展とその作成方法について ( 1 I )

(6)

取得原価

の土地を処分した。その処分益は

であった。

(7)

建設中の工場の一部が焼失した。その損失ほ

であった。

(I)  振戻し記入法による 1 0 桁精算表

純利益修正法による運転資金計算書を作成するとして，そのために 1 0 桁精 算表を示すと前ページのようになる。

修正欄の修正記入を順をおって説明しよう。そこでは修正事項を 4つに区 別した。

( 1 )   まず最初に当期利益および前期未処分利益の処分に関連しての修正をす る 。

( a )   当期利益を固定資金源泉としての利益の計算のために下に書出す。

( b )   前期の利益を前期繰越利益に振替える。その結果として，前期未処分 利益の処分額が増減欄の借方 ¥10 とあわせて ¥245 であることが計算さ れる。

( c )   利益処分結果として利益準備金が ¥ 1 5 , 任意積立金が ¥60 増加してい る。それを ( b ) で示した処分総額 ¥245 から控除して利益配当・役員賞与 としての社外流出額が¥ 1 7 0 であることが計算される。この経過を示す のが( c )の修正記入である。参照事項 ( 1 ) に利益処分の経過が示されている が，それがなくても，比較貸借対照表からそれらほ算定でき，上記の修 正が行なわれる。

( 2 )   固定資産の処分についての資料が与えられておれば，それについての修 正をする。

( d )   参考事項 ( 5 ) で機械の処分について次の取引記録があったとされている。

（借方）減価償却引当金 1 2 0 （貸方）機 械 1 5 0

現金又は未収金 5 0   固定資産処分益 2 0  

この取引によって企業にはいった資金ほ ¥50 である。このことを示すの

が( d ) の修正記入で，それは上記の一般仕訳と逆になっている。この参照

事項が示されないときには処分益 ¥20 が当期利益のうちに含まれ，未修

正のまま資金計算書が作成されることになる。さらにこの資料がえられ

ることによって次のことも明らかにされ，資金計算書ほより正確なもの

資金計算書の生成発展とその作成方法について ( I I )

( 1 3 )   207  となる。

（ イ

） 当期の固定資産の調達額ほ増減欄に示された¥ 3 0 0 ではなく，それ に上記の ¥150 を加えて ¥450 であること。

（ 口

） 建物・機械に対する減価償却引当金の設定も増減欄に示された当該 引当金の増加額 ¥60 ではなく，それに上記の ¥120 を加えて ¥180 であ ること。

( e )   土地の処分についても参照事項 ( 6 ) から，（ d ）と同様の考え方によって( e ) の修正記入をする。

( f )   また参照事項 ( 7 ) から建設中の工事について( f ) の修正記入をして，実際 の建設工事への支出が ¥400 ではなく， ¥430 であることを明らかにする。

( 3 )   非資金費用についての修正をする。

( g )   非資金費用として各種の引当金の設定がある。この例示でも減価償却 引当金の設定¥ 1 8 0 ,   退職給与引当金の設定 ¥ 6 0 , 各種特定引当金の設 定 ¥ 3 0 , それに社債発行差金の償却 ¥10 がある。これらを 1 つずつ別個 に書出すのが通例だが，ここでほ一括して ( g ) の修正記入を示した。なお 参考事項 ( 4 ) で貸倒引当金が ¥15 であることが指摘してあるが，それと修 正記入とは無関係として処理してある。それは運転資本に属する各種短 期債権さらには棚卸資産について評価性引当金が設定されているとき，

それをあえて引当金控除前の総額で示す必要はなく，純額で示す方がむ しろ健全な方法と考えられるからである。もしその時々の特殊事情でそ れらを引当金控除前の額で示すのが事実の正しい表示とするならば，そ のときには引当金設定額を非資金費用として計上することになる。なお また引当金の設定にあたり期間損益計算の正確を期するためや税務上の 必要から洗替法を用いるのがわが国では慣例となっているが，運転資金 計算書にそれらを忠実に反映させる必要はなく，引当金の戻入益と繰入 損とを直接相殺した金額で修正するだけでよい。

( 4 )   最後に長期借入金や新株の発行等についての修正をする。

( h )   参照事項 ( 2 ) により資本準備金の資本金への組入が指摘されているから，

このことについて ( h ) の修正記入をする。それによって新株発行による資

208 ( 1 4 )   資金計算書の生成発展とその作成方法について ( 1 I )

金調達が ¥400 であることが明らかにされる。

さて，これまで説明した修正欄の修正記入と増減欄に示されている金額に よって，貸借対照表の流動区分に属する項目の金額を運転資本欄に，固定区 分に属する項目の金額を固定資金欄に転記する。そして運転資本欄の借方記 入金額と貸方記入金額を比較すると借方の金額が¥ 1 8 0 少ないから，それを

，運転資本減少と明示して書加え，同じ金額を固定資金欄の貸方に記入すれば，

そこで固定資金欄の借方記入金額と貸方記入金額が一致し，ここに 1 0 桁精算 表はでき上る。

この 1 0 桁精算表をみることによって次のことが明らかにされる。まず固定 資金欄においてその源泉の側をみると，長期的な資金源泉として，（イ）企業活 動によって利益 ¥ 2 6 0 , 非資金費用¥ 2 8 0 , 合 計 ¥ 5 4 0 , （口）固定資産の処分に よって ¥ 2 9 0 , い）新株発行によって¥ 4 0 0 , 全 部 で ¥ 1 , 2 3 0 の資金が獲得され たが，それに対して運用の側をみると，（イ）前期利益の配当・役員賞与として の 流 出 ¥ 1 7 0 , （口）固定資産への投資に ¥940, い）長期借入金の返済に¥ 3 0 0 ,   全部で ¥1,410 が必要とされた。そのために ¥180 の不足すなわち運転資本の 減少をもたらした。このことが運転資本欄において運転資本を構成する各項 目について増加額が ¥285 に対して減少額が ¥465 に達する結果となって表わ れた。いいかえれば，運転資本源泉から¥ 1 8 0 が長期資金源泉に振替えられ たことになる。このように 1 0 桁精算表を判読することによってこの精算表の 利用価値はいっそう大きくなる。

( I I )   直接記入法による精算表 (1)一―‑純利益修正法のとき

純利益修正法による運転資金計算書のための直接記入法による 6桁精算表 を示すと次ページのようになる。

この精算表の期中取引欄の記入を，（ I ）での説明との重複をさけながら簡

単にみていこう。その内容は ( I ) の 1 0 桁精算表とほぽ同様だが，記入法ほ振

戻し記入と異なって，一般の取引の仕訳記入と同一である。このことに注意

しながら先の 1 0 桁精算表と比較してみていくと振戻し記入法と直接記入法の

相違がいっそうよく理解されるほずである。

資金計算書の生成発展とその作成方法について ( I I ) （ 植 野 ） 直接記入法による精算表 (1)一純利益修正法のとき

( 1 5 )   209 

期 首 有 高 期 中 取 引 期 末 有 高 借 方 貸 方 借 方 貸 方 借 方 ， 貸 方 運 転 資 本 7 1 5   ( o )   1 8 0   5 3 5   固 定・繰延資産

建

± 建 且

社 ｀ 債 設 減 物 価 有 発 償 仮 研 ・機 行 却 価 勘 急 引 差 当 械 金

定

^金

2 , 4 0 0  

( j )  

( c )   4 5 1 2 0 0   

^{( e )   1 5 0   2 , 7 0 0}  

6 9 0   1 8 0   7 5 0   9 0 0   2 0 0   7 0 0   1 0 0   ( k )   4 3 0   3 0   5 0 0   1 5 0   1 5 0  

゜ ^{( I )   6 0   6 0}  

2 0   ( g )   1 0   1 0   固定負債・引当金

長 社 退

各 期 借 入 金 債 金 4 0 0   ( n )   3 0 0   1 0 0   7 0 0   7 0 0   職種給特与定引引当 当 金 ^切 0 ( ( h i )  ) 6 3 0 0    3 3 0  

6 0   9 0  

資 本

胄 任 前 資

当 期 t ^{意 期 繰 本 塁 積 越 利 畠 立 利 金}

^{金 益 益}

1 , 0 0 0   ( m ) 5 0 0   1 , 5 0 0   3 0 0   ( m ) l O O   2 0 0   1 8 0  

(b(((bb•I I  l  I  2 6 4 9 1 0 0 0 5        

1 9 5   4 0 0   4 6 0  

5 0  

( ( b b } )    2 5 3 0 5    40  2 3 5   2 9 0   4 , 2 8 5   4 , 2 8 5   ( 1 , 7 4 5 )   ( 1 , 7 4 5 )   4.655  4,655 

（源泉） （運用）

当 期 利 益 ( ( e a )  )  2 3 9 0 0 (   ( d c )  ) 2 4 0 0     配 当 ・ 役 員 賞 与 ( b )   1 7 0   建 物 ・ 機 械 償 却

1 8 0   社 債 発 行 差 金 償 却 ( g )   1 0   退 職 給 与 引 当 金 繰 入 ( h )   6 0   特 定 引 当 金 繰 入 ( i )   3 0   機 械 処

額 ( c )   5 0  

地 処

額 ( d )   2 4 0   機 械

入 ( j )   4 5 0   工

建 設 ( k }   4 3 0   試 験 研 究 支 出 ( I )   6 0   新 株 発 行 払 込 額 ( m ) 4 0 0   長 期 借 入 金 返 済 ( n )  3 0 0  

運 転 資 本 減 少 ( o )   1 8 0  

( 1 , 4 7 0 )   ( 1 , 4 7 0 )  

3 , 2 1 5   3 , 2 1 5  

210 ( 1 6 )  

( 1 I )

( 1 )   まず最初に当期利益と前期未処分利益の処分経過について記入をする。

( a )   当期利益を固定資金源泉としての利益の計算のために下に書出す。そ こでまず( a ) の記入において 1 0 桁精算表のときと借方，貸方が逆になって いることに注意すること o

( b )   前期未処分利益の処分によって一方に未処分利益が取崩され，他方に 利益準備金と任意積立金の増加さらに繰越利益を一般の仕訳法によって 記入するとともに，配当・役員賞与としての利益の流出を下に書出す。

これが( b ) の記入である。

( 2 )   固定資産の処分について記入をする。

( c )   機械の処分については処分時の仕訳記入をそのままここに示せばよい。

それが( c ) の記入であり，それによって建物処分額が下に書加えられる。

( d )   土地の処分についても同様にして( d ) の記入を行なう。

( e ) 建設中の工事の損失についても同様に( e ) の記入を行なう。

( 3 )   非資金費用についての記入をする。

( f ) から( i ) まで，ここでは非資金費用について各個別に下に書出すための記 入をする。

( 4 )   各固定資産の当期中の調達額を記入する。

( j ) 建物・機械について期首有高は ¥ 2 , 4 0 0 , 期末有高は ¥ 2 , 7 0 0 , それに ( c ) の仕訳で期中減少 ¥150 が示されているから，調達額は ¥450 となる。

これを下に書出す記入をする。

( k )   建設仮勘定についても同様の記入をする。

( 1 )   試験研究費の支出についても同様に記入する。

( 5 )   長期借入金や新株発行についての記入をする。

( m ) 新株発行について発行時の仕訳記入を示し，払込額が ¥400 であった ことを明らかにする。

( n )   長期借入金の返済についてもそれを下に書出す記入をする。

( 6 )   最後に期首と期末における運転資本の増加あるいは減少についての記入 をする。

( o )   いまの場合，運転資本は ¥180 の減少であるから，それについて ( o ) の

資金計算書の生成発展とその作成方法について ( J I )

( 1 7 )   211 

記入をする。

上記のような記入の結果，期中取引欄への記入は終り，借方記入額と貸方 記入額との均衡をたしかめてこの欄を締切る。それで精算表はできあがった

ことになる。

（ 皿 ） 直接記入法による精算表 (2) ー一資金基準法のとき

最後に損益計算書も利用して資金基準法によって運転資金計算書を作成す るときの直接記入法による精算表を示すと次ページのようになる。

この精算表では有高欄を設け， 6 桁となっているが，この有高欄にはたい した意味はなく，それをはずすこともできる。そのときには増減欄と期中取 引欄をもった

桁の精算表となる。損益計算書を用いない純利益修正法によ る運転資金計算書について，直接法による精算表にこの

桁のものを利用す る例も多い。

さて，この形式の精算表では各項目について増減欄の金額と期中取引欄に おける金額とが等しくなるような記入を期中取引欄にしていけばよいのであ って，その記入方法は ( I I ) に説明した

桁の精算表における当該記入と同一 のものが多くでてくる。両者の相違は，営業による資金源泉，いいかえれば 資金調達額を純利益修正法が純利益プラス非資金費用として示すのに対し，

資金基準法が売上高マイナス資金費用として示す点に見出され，他は同一で ある。したがってここではこれらの相違に関連した記入だけを拾いだしてみ ていこう。

( a ) の記入，当期利益を ( I I ) の精算表では資金源泉として下に書出したが，こ こではその相手項目を損益計算書の当期利益とする。

( c ) ( d ) の記入，（ c ）の機械処分，（ d ）の土地処分において生じた処分益 ¥20 と ¥40 を ( I I ) の精算表では資金源泉として書出された当期利益の修正として示し たが，ここでは損益計算書の固定資産処分益とする。

( e ) の記入，建設中の工事の損失についてもここではその相手項目を損益計算 書の異常損失とする。

( f ) の記入，建物・機械の減価償却額を ( I I ) の精算表では資金源泉として下に

212 ( 1 8 )  

( I I )

直接記入法による精算表

(2)

期 間 取 引

貸 方 借 方 貸 方

ご

^(U)180

300  I 

( i l   450  I  ( c )   1 5 0   so  I  ( c ) . 1 2 0   I 

1 s o   2 0 0   I  i 

200  400  I  I  ( k )   430  I  ( e )   30 

゜

60  I 

( I )   60  1 0   I  I  ( g )   10 

1 0 0   I  400  I  300  I  I  ( n )  300  7001  7001  0 

3301  2701  I  601  l(h)6o  90  I  60  I  I  30  I  !  ( i )   30  1 ,  500  I  1 ,  ooo  I  I  5 0 0   I  I  ( m )  500 

200  I  300  I  1 0 0   I  I  ( m )   1 0 0   1 9 5   I  180  I  I  1 5   I .   I 

1 5   460  I 4 0 0  I  I  6 0  I  I  ( b )   60 

40 

I  50  I  10  I  I 

1 0  

290 I  235 

.  I  55  I 

235  I  ( a )   290  3,905  I  3,595  I  1 ,   1 7 0   I  1 ,   1 7 0  

有 ， 高 1 増 借 方

減

運 転 資 本 固 定 ・ 繰 延 資 産

建 物 ・ 機 械

土 地

建 設 仮 勘 定

試 験 研 究 費 社 債 発 行 差 金 合 計

長 期 借 入 金

社 債

退 職 給 与 引 当 金 各 種 特 定 引 当 金 資 本

資 本 金 資 本 準 備 金 利 益 準 備 金

任 意 積 立 金

合 計

売 上 高 売 上 原 価 販 売 費 ・ 一 般 管 理 費

益 用 等 益 失 益

分

税 処 損 利 収 費 外 外 人 産 資 常 期

定

業 業 営 営 法 固 異 当

9 .  5 0 0   I  ( f )   1 8 0  l ( o ) 9 .  500  6 ,  850 

1 s o  

I  ^{( p ) 6 ,  670} 

2 ,  110 

( g J   10 

60  ( i )   30  j ( q ) 2 ,  070 

50 

^{（ r )   50} 

70  ￨  ^{( s )   70} 

200  I  I  ( t )   200  60  2 0 4 0  

伺

⑧ 30  I  I  ( e )   30  290  I  I  ( a )   290 

I 

9,610  I  9,610 1 ( 1 1 ,  3 1 5 ) 1 ( 1 1 ,  3 1 5 )  

資金計算書の生成発展とその作成方法について ( ] I )

売 上 高 売 上 原 価

販 売 費 ・ 一 般 管 理 費 営 業 外 収 益 営 業 外 費 用

機 械 処 分 額 土 地 処 分 額

長 期 借 入 金 返 済

（植野）

( 1 9 )   213 

（源泉） （運用）

( o ) 9 ,  5 0 0  

l 

( p ) 6 ,  6 7 0   ( q ) 2 ,  070  ( r )   50  ^I 

( c )   50 

240  ( m ) 4 0 0  

( u )   1 8 0   ( s )   70  ( t )   200 

1 7 0  

( j )   450  ( k )   430  ( I )   60  ( n )   300  ( 1 0 ,  4 2 0 ) 1 ( 1 0 ,  4 2 0 )  

2 1 ,  735 

2 1 ,  735 

書出したが，ここでは相手項目を損益計算書の売上原価とした。それほ計 算 の 便 宜 上 ¥ 180 の償却額全部を製造部門で発生したものとし，損益計算 書上の費用としては売上原価を構成しているとの考え方によるものである。

¥ 180 の償却額のうち販売・一般管理部門での発生額がたとえば ^¥70 とし て損益計算書に示されているとすれば， ¥70 を当該項目に割当て，残額の

¥110 を売上原価項目に計上する。

( g ) ( h ) ( i ) の記入，（g ）の社債発行差金償却，（h ）の退職給与引当金繰入，（ i ）の特定 引当金繰入ほいずれも非資金費用であるから， ( I l ) の精算表では下に書出 したのに対してここではその相手項目を損益計算書におけるそれぞれの項 目としている。

( o ) から ( t ) までの記入， これまでみてきた記入とその修正をした後の損益計算 書に属する項目の金額をそれぞれ資金源泉または資金運用として下に書出 す記入をする。

上記のような記入の結果，源泉として売上高¥ ^9,500 と営業外収益 ¥50 の

214 ( 2 0 )   資金計算書の生成発展とその作成方法について ( I I )

合計 ¥9,550 が，それに対する運用として売上原価 ¥ 6 , 6 7 0 , 販売費・一般管 理費 ¥ 2 , 0 7 0 , 営業外費用 ¥ 7 0 , 法人税等 ¥200, 合 計 ¥ 9 , 0 1 0 が示され，両 者の差額として営業による資金源泉は ¥540 と計算される。それは ( I l ) の精 算表における利益 ¥260 と非資金費用 ¥280 の合計 ¥540 に等しい。ここに資 金基準法と純利益修正法の相違，より正確にいえば両者の関係が明解に理解

されよう。

V 1 I I  

資金計算書において資金概念をもっともせまく現金ないし現金と同等に扱 いうるもの ( c a s ho r  c a s h  e q u i v a l e n t ) と解釈するとき，それは現金資金計算 書となる。

現金資金計算書は正確には現金資金の源泉と運用一覧表 ( s t a t e m e n to f   s o u r c e s  and a p p l i c a t i o n  o f  c a s h )といわれており，それは一定期間における現 金収入と支出をたとえば現金出納帳を利用してその原因別に要約した一覧表 (summary o f  c a s h  r e c e i p t s  and d i s b u r s e m e n t s ) とは明瞭に区別される。また 予算制度の一環として現金収支予算編成にあたり利用される月別の現金収支 見積表 ( f o r e c a s to f  c a s h  r e c e i p t s  and d i s b u r s e m e n t s ) ないし資金繰り表と混 同してはならない。資金繰り表はまず通常の営業活動に伴なって生ずる現金 の収入と支出を主要原因別に月単位で見積り，そのうえに投資計画等に伴う 現金支出と固定資産処分等の臨時的な現金収入を書加え，各月ごとの現金収 入と現金支出の比較から，不足現金をどのような借入方法で補充していくか，

また現金有高に相当の余裕を生ずるときそれをどのように運用するかを一覧 的に表示するものである。この表には常に来るべき 3月程度の計画数値を示

し，また予算額と実績額を比較表示するのが通例となっている。

現金資金計算書はすでに経過した一定期間の損益と関連させて当該期間に おける現金の増減の原因を一覧的に表示するところに大きな特長がある。そ れはいわゆる発生主義会計によって作成された財務諸表から逆に貸借対照表 の現金さらには一時所有の有価証券以外の各項目の期首と期末の有高の差額，

それにまた損益計算書の数値をも利用して，それらが現金の増減にどのよう

資金計算書の生成発展とその作成方法について ( I I ) （ 植 野 ） ^{( 2 1 )  215}  に投影するかを分析して，ー会計期間の利益と当該期間の現金の増減額との 関連を明らかにするものである。決算結果として利益は計上されても，現実 にそれにみあうだけの現金は手元になく，税金や配当等の支払いにはあらた な借入をしなければならないということから，期間損益計算に対する不信の 声がときに聞かれるが，それほ皮相な見方であって，現金資金計算書を作成 すれば，それらの疑念ほ一挙に氷解するほずである。

現金資金計算書は運転資金計算書と同様に純利益修正法と資金基準法の 2 つの方法で作成される。前項の例示にしたがって現金資金計算書を示すと以 下のようになる。運転資金計算書では純利益修正法が一般的であるが，現金

現金資金計算書（純利益修正法による）

資 金 源 泉

当 期 利 益

損益計算書の利益 2 9 0   固 定 資 産 処 分 益

6 0

異常損失＿“~

2 6 0   非 資 金 費 用 2 8 0   売 掛 債 権 増 加

1 0 棚 卸 資 産 増 加

1 3 0 仕 入 債 務 増 加 1 9 0   法人税等未払金減少

3 5

固定資産の処分から

機 械 処 分 土 地 処 分

借入金増加から

短 期 借 入 金 増 加

合 計 資 金 運 用

(1)

利益配当・役員賞与

固定資産への投資

機 械 購 入 工 場 建 設

50  2 4 0  

450  4 3 0  

5 5 5  

290 

4 0 0  

1 7 0  

1 , 2 9 0  

216 ( 2 2 )  

試 験

研

60  940 

( 3 )

長 期 借 入 金 返 済

230 

＾  ^ロ

^這

現 金 資 金 の 減 少

‑ 50 

期 首 現 金 資 金

360 

期 末 現 金 資 金

310 

現金資金計算書（資金基準法による）

資 金 源

泉 ( 1 )

て

•

.Jし. 

上 高 9,500 

50 

売 掛 債 権 増 加

‑ 1 0   9,540 

．J

て

u  ~ 上 原 価 6,670 

2,070 

70 

法 人 税 等

200 

棚 卸 資 産 増 加

1 3 0  

‑190 

法人税等未払金減少

35  8,985  5 5 5   ( 2 )

機

50 

土 地

240  290 

( 3 )

短 期 借 入 金 増 加

45 

( 4 )

400 

合 計

1 , 2 9 0  

資 金 運 用

( 1 )

1 7 0   ( 2 )

機

450 

工 場

設 430 

試 験

研

60  940 

( 3 )

長 期 借 入 金 返 済

230 

資金計算書の生成発展とその作成方法について ( I I )

2 3 )  217  合

現 金 資 金 の 減 少 期 首 現 金 資 金 期 末 現 金 資 金

計 1 , 3 4 0  

‑ 50  360 

3

1 0  

資金計算書では売上高，売上原価，各種資金費用が示され，実際の現金の収 入・支出の主要原因をより忠実にたどっていく形をとるということから，資 金基準法のほうがすぐれているといえるだろう。

現金資金計算書の作成にあたっての精算表は，前項に説明した運転資金計 算書のときの精算表を少し修正するだけでよい。運転資金計算書の 1 0 桁精算 表を利用するときには，運転資本欄のところを現金資金欄としてそこには現 金預金と一時所有の有価証券の増加・減少だけを示し，それ以外の流動資産 項目と流動負債項目はすべて資金欄（運転資金計算書の精算表の固定資金 欄 ） t こうつすだけでよい。寵接記入法の精算表では有高欄の冒頭に現金預金 と一時所有の有価証券を加算した金額を示し，それ以外の項目を非現金項目 として全部表示していけばよい。この様式によれば精算表に，非現金項目と しての各流動資産の増加が現金の運用ないし減少を，その減少が現金の源泉 ないし増加を示すこと，また流動負債についてはその増加が現金の源泉ない し増加を，その減少が現金の運用ないし減少を示すことが明瞭にされる。

これらの精算表における個々の記入は運転資金計算書の精算表のときと同 様に行なえばよい。前項の例示によってここにあらたに加わる記入ほ，例示 の参照事項に短期借入金の増加 ¥115 のうち ¥70 は長期借入金からの振替に

よるものとされていることに伴う修正である。それは次のようになる。

振戻し記入法による 1 0 桁精算表では修正欄に次の記入をする。

（ 借 方 ） 短 期 借 入 金 7 0 （ 貸 方 ） 長 期 借 入 金 7 0 直接記入法の精算表では期中取引欄に次の記入をする。

（ 借 方 ） 長 期 借 入 金 7 0 （ 貸 方 ） 短 期 借 入 金 7 0

その結果，短期借入の増加による現金増ほ 1 1 5 ‑ 7 0 , す な わ ち ¥ 4 5 , 長期

借入の減少による現金減少は 3 0 0 ‑ 7 0 , すなわち ¥230 であることが示される。