第1章および第2章でみてきたように、明治32年から昭和25年のシャウプ勧告に至 るまで、首尾一貫して、法人所得課税における課税所得概念は、原則として、純資産増 加説に依拠しつつ、その損益の年度帰属の基準としては、原則として、権利確定主義に 拠っていたと解された。
昭和40（1965年）年の法人税法全文改正に伴い、法人の課税所得算定における基本
原則について、法人税法22条1項は、「内国法人の各事業年度の所得の金額は、当該事 業年度の益金の額から当該事業年度の損金の額を控除した金額とする。」と規定し、「益 金の額」の意義について、法人税法22条2項は、「内国法人の各事業年度の所得の金額 の計算上当該事業年度の益金の額に算入すべき金額は、別段の定めがあるものを除き、
資産の販売、有償又は無償による資産の譲渡又は役務の提供、無償による資産の譲受け その他の取引で資本等取引以外のものに係る当該事業年度の収益の額とする。」と規定し ている。しかしながら、法人税法には「所得の金額」の基礎となる「益金の額」の定義 を定めた法文は存在せず、法人税法22条2項において「益金の額」に算入すべき「収 益の額」を単に例示しているのみに止まっている。つまり、法人税法は、「益金の額」の 基礎概念である「収益の額」がいかなる法理および論理に立脚し認識されるのかをその 明文をもって規定していないのである。
そこで、本章では、法人税法 22 条、特に同条 2 項における課税所得概念とその計算 構造を考察する。
なお、以下では、正式には、法人税法22条1項および同条2項において、「益金の額」
および「収益の額」と規定されているが、通常、各々「益金」および「収益」と呼称さ れることから、それらの表現も用いながら論を展開する。
第1節 法人税法22条2項の意義
税制調査会の昭和38（1963）年12月6日付「所得税法及び法人税法の整備に関する 答申」（以下、「昭和38 年税制調査会答申」という。）では、法人税法（昭和 22 年法律 第 28 号）の全文改正に当たって、従来から税法が複雑かつ難解であるとの非難を受け ていたこともあり、「法人税法・・・の構成においては、租税法律主義の建前を根本とし つつ、同時に、一般納税者に判りやすい法令体系にすることを考慮」1するとともに、「（法
1 税制調査会「所得税法及び法人税法の整備に関する答申」（1963年）、第1、Ⅰ、（1）。
ここで意図されている「法令体系」とは、具体的には、「納税者の負担及び制度の仕組み等に関す る基本的事項はすべて法律に規定するが、他面、課税関係に多くみられるところのきわめて専門的、
技術的な面や手続にわたる事項については、法律で制度の骨子を規定したのち、その内容の詳細は 政令以下で規定する」というものである（同、第1、I、（1））。
人）税法の平明化を図る」2（括弧－筆者）考えを明示し、これに基づいて、昭和40年 に昭和40年3月31日法律第34号をもって法人税法の全文改正（以下、「現行法人税法」
という。）が行われた。昭和40年当時、大蔵省主税局長であった泉美之松氏は、現行法 人税法について、「法人税制は、租税法律主義が徹底され．．．．．．．．．．．
、従来税制上の重要事項が政令 で規定されたり、あるいは国税庁長官の通達で処理されていたのに対し、重要事項は全 て法律で規定し、専門的、技術的事項は政令で規定し、手続、様式等を省令で規定する というように税法の体系的整備が図られ、それとともに、法文．．
の平明化．．．．
、規定の明確化．．．．．．
が行われている」3（傍点－筆者）と評されており、昭和38年税制調査会答申での議論 が、昭和40年全文改正に当たって、大きな影響を与えたことが窺える。また、「租税法 律主義の徹底」、「法文の平明化」および「規定の明確化」が当該改正における大きな柱 とされていたことが推察される。
この全文改正において、旧法人税法第9条第1項（「内国法人の各事業年度の所得は、
各事業年度の総益金から総損金を控除した金額による」）（以下、昭和 40 年全文改正以 前の法人税法を「旧法人税法」という。）は抽象的に過ぎ明確性を欠くとの理由から、新 たに法人税の課税標準である各事業年度の所得の金額の計算に関する概括的規定として、
法人税法22条が創設された。法人税法22条 1項は、「内国法人の各事業年度の所得の 金額は、当該事業年度の益金の額から当該事業年度の損金の額を控除した金額とする。」
と規定し、法人の課税所得算定における基本原則を定めている。したがって、この規定 の表現から「所得の金額」が、「各事業年度の総体の純資産を増加させる積極的項目と、
純資産を減少させる消極的項目との対立の上に所得が計算されることを明らかにしてい る」4ことが理解される。
法人税法22条2項は、「内国法人の各事業年度の所得の金額の計算上当該事業年度の 益金の額に算入すべき金額は、別段の定めがあるものを除き、資産の販売、有償又は無 償による資産の譲渡又は役務の提供、無償による資産の譲受けその他の取引で資本等取 引以外のものに係る当該事業年度の収益の額とする。」と規定している。このことから、
法人税法22条2項は、「所得の金額」の基礎となる「益金の額」について、その概念を 明示していないことが解る。すなわち、別段の定めのあるものを除き、①資産の販売、
②有償による資産の譲渡、③無償による資産の譲渡、④有償による役務の提供、⑤無償 による役務の提供、⑥無償による資産の譲受け、⑦その他の取引で資本等取引（法人の 資本金額と資本積立金額との合計額である資本等の金額の増加または減少を生ずる取引 および法人が行う利益または剰余金の分配）以外のものに係る「収益の額」が例示的に 規定されるに止まっているのである5。
2 同上、第1、Ⅲ。
3 泉美之松「昭和四十年度法人税改正の概要」『税務弘報』第13巻第6号（1965年）、2頁－3頁。
4 武田昌輔『法人税法の解釈（三訂版）』（財経詳報社、1990年）、28頁。
5 吉牟田勲『新版 法人税法詳説－立法趣旨と解釈（平成7年度版）』（中央経済社、1995年）、50 頁参照。
一方、法人税法22条1項および2項の規定から理解されるように、「課税所得を導く 基礎概念としての所得又は損失とは、法人の純資産額の事業年度間における増加、又は 減少のうち、法人と資本主との間に行われた資本の増減を伴う取引すなわち、資本の発 生、増加、減少、消滅等をもたらす取引によって生じたもの以外のものから生じた所得 又は損失である。」6と解される。
なお、昭和25年法人税基本通達 51「総益金とは、法令により別段の定めのあるもの の外資本の払込以外において純資産増加の原因となるべき一切の事実をいう。」、そして、
同通達52「総損金とは、法令により別段の定めのあるものの外資本の払戻又は利益の処 分以外において純資産減少の原因となるべき一切の事実をいう。」は、昭和40年におい て、各々、「益金とは、法令により別段の定めのあるものの外資本等取引以外において純 資産増加の原因となるべき一切の事実をいう。」（51）、「損金とは、法令により別段の定 めのあるものの外資本等取引以外において純資産減少の原因となるべき一切の事実をい う。」（52）とその文言が改められた。
課税所得の意義について、昭和37年10月12日税法整備小委員会における第4回審 議では7、「所得概念に関して、従来主要な考え方として、所得源泉説（所得は一定の所 得の源泉から回帰的に繰り返して発生する収入であることを必要とする説）と純資産増 加説（一定期間における純資産の増加－家経費等所得の処分の性質を有するものによる 財産減少は考慮しない－を所得と観念する説）があげられている。この両者の差異は、
具体的、典型的には定型的な所得源泉によらない一時の所得（非事業用資産の譲渡によ る所得、贈与又は富くじの所得等）を課税所得に含めるかどうかという点である。わが 国の税法は、現在、この点に関しては純資産増加説の考え方に立つていると認められる」8と 述べられている。
そして、昭和38年税制調査会答申においても、「所得税及び法人税における所得概念 については、個別経済に即した担税力を測定する見地からみて、基本的には、現行税法 に表れているいわゆる純資産増加説（一定期間における純資産の増加－家経費等所得の 処分の性質を有するものによる財産減少は考慮しない－を所得と観念する説）の考え方 に立ち、資産、事業及び勤労から生ずる経常的な所得のほか、定型的な所得源泉によら ない一時の所得も課税所得に含める立場をとるのが適当であると考えられる。」9との意 見を示している。
伊豫田敏雄「法人税法の改正（一）」国税庁編『改正税法のすべて』（大蔵財務協会、1965年）、
104頁。
6 武田昌輔『法人税法の解釈（三訂版）』（財経詳報社、1990年）、28頁－29頁。
7 「税法整備小委員会」とは、所得税法および法人税法の整備に関する基本問題の審議のため、税制 調査会のもとに設置された小委員会である。税制調査会は、税法整備小委員会の意見を基として所 得税法および法人税法の整備すべき大綱を決定し、昭和38年税制調査会答申を提出している（税制 調査会、前掲注（1）、まえがき、伊豫田敏雄、前掲注（5）、93頁）。
8 昭和37年10月12日 税法整備小委員会 4－1。
9 税制調査会、前掲注（1）、第2、1。