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せられ、 1940年7月から適用された。 11939年検査令jの第4条に、陸軍大臣又は 海軍大臣は工場事業場の事業主に対し、軍需品の原価に関する計算をなさしめる ことができる旨の規定があった。この規定によって陸軍は1939年10月19日に、「軍 需品工場事業場検査令施行規則
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(陸軍省令)を発布した。前述のように、この「軍 需品工場事業場検査令施行規則J
の別冊として作成されたのが、「陸軍軍需品工場 事業場原価計算要綱J
であった。そして翌年、海軍が「海軍軍需品工場事業場検 査令施行規則J
(海軍省令)を発布し、海軍購買名簿に登録された工場または事業 場の事業主は、「海軍軍需品工場事業場原価計算準則」に従って軍需品の原価計算を行うことが命ぜられた。その結果、以下のような問題が生じた。
「陸軍の監督官は陸軍要綱に従ってこれを作らせるし、海軍の監査官は海軍準 則によることを主張する。それで両方に関係を持った或る工場では、二つの実 施手続を作って、監督官、監査官のそれぞれへ別なものを見せたとのことであっ た。
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(太田 1968、158頁)「陸軍要綱」と「海軍準則」との設定とその強制は、両当局者のセクショナリズ ムのあらわれであり、受注者たる民間企業は、二つの異なる原価計算を同時並行 的に実施することを余儀なくされるという不都合な事態に直面していた。そうし た中、財務管理委員会の作成した「製造工業原価計算準則
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を改正して、新しい 原価計算に関する統一的基準を設定し、陸海軍の原価計算に関する要綱または準 則を廃止すべきであるという「中西構想」が提示きれ、それについて関係者の同 意が成立した。この同意のもとに、「中西構想jが次のように展開きれた(黒津 1980、p.xvii
‑xviii)。
1.企画院に原価計算ならびに財務諸表統一協議会を設置し、製造工業原価計 算要綱ならびに製造工業財務諸表準則を設定すること。
2.企画院製造工業原価計算要綱の作成によって、陸海軍の原価計算に関する 要綱または準則を廃止し、財務管理委員会の製造工業原価計算準則はこれに 吸収すること。
3.企画院製造工業財務諸表準則の作成によって、財務管理委員会財務諸表準
則はこれに吸収すること。
4.企画院製造工業原価計算要綱を全産業に対して実施するための法的基礎と して、閤令をもって原価計算規則を制定すること。
5.原価計算規則および製造工業原価計算要綱に準拠して、すべての主要産業 について、業種別原価計算準則を作成すること。
6.業種別原価計算準則に準拠して、すべての鉱工業会社は、自主的に会社別 原価計算手続を作成し、これに基づいて原価計算を実施すべきこと。
上記の「中西構想」に基づいて、旧財務管理委員の全員(吉田良三、太田哲三、
長谷川安兵衛、黒津清その他の各委員)は、企画院統一協議会に参加し、中西寅 雄、鍋嶋達等と協力関係に入った(黒津 1980、p.xvii‑p. xviii)。そして1941年 8月に企画院「製造工業原価計算要綱草案
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(以下では企画院「要綱草案」と略称 する。)、周年12月には財務諸準則統一協議会によって「製造工業貸借対照表準則 草案j、「製造工業財産目録準則草案jおよび「製造工業損益計算書準則草案」が 公表された。これらを総称して「企画院製造工業財務諸準則草案」と呼ぶ。企画院「要綱草案」の序文には次のように記きれていた。
「原価計算は之を一般企業にも実施する必要あるのみならず、各種法令に基づく 原価計算の方式を、各官庁官に於いて統一実施するの要大なるものあるに鑑み…」
上記の目的に加えて、「価格等統制令j施行の本来、前提となるべき原価計算制 度の整備もこれに便乗することになる。そのため後に企画院「要綱草案」がその 別冊として法的基礎を得る「原価計算規則jは、閤令・陸軍省令・海軍省令第1 号として公布され、またその第1条には、以下の規定があった。
「価格統制例第10条、会社経理統制令第36条第1項または軍需品工場事業場検査 令第4条の規定に依る原価計算に関しては本令の定むる所に依る。 j
また、 1931年(昭和6年)の商法改正要綱では、「財産目録、貸借対照表及ぴ損 益計算書は命令を以て定むる様式に準拠して之を作成すべき旨の規定を施行法中
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に設くること
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(第百三十三)として、様式統ーが計画され、 1938年(昭和13年) の「商法中改正法律施行法j第49条では「株式会社の財産目録、貸借対照表及損 益計算書の記載方法、其の他の様式は命令を以て之を定むJ
と規定されていた。しかし、なかなか成案を得られず、企画院「財表準則」に合流することになった。
したがって、企画院「財表準則草案
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には、「会社経理統制令」第36条の閤令であ ると同時に、商法上の決算書類の様式制定という二重の役割lが期待されていた。すなわち、財務諸表様式統一についても、「会社経理統制令」による経理統制に商 法が便乗することになった。
したがって、少なくとも結果的には、 ドイツでは1931年改正株式法で一部実現 し、 1937年株式法で整備された株式会社等に対する資産評価規定、計算書類様式 の統一化、外部監査導入という、当時、本来商法の課題である積み残しの問題の 解決が、「会社経理統制令
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に便乗して図られることになった。ドイツ1937年株式法では第135条の規定により、決算監査人(Abschlussprufer)
による監査を受けなければ年度決算書は確定しないこととされた。したがって、
利益処分も不可能であった。「会社経理統制令」第38条には以下の規定があった。
「主務大臣は、必要ありと認むるときは、会社を指定し、決算に関し当該官吏の 検査を受くべきことを命ずることを得。
前項の規定に依り決算に関し監査を受くべき命令を受けたる会社は、当該官 吏の検査を受けたることの証明を受けたる後にあらざれば、利益金の処分をな すことを得ず。
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上掲のように「会社経理統制令」では、年度決算の確定ではなく、利益処分の 前提として監査が位置づけられている。これは「会社経理統制令」が、配当・給 与規制の延長として利潤統制を目的としていた以上、当然もいえることであるが、
両者の性格の違いは明確であった。しかし、「会社経理統制令
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には、統制経済の ための制度整備のみならず、当時、英米独で実現していた財務諸表様式の統ーと 強制外部監査という会計・監査制度の整備も同時に期待されていたのである。2 企画院「製造工業原価計算要綱草案jと別冊「製造工業原価計算要綱
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a 企画院「製造工業原価計算要綱草案
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企画院「要綱草案」の構成は以下の通りであった。
第 一 章 総 則 第 二 章 原 価 要 素
第 一 節 製 造 原 価 ノ 要 素 第 一 款 材 料 費 第 二 款 労 務 費 第 三 款 経 費
第二節一般管理及販売費ノ要素 第三節 原価ニ算入シ得ザル項目 第 三 章 原 価 計 算 ノ 方 法
第一節 製造原価計算ノ方法 第 一 款 部 門 費 計 算 第 二 款 個 別 原 価 計 算 第 三 款 総 合 原 価 計 算
第二節一般管理及販売費ノ計算 第四章工業会計ノ勘定及帳簿組織
適用範囲こそ異なるものの、強制適用という点で先行した「陸軍軍需品工場事 業場原価計算要綱
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(以下では陸軍「要綱」と略称する。)と比較すると企画院「要 綱草案」の主要な特徴は以下の点にあった。(1) 陸軍「要綱」が4章100条から構成されているのに対し、企画院「要綱草案」
は4章47条から構成され簡潔なものとなっていた。
(2) 異なる二つの目的を以下のように並列的に規定していた。
「本要綱による原価計算の目的は、製造工業に於ける正確なる原価を計算し 以て適正なる価格の決定及び生産能率増進の基礎たらしめ、高度国防国家の 確立運営に資するに在る。…この二つの目的を同時に達成せしむる為、統一
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的に之を実施せんとするのが本要綱に依る原価計算の目的である。(傍点筆 者)J
第1章でみたように、 ドイツの「公的注文品価格算定要綱
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(1938年)は、調達価格または公定価格決定目的(直接的経理統制)を目的とし、「原価計算 総則
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(1939年)は原価比較による経済性の管理目的(間接的経理統制)を目 的とするものであった。しかし、「製造工業原価計算要綱J
(1942年)につい ては、これらの両方を目的とするという点で、どっちつかずのものであった。さらに調達価格や公定価格決定に不可欠な利潤算定要領も別個に制定きれな かった。
(3) 陸軍「要綱」が一般管理費及び販売費を別々に計算させていたのに対し、
企画院「要綱草案」は営業費として一括していた。
しかし、陸軍「要綱」においても、その「陸軍軍需品工場事業場原価計算 要綱運用方針
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(陸支密第268号)の9では、「一般管理費及販売費(販売間接 費)は之を区別して計算するを可とするも計算の便宜上之を一括して処理す ることをf尋」としていた。(4)勘定組織の統一化の強調
第46条では、「工業会計に於ける勘定組織は業種、経営規模其の他の実情に 応じ適当に之を定むべきも、概ね左の基準に依り分類す。
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として以下の勘定を挙げていた。
1 静止勘定
静止勘定とは原則として営業年度計算にのみ関する勘定にして、事業年度 中は特別の場合の外記帳きれざるものを謂い、固定資産及び資本勘定の外長 期の債権及び債務勘定を含む。
2 財政勘定
財政勘定とは現金取引及び短期信用取引に関する勘定を謂う。(例示省略) 3 原価計算外損益勘定
原価計算外損益勘定とは事業の目的たる製品の製造及び販売に関連せざる 損益要素に関する勘定を謂う。(例示省略)
4 製造原価要素勘定