日本 の 会 計 環 境 に つ い て の 一 考 察

157

<論 _{説 〉}

日本 の 会 計 環 境 に つ い て の 一 考 察

一 一戦 後 の 産 業 政 策 との 関連 を中 心 に 一

戸 田 龍 介

1.は じ め に

2.戦 後 日 本 の 会 計 制 度 3.金 融 規 制 構 造

4.個 別 業 種 に お け る 会 計 環 境

一一所 轄 省 庁 と の 関 係 を 中 心 に 一一 5。 比 較 対 象 と し て の ド イ ツ の 会 計 環 境 6.お わ りに

1.は じ め に

現 在,日 本 の 会 計 環 境 は 激 動 期 を 迎 え て い る と言 わ れ て い る。 連 結 決 算 や 時 価 主義 等 の 本 格 的 導 入 は,個 別 決 算 や 取 得 原 価 主 義 を 中 心 とす る 従 来 の 会 計 シ

ス テ ム と は 異 な る も の と な ら ざ る を 得 な い 。 そ の 変 化 に つ い て は

,か な り詳 細 に 知 ら れ る よ う に な っ て き た 。 こ の 変 化 に つ い て 考 え る 際 ,周 知 の 通 り国 際 会 計 基 準 へ の 対 応 の 必 要性,い わ ゆ る グ ロ ー バ ル ・ス タ ン ダ...ドの 波 へ の 対 処,

と い う観 点 は 確 か に外 せ な い もの で あ る。 しか しな が ら,変 化 の 必 要 性 や 変 化 の 契 機 に つ い て の み な らず ,変 化 の 基 底 を 考 察 して お く必 要 が あ ろ う。 そ の 際 注 目 して み た い の が,第2次 世 界 大 戦 後 に形 成 され た 日本 的 な 会 計 環 境 で あ る。 そ こ に お け る 考 察 は,今 後 の 日 本 の 会 計 環 境 の 変 化 に 対 し示 唆 を与 え 得 る もの だ と 考 え られ る か らで あ る。 当 論 文 で は,戦 後 ,特 に 高 度 成 長 期 を 中 心 に,日 本 的 会 計 環 境 が 形 成 さ れ た 要 因 を 考 察 し よ う とす る もの で あ る 。 日本 的

158商 経 論 叢 第36巻 第4号

会 計 環 境 の 考 察 は す で に 数 多 く な さ れ て い る が,こ こで は,戦 後 の 産 業 政 策 を 立 案 して きた 官 庁 へ の 対 応 と い う点 を まず 考 察 して い き た い 。 つ ま り,従 来 か ら言 わ れ て きた,メ イ ンバ ン ク制 を 軸 と した 間接 金 融 が 中 心 で あ る た め 直 接 金 融 型 の 会 計 シ ス テ ム や デ ィス ク ロ ー ジ ャ制 度 が 発 展 しな か っ た とい う説 に つ い て も再 検 討 す る 契 機 と した い 。 さ らに,日 本 の 環 境 と類 似 した 点 が 多 い と言 わ れ て きた ドイ ツの 事 情 に つ い て も,比 較 対 象 と して 考 察 す る ・ そ こで は ・ 日独 の 共 通 性 とい う よ り,異 質性 に注 目 して 分 析 を 進 め る 。

2.戦 後 日本 の 会 計 制 度

日本 の 会 計 環 境 を 考 え る 際 節 目 と な る 点 は い くつ か 考 え られ よ う。 まず, ドイ ツ商 法 を 範 に 形 成 さ れ た1890年 の 商 法 制 定,第2次 世 界 大 戦 後 の1949年 に 制 定 さ れ た 企 業 会 計 原 則,そ し て 連 結 会 計 主 体 へ と 変 換 し た1999年 で あ

る。 こ こ で は,さ しあ た っ て 第2次 世 界 大 戦 後 の 会 計 環 境 に つ い て 考 察 す る 。 戦 後GHQの 占 領 ■ドに お か れ た 日本 で は,1947年GHQ経 済 科 学 局 社 会 統 計 課 よ り 「イ ン ス トラ ク シ ョ ン」 が 出 され る 。 こ れ が 戦 後 の わ が 国 会 計 制 度 の ア メ リ カ 的 近 代 化 ・標 準 化 の 出 発 点 と な っ た(河 合他 編 「1983」P.5.)。 ま た ・1948 年 に は,証 券 取 引 の 民 主 化 を謳 っ た証 券 取 引 法 が 制 定 さ れ た 。 こ れ らの 流 れ の

中 に お い て,1949年 に,企 業 会 計 制 度 対 策 調 査 会 の 中 間 報 告 と し て 企 業 会 計 原 則 が 出 され る こ と に な る 。 こ の 企 業 会 計 制 度 対 策 調 査 会 は,経 済 安 定 本 部, 大 蔵 省t国 税 庁,通 産 省 な どが 参 加 し た,ま さ に 一一大 プ ロ ジ ェ ク トで あ っ た。

企 業 会 計 原 則 は,ア メ リ カ のSHM会 計 原 則 を モ デ ル と し,大 枠 を そ れ に 従 い なが ら,日 本 的 な 解 釈 も盛 り込 ん だ もの と な っ た 。 例 え ば,損 益 計 算 書 中 心 主 義 や 剰 余 金 の 規 定 な どは,ア メ リ カ 会 計 学 の 影 響 で あ る の に 対 し,真 実 性 の 原 則 や 正 規 の 簿 記 の 原 則 な ど は,ア メ リ カ 会 計 学 とい う よ り,ド イ ツ 会 計 学 の 影 響 が 如 実 に 反 映 さ れ て い る 。

こ こ で,再 度,企 業 会 計 原 則 と は何 だ っ た の か を そ の 前 文 か ら 明 らか に して み た い 。 昭 和24年7月9日,経 済 安 定 本 部 企 業 会 計 制 度 対 策 調 査 会 中 間 報 告 と して,企 業 会 計 原 則 ・企 業 会 計 原 則 注 解 は 出 さ れ て い る。 そ して そ の 目的 と

日本 の 会 計 環 境 に つ い て の 一考 察159

して ・ 「我 が 国 経 済 再 建 上 当 面 の 課 題 で あ る外 資 の 導 入 」(中 央 経 済社 編 「1993」

P・1・以 下同様)が あ げ られ て い る。 こ れ に 続 き,「 証 券 投 資 の 民 主化 」,「 産 業 金 融 の 適 正 化 」 な どの 項 目が 列 挙 さ れ る 。 つ ま り,外 資 の 導 入 や 証 券 投 資 の 民 主 化 の た め に は,企 業 会 計 制 度 を改 善 統 一 せ ね ば な らず,そ の た め の 基 礎 と して 設 定 され た もの が,企 業 会 計 原 則 で あ っ た と い え よ う。 こ こ で 戦 前 に 目 を む け れ ば,す で に1934年 商 工 省 産 業 合 理 局 財 務 管 理 委 員 会 に よ り財 務 諸 表 準 則 が 公 表 さ れ て お り,日 本 に も統 一・的 な会 計 制 度 は 存 在 した こ と に な る 。 戦 後 の 企 業 会 計 原 則 設 定 はa財 務 諸 表 準 則 の 質 や 適 用 対 象 企 業 の 多 寡 の 問 題 で は な く, 戦 前 型 思 考 の 否 定 の 産 物 とみ る こ と も 可 能 で あ ろ う。 そ の 際 ,敗 戦 後 の 政 治 状 況 と密 接 に 関 連 して}『 ア メ リ カ 的 秩 序 』 の 強 制 移 植 」(津 守 「1966」p.148)が 行 な わ れ た と解 釈 さ れ よ う。 故 に,「 実 務 の 中 に慣 習 と し て 発 達 し た も の の な か か ら,一 般 に 公 正 妥 当 と認 め られ た と こ ろ を 要 約 した もの 」 が 会 計 原 則 で あ る と い っ て も,当 時 の 日本 の 会 計 は 「改 善 の 余 地 が 多 く」,「 甚 し く不 統 一 」 で あ る とみ な され て い た わ け で あ り,改 善 統 一 の た め ア メ リ カ型 会 計 シ ス テ ム ・ 思 考 が 取 り入 れ ら れ た と解 釈 す る の が 妥 当 で あ ろ う。 つ ま り,「 ア メ リ カ 的 な 会 計 思 考 の 下 で の 借 り物 」(lll地 「1992」P.112)で あ っ た 。 そ して ,当 時 の 時 代 環 境 の 中 で,経 済 安 定 本 部 が 超 法 規 的 な存 在 で あ り え た た め に,「 諸 法 令 が 制 定 改 廃 さ れ る 場 合 に お い て 尊 重 」 され た の だ と言 え る 。

企 業 会 計 原 則 は,当 然 の こ と な が ら,戦 前 か ら存 在 す る 商 法 の 会 計 規 定 と調 整 が 計 られ な け れ ば な ら な か っ た 。 特 に1962年 の 商 法 改 正 は i商 法 側 か ら の 最 大 規 模 の 改 正 で あ り,取 得 原 価 主 義,繰 延 資 産,引 当 金 等 を容 認 す る 内 容 へ

と 変 更 さ れ た 。 しか しな が ら,企 業 会 計 原 則 の 計 算 理 念 を摂 取 した 商 法 は,以 後 実 践 規 範 の 地 位 を確 立 して い く。 そ れ は,1963年 に 計 算 書 類 規 則 が 公 布 さ れ,こ れ が 企 業 会 計 原 則 と相 違 して い た た め 決 定 的 な もの と な っ た 。 しか し, そ の 背 景 に は,企 業 会 計 原 則 を さ さ え て い た 超 法 規 的 な 存 在 の 欠 如 が 否 め な い だ ろ う。1951年 サ ン フ ラ ン シ ス コ 講 和 条 約 に お い て の 主 権 回 復 は ,同 時 に, GHQの 撤 退,経 済 安 定 本 部 の 解 散 を招 く もの だ か らで あ る。 「必 ず し も法 令 に

よ っ て 強 制 さ れ な い 」 状 態 に お か れ た 企 業 会 計 原 則 を ,「 す べ て の 企 業 が そ の

160商 経 論 叢 第36巻 第4号

会 計 を処 理 す る に 当 つ て 従 」 う に は,当 時 の 日本 で は 様 々 な難 点 が あ っ た と考 え られ る 。 そ れ は,た だ 強 制 法 規 で は な か っ た と い う こ と に と ど ま らず,資 本 市場 の 未 整 備,会 計 士 団 体 を通 し た 実 務 経 験 の 吸 い ヒげ 不 足,詳 細 な税 務 規 定 の 存 在 等,様 々 な 要 因 の も と,そ の 意 義 を確 保 し続 け る こ と が 困 難 に な っ て

い っ た。

さ ら に,企 業 会 計 原 則,商 法 と共 に 会 計 に 関 す る 規 定 を形 成 す る 税 法 に つ い て は,新 た な 視 点 が 必 要 と な ろ う。 従 来,税 法 につ い て は,収 益 と益 金,費 用 と損 金 に つ い て の 関 係 しか 会 計 学 の 立 場 か ら は 説 明 さ れ な か っ た 。 しか し なが ら,税 務 諸 規 定 は,課 税 所 得 の 決 定 の み な らず,会 計 実 務 の 隅 々 に 至 る まで 浸 透 して きた 。 例 え ば,貸 出残 高 に 対 す る 貸 倒 引 当 金 の 繰 入 率 に つ い て は,1998 年 度 税 制 改 正 前 ま で,卸 売 業 が1%,割 賦 販 売 小 売 業 が1.3%,製 造 業 が 0.8%,金 融 保 険 業 が0.3%と い う 様 に業 種 に 応 じた 繰 入 率 が 定 め られ て い た (日本総 合研 究 所 「1999」P.59)。 企 業 は こ れ に 従 っ て さ え い れ ば,各 決 算 期 に 無 税 で 引 当 金 計 上 が で き る 。 貸 出 債 権 の 損 失 発 生 見 積 も りは}そ の 実 態 を個 々 に 把 握 す る の が 本 来 の 姿 で あ ろ う し,た と え概 算 で あ っ て も少 な く と も各 企 業 の 個 別 の 経 験 値 を 基 に す べ きで あ ろ う。 しか しな が ら,税 務 規 定 ヒは 業 種 別 に 画 一 的 に 損 金 算 入 を認 め て きたq)。

こ れ ら を一 例 と して,税 務 規 定 は,日 本 の 会 計 実 務 の 隅 々 ま で 影 響 を 及 ぼ し て い る。 これ は,む ろ ん 税 金 に 関 わ る 強 制 法 規 で あ る か らで あ る。 た だ し}そ れ だ け で は な く,個 別 の 企 業,業 界 の 実 務 を吸 いr̲げ て きた 国 税 庁,お よび 多 数 の 国 税 専 門 官 の 存 在 が 大 き い と考 え られ る。 さ ら に言 え ば,税 務 規 定 以 外 の 財 務 会 計 規 定 が 発 展 して こ な か っ た の は,会 計 情 報 の 公 開 に よ る 効 果 が 重 視 さ れ て こ な か っ た,あ る い は 機 能 しえ な か っ た 戦 後 日 本 の 金 融 規 制 構 造 に そ の 原 因 が 認 め られ る と考 え られ る 。 以 下 に そ の 点 を 考 察 して い く。

3.金 融規 制 構 造

当 初,企 業 会 計 原 則 にお い て 謳 わ れ た外 資 導 入 に 対 して は,実 際 は 様 々 な 規 制 を お い て き た 。 そ れ は,1964年OECDに 加 盟 す る ま で 基 本 的 に 変 わ ら な

日本 の 会 計環 境 につ い ての 考 察161

か っ た 。 そ して,こ の 間 形 成 さ れ た の が ,メ イ ンバ ン ク ・シ ス テ ム で あ る。 こ こ で,メ イ ンバ ン ク ・シ ス テ ム と は ,「 ① 借 人 れ 構 成 一 企 業 が ふ つ う複 数 の 取 引 銀 行 を も ち,そ の う ち の 融 資 額 第1位 行 が あ る 程 度 固 定 的 で あ る と い う構 造 が,か な りの 広 が りを も っ て み られ る こ と,② 第1位 行(メ イ ンバ ン ク)の 行 な う行 為 一 決 済 ・社 債 受 託 ・情 報 提 供 サ ー ビ ス な ど広 範 な 業 務 を行 な い

,ま た 融 資 行 を代 表 して の 詳 細 な情 報 生 産,緊 急 時 の 救 済 活 動 な ど の 機 能 を 果 た す こ

と・ と い う2つ の 側 面 を 含 む 」(伊 藤 「1995」,P.94)。

こ の シ ス テ ム は,資 本 自 由 化 以 降 ,安 定 株 主 工作 の た め,株 式 の 持 合 が 加 速 化 さ れ て も同 様 の 機 能 を 果 た した と 言わ れ る 。 こ こ か ら,メ イ ンバ ン ク ・シ ス テ ム こ そ,日 本 の 高 度 経 済 成 長 を 支 え る もの で あ っ た とい う メ イ ンバ ン ク 重視 論 が で て くる 。 メ イ ンバ ン ク を 重 視 す る場 合,長 期 的 視 野 が あ っ た こ とが 指 摘 され る 。 で は,メ イ ンバ ン ク ・シス テ ム は ,本 当 に 長 期 的 視 野 を有 して い た の だ ろ うか 。 伊 藤(Rgg5」)に よ れ ば,「 平 常 時 に お い て は 積 極 的 に チ ェ ッ ク を 行 わ な か っ た 一あ る い は チ ェ ッ ク 能 力 を も っ て い な か っ た 一 の で あ り,そ れ が 結 果 的 に 高 成 長 を も た らす 条 件 が あ っ た に す ぎな い か も しれ な い 。 そ う だ とす れ ば,そ の よ うな 「放 任 』 が 可能 で あ っ た の は,競 争 制 限 的 規 制 や 預 金 金 利 の 低 位 規 制 が もた らす 超 過 利 潤 に よ っ て,銀 行 に 『余 裕 』 が あ っ た た め で あ る と も 考 え ら れ る 」(p.157)。 ま た,別 な 研 究 で は}メ イ ンバ ン ク は 実 は 頻 繁 に 交 代 す る もの で あ り,と くに 「危 な い 会 社 」 の 場 合 に そ の 傾 向 が 著 しい こ と,情 報 収 集 に 関 して メ イ ンバ ン ク とそ の 他 銀 行 との 間 で 利 害 が 対 立 す る こ と,永 代 産 業 の 場 合 の よ う に メ イ ンバ ン ク以 外 の 銀 行 も 多 大 な リ ス ク を 負 っ て い る こ と な ど か ら,銀 行 の 審 査 機 能 を 重 視 し,そ の 中 心 的 役 割 を 果 た す の が メ イ ンバ ン ク で あ る とす る 矧 長に 疑 義 を 呈 し て い る({輪 「1985」,P.194)。

で は,戦 後 経 済 は,ど の よ う な 主体 が デ ザ イ ン した の で あ ろ うか 。 こ こ で は,戦 後 経 済 を トー タル デ ザ イ ン し た の は,一 連 の 官 僚 群 で あ っ た と い う説 (小林他rl995」P・3・,P.92.)を 前 提 と した い 。 特 に,競 争 制 限 的 規 制 や 預 金 金 利 低 位 規 制 に よ る,大 蔵 省 の 銀 行 統 制 が 行 わ れ て い た の は 事 実 で あ る(2)。 銀 行 は,激 し い 資=金獲 得 競 争 を行 っ て は い た が,一 一方 大 蔵 省 統 制 下 で 既 存 銀 行 は

162商 経 論 叢 第36巻 第4号

安 定 的 な 資 金 を 産 業 界 に提 供 して い た 。 産 業 界 は,終 身 雇 用,年 功 序 列,企 業 別 組 合 とい っ た 就 業 構造 を と りな が ら,安 定 的 に 供 さ れ る 資 金 を 使 い,特 に 工 業 製 品 の 生 産 に適 進 して い く こ と に な る。 大 量 に生 産 さ れ る 製 品 の 市場 に は, 海 外,特 に ア メ リ カが 対 象 と さ れ て い た 。 こ うい っ た 戦 後 経 済 デ ザ イ ン作 成 者

と して,こ こ で は 官 僚 群 に 注 目 した(3)。 彼 ら の 目標 は,上 述 の トー タ ル デ ザ イ ン を,い か に 摩 擦 な く,効 率 的 に遂 行 す る か,で あ っ た と考 え られ る。

上 述 の 構 造 の 中 で,銀 行 は,規 制 当 局 に 対 して はMOF担 を お きそ の 動 向 に つ い て 知 る必 要 が あ っ た し,制 限 は あ るが 安 定 的 な 間接 金 融 市 場 に お い て,激

し い 預 金 獲 得 競 争 と共 に,担 保 制 度 を ベ ー ス と した 貸 出 競 争 が 繰 り広 げ られ た こ と に な る。 こ の 銀 行 が 中 心 と な っ た メ イ ンバ ン ク ・シ ス テ ム は,そ の 源 流 を 戦 中 期 の 指 定 銀 行 制 に お い て い る がf戦 中 期 の トー タ ル デ ザ イ ン を 作 成 した の も革 新 官 僚 と呼 ば れ る 一連 の 官 僚 群 で あ っ た と さ れ る 。 ま た,終 身 雇 用,年 功 序 列,企 業 別 組 合 とい っ た 就 業 構 造 も,戦 中 期 に お け る経 済 官 僚 群 の 政 策 が 大 き く寄 与 し て い る こ と も指 摘 さ れ て い る(小 林 他 「1995」P.95〜122・)・ 戦 中 か ら戦 後 期 に お け る,金 融 お よ び 産 業 構 造 の トー タ ル デ ザ イ ン を作 成 し,そ の 後 の 日本 的 経 済 環 境 の 基 礎 を作 り ヒげ た 存 在 と して,一 連 の 官 僚 群 あ る い は 所 轄 省 庁 の 存 在 は 無 視 で き な い もの で あ る。

メ イ ンバ ン ク ・シ ス テ ム の 源 流 と され る 指 定 銀 行 制 は,1944年1月 に 指 定 金 融 機 関 制 度 が 発 足 し た こ と に よ っ て 正 式 に 始 ま っ て い る 。 指 定 銀 行 制 は,

「軍 需 会 社 へ の 融 資 を 『適 時,簡 易,迅 速 且 適 切 二 』 行 な う と と も に,『 産 業 及 金 融 ノ緊 密 ナ ル 連 繋 ヲ期 』 す た め,大 蔵 省 の 指 定 す る 金 融 機 関 が 各 軍 需 会 社 向 け 融 資 を 一本 化 して 担 当 す る 制 度 」(伊 藤 「1995」p.83)で あ り,共 同 融 資 方 式 よ り効 率 的 だ と さ れ た 。 そ の 結 果,「 金 融 機 関 は 担 当 企 業 の 『い わ ば 会 計 課 的 性 格 』(『富 士 銀 行 七 十年 誌』p.185)に 堕 し た と い わ れ る 」(伊 藤 「1995」P・86)。

緊 迫 し た 戦 中 期 に お け る 指 定 銀 行 制 と,戦 後 の 財 閥 解 体 後 に 形 成 さ れ た 金 融 構 造 と は,期 待 され た 役 割 と して は 必 ず し も 同0の もの で は な い が,官 僚 に よ る 指 導 ・規 制 と い う点 で は 類 似 した もの が あ る 。

こ こ で,大 蔵 省 の 規 制 と会 計 環 境 に つ い て 考 察 して み た い 。 戦 後 の 金 融 構 造

日本 の 会計 環 境 につ い て の 考 察163

にお い てs省 庁 に よ る 規 制 を あ ら わ す もの が 幾 つ か あ げ られ る が,こ こ で は ま ず,決 算 承 認 銀 行 制 を取 りLげ る 。 銀 行 決 算 に つ い て は1996年 ま で 決 算 承 認 銀 行 制 度 が あ り(朝 日新 聞1999年2月4日 等),経 営 内 容 に 問 題 が あ る 銀 行 は 大 蔵 省 の 承 認 な しに 決 算 に 関 す る事 案 が 決 め られ な か っ た 。 法 律 ヒの 根 拠 が な い こ の 制 度 で,大 蔵 省 の 監 督 権 限 は さ ら に 強 め られ ,経 営 不 振 銀 行 の 外 部 監 査 は 事 実L空 洞 化 して い た 。 さ らに,大 蔵 省 に よ る行 政 指 導 と して,経 営 諸 比 率 指 導 が あ げ ら れ る 。 例 え ば,経 常 支 出(費 用)・ 経 常 収 入(収 益)と して 算 出 さ れ る経 常 収 支 率 に つ い て 目標 値 が 設 定 され,3期 連 続 未 達 成 の 場 合 は 決 算 承 認 銀 行 に 指 定 して い た 。 ま た,不 動 産 比 率 規 制,預 貸 率 規 制,自 己 資 本 比 率 規 制,流 動 性 資 産 比 率 規 制 等,様 々 な 財 務 比 率 規 制 が 行 政 指 導 の 名 の も と で 行 わ れ て い た(伊 藤 「1995」p.195〜205)。 財 務 比 率 規 制 は,税 金 計 算 と 共 に ,銀 行 を 取 り巻 く重 要 な 会 計 環 境 だ っ た と指 摘 す る こ とが 可能 で あ る 。 こ の こ とは ま た,従 来 指 摘 さ れ て きた 銀 行 の 横 並 び 決 算 が 「大 蔵 省 や 日銀 の 微 に 入 り細 を う が つ 監 督 」(伊 丹 「1993」p.98)の 影 響 を受 け て きた こ と を物 語 る もの で あ る 。

4.個 別 業 種 に お け る 会 計 環 境 一一所 轄 省庁 との 関係 を中心 に一一

戦 後,金 融 業 の み な らず 他 の 業 界 に お い て も,所 轄 官 庁 の 様 々 な 規 制 が そ れ ぞ れ 存 在 し た た め,個 別 業 種 に お い て 固 有 の 会 計 環 境 が 形 成 さ れ て き た。 こ こ で は,幾 つ か の 業 界 を姐hに の せ,そ の 規 制 と対 応 に つ い て 具 体 的 に み て い く こ と に した い 。 ま ず,海 運 業 を 取 り上 げ る。 海 運 業 界 で は yl953年 に 「外 航 船 舶 建 造 融 資 利 子 補 給 及 び損 失 補 償 法 」 が 制 定 さ れ,1954年 に お い て は,こ

の 法 律 の 執 行 ヒの 必 要 か ら 「海 運 企 業 財 務 諸 表 準 則 」(運 輸 省t},[1示第431号)が 制 定 さ れ た 。

利 子 補 給 法 第10条 第1項 は,「 … 利 子 補 給 を 受 け た 会 社 に 対 し て は ,運 輸 大 臣 が,不 当 な経 理 の 是 正 そ の 他 経 理 の 改 善 につ い て 勧 告 し,ま た は 業 務 も し く は 経 理 の 監 査 を す る権 利 が あ る」 こ と を 定 め た もの で,海 運 監 査 と 言 わ れ る も の で あ る。 さ ら に重 要 な こ とは,「 利 子 補 給 法 に は ,対 資 本 金 利 益 率 が10%を

164商 経 論 叢 第36巻 第4L7Fj

超 え た 場 合,一 定 の 割 合 で 利 子 補 給 金 を 国 に 返 還 す る 旨 の 規 定 が 設 け られ て い る(第9条)」(浜 本 「1992」P.16)こ とで あ り,「 こ の 『利 子補 給 返 還 規 定 』 の 存 在 こ そ,… 海 運 会 社 の 決 算 政 策 を 動 機 づ け る 決 定 的 な 要 因 と な っ て い 」q剛 た こ とで あ る。 つ ま り,運 輸 省 の 政 策 が 海 運 業 会 計 に 対 して 影 響 力 を 有 して い

た こ とが 分 か る の で あ る 。 さ らに 具 体 的 に は 丁 運 賃 収 益 認 識 基 準 をf積 切 基 準 か ら航 海 完 了 基 準 へ と変 更 した 際 に も そ の 影 響 力 が み ら れ た 。 そ れ は,「 … 社 史 に も述 べ ら れ て た よ う に,海 運 業 収 益 の 認 識 基 準 を 中 心 とす る 郵 船 の 変 更作 業 は 『運 輸 省 や 国 税 庁 の 指 導 に 沿 っ て 』 進 め ら れ た 」(浜 本x1992」p.22)と 指 摘 さ れ る 通 りで あ る。

また,石 油 業 界 に お い て も 同様 の 省 庁 指 導 が 行 わ れ た こ とが す で に 論 考 さ れ て い る 。 通 産 省(資 源 エ ネ ル ギ ー 庁)は,1986年 か ら1988年 に か け て,「 他 社 に 先 が け て 後 人 先 出 法 を 採 用 し て い た 東 燃 の 価 格 改 訂 の 柔 軟 性 」(辻 山

「1992」p.92)に 注 目 し,「 業 界 各 社 の 在 庫 評 価 方 法 を 後 入 先 出 法 に 変 更 す る よ う指 導 した」(同)こ とが 指 摘 さ れ て い る。

さ ら に,建 設 業 界 に お い て は,経 営 要項 審 査 の 問 題 が あ げ られ る。 経 営 事 項 審 査 は,ゼ ネ コ ン汚 職 事 件 に 伴 う 入 札 制 度 改 革 の 一環 と して,1994年6月 の 建 設 業 法 改 正 で 毎 年 の 受 審 が 義 務 づ け られ た も の で あ る。 審 査 項 目 は完 成1事 高 な ど の 経 営 規 模 や 収 益 性 な どの 経 営 状 況,技 術 職 員 数,安 全 成 績 な どで,一 一一 定 の 評 価 方 法 を も と に点 数 評 価 す る と さ れ て い る。 この 審 査 結 果 の 公 表 方法 等 はr建 設 相 の 諮 問 機 関 で あ る 中 央 建 設 業 審 議 会 が 決 定 して い る 。 従 っ て,「 公 共 工 事 の 入 札 に 参 加 す る 建 設 会 社 は,建 設 大 臣 か 都 道 府 県 知 事 が 各 社 の 決 算 日

を 基 準 に 毎 年 一一回,経 営 規 模 や 技 術 力 な ど を 審 査 して 点 数 評 価 す る経 審 を 受 け る こ と を 義 務 付 け られ て い る。 発 注 者 が 工 事 の 特 殊 性 や 地 域 の 実 情 に応 じ独 自 の 評 価 を 加 味 してA‑‑Eな ど の 等 級 に 格 付 け す る 資 格 審 査 を 受 け る 必 要 も あ る 。 例 え ば,建 設 省 の … 般 競 争 入 札(土 木1二事)の 場 合,経 審 で 千五 百 点 以 上 の 点 数 を取 ら な い と入 札 に参 加 で き な い 。 審 査 結 果 は 建 設 会 社 ご とに 通 知 す る が,当 事 者 以 外 に は 公 表 され ず,他 社 の 点 数 との 比 較 は で き な か っ た 」(日 本 経 済 新 聞,1996年10月30日)。 こ の 経 営 事 項 審 査 が,建 設 業 界 の 会 計 決 算 に 与

日本の 会計 環 境 につ い て の 考 察165

えた影響 は大 きか った。 例 えば以 下 の 様 で あ る。

「『建 設 会 社 だ け で な く,銀 行 も不 動 産 会 社 も,所 有 不 動 産 は 実 勢 価 格 に 引 き 直 さ な け れ ば,や は り流 通 し ませ ん よね 』 と 東急 建 設 の 黒 柳 蓋 介 専 務 は持 論 で あ る 『資 産 の デ バ リュ エ ー シ ョ ン論 』 を ひ と く さ り。 二 千億 円 以 上 の 販 売 用 不 動 産 を 抱 え て い る が,売 り上 げ は 今 期 も低 調 だ 。 『そ れ な ら,損 を 出 して で も 評 価 替 え して は ど う か 』 との 質 問 に は}『 い や い や,そ れ は で き ませ ん 』 『建 設 会 社 に は経 営 事 項 審 査 と い う 資 格 審 査 が あ る 。 赤 字 に な る と,そ の 得点 に 響 く か ら,建 設 会 社 は ど こ もそ ん な こ と は し ませ ん 』 と い う わ け だ 。 『経 審 の 制 度 が 変 わ れ ば,い ろ い ろ や り方 も あ る で し ょ うが … 』 と率 先 垂 範 に は 消 極 的 だ っ

た 。」Gi本 経済 新聞,1995年U月23日)

最 後 に,学 校 法 人 に つ い て 取 り上 げ る。 学 校 法 人 に 対 す る 会 計 と して は,1971年 学 校 法 人会 計 基 準 が 文 部 省 令 と して 公布 され て い る。 私 立大 学 が そ の学 校 会計 基 準 に 基づ き発 表す る計 算書 類 の 中 には幾 つ か の 問題 点 が存 す る と指摘 され て きた 。 そ の 一一つ に 「赤 字 」 とい う 言葉 の使 い 方 が あげ られ る。 こ の理 由 は,学 校 会計 の システ ム に依 って い る。学 校 会計 上は,収 入(借 入金 等 に よる現 金収 人 を除 い た収 入 で あ り学校 会計 上 は帰 属 収 入 と呼 ばれ る)か ら基 本 金 とい う基 本 財 産取 得 額 お よ び将 来 計 画 に対 す る留 保 額 をマ イナ ス した 額 を,消 費収 入 と位 置づ け る。 つ ま り,消 費収 支差 額 は 元 々赤 字 に な りやす い 計 算 構 造 にな っ てい る こ とを理解 す べ きで あ る。 この構 造 の 基 本 は,前 述 した よ うに,帰 属 収 入 か ら基本 金組 入額 をあ らか じめマ イナ ス して 消 費収 入 を算 出 し て い る点 に あ る。 た だ,基 本 金組 入そ の もの に問 題 が あ るわ け で は な く,特 に 第1号 基 本 金 は,校 舎や 土地 ・備 品 ・図書 な ど教 育研 究 に必 要 な資 産 の取 得 に 充 当 した 自 己資 金 調 達 額 で あ り,学 校 法 人 の 運 営 に とっ て 不可 欠 な もの で あ る。 た だ しy施 設 設備 の取 得 に充 て る こ とを予定 して い る手 持 ち資 金 保 有額 を 示 す 第2号 基本 金,奨 学 基 金 や研 究 助 成 基 金 充 当額 を示す 第3号 基 本 金,予 備

の 運転 資 金 充 当額 を示す 第4号 基 本金 等 は,何 らか の将 来 計画 を策定 す る各学

166商 経 論 叢 第36巻 第4号

校 法 人の理 事 会 側 の 決定 に大 き く依存 して い る。 企 業会 計 で言 え ば,第1号 基 本 金 は利益 処 分,第2〜4号 基 本 金 は利益 留 保 的性 格 を有 して い る と考 え られ

よ う。 さ らに付 言す る な らば,性 格 的 に は必要 不 可 欠 な1号 基 本 金 で さえ,こ とそ の 金額 とな る と各理事 会 側 決 定 に委 ね られ てい る部 分 が大 きい と 言え る。

つ ま り,消 費収 支差 額 が 基本 金 組 入額 の多 寡 に よ り大 き く左 右 され,さ らに組 入 額 の 決定 は 各学 校 法 人 の理 事 会 の判 断 に よる とこ ろが 大 きい こ とを認 識 すべ

きで あ る。

消 費収 入 が 基 本金 組 入 額 の控 除 を前提 と してお り,し たが って消 費収 支 差 額 が 赤 字 にな りや す い構 造 をなぜ 有 して い るの か は幾 つか の 理 由が 考 え られ る。

そ の 一つ の軸 に私 学 助 成 の 問題 が あ ろ う。 憲 法 八 十 九条 は,「 公 金 そ の他 の 公 の 財 産 は,… 公 の支 配 に属 しない慈 善,教 育若 し くは博 愛 の事 業 に対 し,こ れ を支 出 又 はそ の利 用 に供 して は な らな い」 と規 定 して い るた め,私 立学 校へ の 種 々の助 成 は この規 定 に抵 触 して い な いか ど うか が 問題 とな る。 憲 法 に抵触 し

ない よ うにす るため には,私 立学 校 が 「公 の支 配」 に属 して い る とい う解釈 が 必 要 で あ るが,『 私 学 必携(第 八次改訂版)』 に よれ ば 二 つ の 理 由 に よ り私 立 学 校 は公 の支 配 を受 けて い る と理解 され て い る よ うで あ る。 まず,学 校 の 設 置 ・ 廃 止 等お よび学 校 法 人 の設 立 ・運 営 等 につ い て は学 校 教 育 法及 び私立 学校 法 の 規 制 を受 けて い る ため,公 の 支 配 が 及 ん で い る とい う見 解 で あ る(4)。 も う 一 つ は,私 学助 成 その もの は前提 と しつつ,公 の助 成 を受 け る学 校法 人 に対 して

は所 轄 庁 が,予 算 の 変更 勧 告 お よび役 員解 職勧 告等 の権 限 を有 して い る こ とな どか ら,公 の支 配 が 及 んで い る とい う見解 であ る。

従 っ て私学 助 成 は公 の支 配論 確 立の た め に も必要 な もの であ ったの だ が,そ の た め に は助 成 が 必 要 で あ る とい う条件 が 整 って い なけ れ ば な らなか った。 そ

こで事 後 的 な展 開で はあ るが,国 か ら私 大 へ の経 常 費補 助 が 始 まっ た次 の年, そ れ に対 応す る学校 法 人会 計基 準 が 公布 され た の で あ る。 この基 準 に基づ き私 大 連 盟 は私 大 財 政 を赤 字 で あ る と訴 えて きた の で あ る(宮 川 「1996」p.53)。私 学 が赤 字 で あ る とい うこ とは,助 成 を受 け たい私 学側,お よび 公の 支 配が 私 学 に も及ぶ とい う見解 を示 した い側 双 方 に とって必 要 な条件 で あ っ た と考 え られ

日本 の 会 計環 境 につ いて の 考 察167

る。 基 本 金組 入 額 を帰 属 収 入 か らマ イナスす る こ とを前提 とす る消 費収 支 差額 計 算 は,政 治 的 な過 程 か ら生 み 出 され た 一つ の 計算 構 造 であ る とい う認 識 は可 能 で あ ろ う(a)。 ま た,文 部 省 の 行 政 指 導 の 一 環 と して の 財 務 比 率 規 制 が あ る。例 えば 負債 率(前 受 金 を除 く総 負 債/総 資 産)が1/4以Fが 望 ま しい な どで あ る。 様 々 な財 務比 率規 制 は,学 部 ,学 科 等 の 許 認可 と結 びつ い て きた。

以L,幾 つ かの 業 界 をみ て きたが,日 本 にお け る会 計環境 を考察 す る上 で , 所 轄 官 庁 の影 響 力 とい う観 点 は無 視 で きな い もの で あ った こ とが 推 察 され るの で あ る。

5.比 較 対 象 と して の ドイ ツ の会 計 環 境

さ て,従 来,日 本 と類 似 点 が 多 い と指 摘 さ れ て きた ドイ ツ に つ い て も,所 轄 省 庁 と の 関 係 が 会 計 環 境 に 影 響 を 及 ぼ す の で あ ろ う か 。 こ の よ う な 視 点 に よ

り,ド イ ツ の 会 計 環 境 を み て い き た い 。 まずtド イ ツ は 連 邦 国 家 で あ る た め, 省 庁 が 絶 大 な権 力 を 握 る とい う こ とが な い 。 さ ら に,政 治 が 大 方針 を決 め ,官 僚 は そ の 方 針 を遂 行 す る と い う権 限 分 担 が 明 確 で あ る。 例 え ば,経 済 省 に つ い て は 以 ドの よ う で あ る。 「経 済 省 は 長 ら く 自 由 民A̲ a党 が 大 臣 ポ ス トを 押 さ え て い る。 大 臣 は 次 官 や 局 長 に 自 由 民 主 党 党 員 の 識 者 を 次 々 任 命,元 々 は 無 党 派 だ っ た 官 僚 た ち も直 接 ・間 接 の 影 響 を 受 け る。 そ の 結 果 ,『 経 済 省 は 自 由 民 主 党 の 牙 城(が じょう)』,そ ん な 声 す らあ る 。」(U本 経 済新 聞 ,1994年5月14日)

さ ら に,「 国 家 一そ れ は 我 々 自身 だ 」 とい う ドイ ツ 銀 行1983年 版 営 業 報 告 書 の 吉 明(相 沢 「1994」p.128.)通 り,省 庁 と い う よ り銀 行 との 関 係 こ そ が 何 よ り 重 要 だ っ た こ とが 考 え られ る 。 ま さ に,「 銀 行 と株 式 会 社 は ド イ ツ 大 企 業 形 成 篇 資 本 集 中 史 の シ ャ ム 双 生 児 で あ 」(米 川編 「1978」P

.103)っ た と い え よ う。 ユ ニ バ ー サ ル ・バ ン ク制 や 議 決 権 の 寄 託 制 に よ っ て,銀 行 こ そ が 事 実 上 の 大 株 主 と して,企 業 の 経 営 に 関 与 し う る環 境 が 存 在 して い た の で あ る 。 た だ し こ こ で は,大 銀 行 が 産 業 を 支 配 して い る か ど うか,と い う産 業 支 配 力 を 問 題 に し た い わ け で は な く}企 業 の 財 務 報 告 が 何 処 を 向 い て い た の か ,あ る い は 向 か ざ る を 得 な か っ た の か を 考 え た い 。 ま た,日 本 に お い て 銀 行 監 督 当 局 の 動 向 が 注 視 さ

168商 経 論 叢 第36巻 第4号

れ て き た 支 店 設 置 の 認 可 に つ い て も事 情 が 異 な る 。 ドイ ツ で は す で に1958年 に お い て,支 店 設 置 に 関 す る 必 要 性 の 審 査 が 基 本 法 違 反 で あ る と して 撤 廃 さ れ て い る(相 沢 「1994」P.50)・

さ ら に,一 般 的 に 日本 と類 似 して い る と言 わ れ て い る税 の 環 境 もみ て お きた い 。 実 は ドイ ツで は,税 収 の う ち 法 人 税 の 占 め る 割 合 が 低 く,国 税 に お け る 課 税 区 分 別 負 担 割 合 の 国 際 比 較 に よ る と,日 本22.1%,ア メ リ カ18.5%に 対

し,ド イ ツ は3.3%に す ぎ な い(日 本 総 合 研 究 所 「1999」P.23)。 ま た ・1997年 度 の 税 収 合 計 は853,055百 万 マ ル ク で あ る が,こ れ に 対 し法 人 税 は35,594百 万 マ ル ク,僅 か4.2%に しか す ぎ な い 。 逆 に 日米 に 比 べ 割 合 が 大 き く な っ て い

る の が 資 産 課 税 で あ り,こ れ は早 くか ら外 形 標 準 課 税 が と ら れ て い る こ と と も 関 係 して い る 。 従 っ て,日 本 に比 べ れ ば 逆 基 準 性 の 度 合 い は 低 い の で は な い か

と類 推 さ れ る 。 さ ら に,注 目す べ きは ドイ ツ の 税 理 士 事 情 で あ る。 例 え ば,日 本 で は 僅 か300件 弱 と い う税 務 訴 訟 が ドイ ツ で は 年 間約5万 件 以 上 もあ る と い

う(三 木 「1999(a)」P.615)。 こ れ は,日 本 と は 異 な り,ド イ ツ の 税 理 士 が 訴 訟 代 理 権 を有 して い る こ と,お よび 課 税 方 式 が 申 告 制 で は な く賦 課 制 を と っ て い る こ と に 原 因 の … 端 が あ る が,ま た 別 な 観 点 か ら は,税 務 に お い て 個 々 の 申 告 側 の 判 断 が 介 入 す る 余 地 の 大 き さ を 示 唆 す る もの と もい え よ う。 逆 に 日本 に お い て 税 務 訴 訟 が なぜ 少 な い か に つ い て は,以 下 の 言 が 傾 聴 に 値 し よ う。 「実 質 的 な 裁 量 を 確 保 し,… そ れ を 行 使 して 納 税 者 との 妥 協 を 図 り,結 果 的 に 行 政 権 限 の 確 保 を 図 る シ ス テ ム が わ が 国 の 税 務 行 政 の 根 底 に あ る」(三 木 「1999(b>」

p.908}o

最 後 に,外 形 標 準 課 税 に つ い て 触 れ た い 。 ドイ ツで は す で に,1936年 に収 益,資 本,賃 金 総 額 を課 税 標 準 の 三 つ の 柱 とす る統 一 的 な 制 度 が 導 入 さ れ て い

る(日 本総 合研 究所 「2000jp.140)。 企 業 サ イ ドか らの 反 発 に よ り,給 与 支 払 総 額 税 は80年 に,営 業 資 本 税 は98年 に そ れ ぞ れ 廃 止 さ れ て い る が,地 方 税 と し

て の 性 格 が 濃 い 営 業 収 益 税 は 存 続 して い る。 ドイ ツ営 業 税 の 算 定 方 法 は,営 業 収 益 に 様 々 な 調 整 を加 え て い る 。 統 一 課 税 基 準 額 へ の 加 算 項 目 と して,長 期 支 払 利 息 の50%や 動 産 リー ス 料 の50%等 が あ り,減 算 項 目 と して 不 動 産 評 価 額

日 本 の 会 計 環 境 に つ い て の ・考 察169

の1.2%等 が あ る(1剛 。 重 要 な こ とは 会計 的 利 益 以 外 の 数値 が 税 額 決 定 に か な り関 係 して い る こ とで あ る㈲ 。 これ は例 え ば,引 当 金 の損 金算 入 につ い て は,日 本 で は 定 の 範 囲 内 で損 金算 入 を認 め,企 業側 も限度 ・杯 引 き当て る実 務 が 多 か っ た の 。 これ に 対 して,ド イ ツで は税 法 上 は ・般 的 な規 定 が そ もそ も存在 して お らず,企 業 会 計 に従 い個 別 に認 め られ て い る にす ぎな い。 日本 と 比 較 して ドイツで は,税 金計 算特 に損 金 算 入 要件 が,会 計 に及 ぼす 影響 力 が そ

れ ほ ど強 大 で は なか った と考 え られ るの で あ る。

6.お わ り に

当 論 文 で は,戦 後 日本 の 会 計 環 境 を 考 察 す る に際 して,間 接 金 融 中 心 の 資 金 調 達 構 造 よ り も,監 督 官 庁 の 影 響 力 と い う 点 に 注 口 し て き た,,そ の 中 で も 特 に,金 融 行 政 当 局 の 位 置 に つ い て は,現 在 の と こ ろ 以 ドのrに 同 意 して い る 。

「戦 後,金 融 行 政 当 局 は,法 律 な どの 明 確 な 形 で 新 しい 規 制 制 度 を つ くろ う と した 時 に は,し ば し ば 業 界 か ら反 発 と抵 抗 を 受 け た が}通 常 の 行 政 指 導 に 際 し て は,関 係 者 か ら い わ ば く 賢 明 で 中 立 な 調 停 者 ・誘 導 者 〉 と して 扱 わ れ た 。 そ れ は,金 融 機 関 に と っ て は,超 過 利 潤 を保 証 し 「抜 け駆 け 」 を 罰 して くれ る 存 在 で あ り,利 用 者 で あ る 企 業 ・個 人 に と っ て は 「市場 規 律(金 融 機 関 に 対 す る 批 判 ・要 求)を 効 果 的 に代 行 して くれ る 存 在 だ っ た か ら,ま た そ の 限 りで 政 治 家 に と っ て も攻 撃 す べ き 対 象 で な か っ た」(伊 藤 「1995」P.284)。

時 代 は 巡 り,市 場 規 制 を代 行 して くれ る 存 在 だ っ た 監 督 官 庁 の 威 光 は 薄 れ, 市 場 そ の もの に 規 律 を 委 ね て い こ う と して い る の が 現 在 の 情 勢 で あ ろ う。 勢 い,公 開 さ れ る 情 報 に対 す る 視 点 もs監 督 官 庁 へ の 報 告 と い う 視 点 か ら,市 場 に対 す る 効 果 と い う視 点 に 変 化 せ ざ る を得 な い 。 個 別 業 種 の 監 督 官 庁 へ の 報 告 とい う範 囲 を超 え,い わ ば 国 家 へ の 報 告 と も な っ て い た 税 務 報 告 も,従 っ て 変 化 せ ざ る を 得 な い 時 代 に 突 入 し て い る 。 現 在}我 々 は 変 化 の 直 中 に お い て,産 み の7し み を味 わ っ て い る と こ ろ な の で あ る 。 当論 文 で は,戦 後 日本 の,特 に 経 済 成 長 期 の 会 計 環 境 を 考 察 して き た わ け だ が,今 後 の 変 化 に つ い て も興 味 は つ き な い 。 そ の 際 も,日 本 との 対 比 とい う 視 点 で ドイ ツの 会 計 環 境 を 見 て い き

170商 経 論 叢 第36巻 第4号

た い。 今 回 は詳 述 す る余 裕 の なか った税 務 との 関係 につ い て も,新 た な視 点 が 求 め られ て い る と考 えてい る。

注

(1)1998年 度 改!に よ り,繰 入 限 度 額 は 個 々 の 債=権の 評 価 と 実 績 率 に 基 づ く よ う に 改 め られ た 。 しか し な が ら 改 正 前 ま で,法 定 繰 入 率 が 貸 倒 実 績 率 よ り も 大 き か っ た た め,実 績 率 に 基 づ く 貸 倒 損 失 見 込 み 額 よ り も 大 き な 金 額 を 貸 倒 引 当 金 と し て 計L

し,課 税 ベ ー ス と な る 所 得 を 減 少 で き た(B本 総 合 研 究 所 「1999」p.59)。

(2)競 争 制 限 的 規 制 は,金 融 規 制 の み な らず,産 業 規 制 に も み ら れ た 。 例 え ば 以 ド の よ う で あ る 。 「当 時 の 自 動 車 課(通 産 省 自 動 車 課 一j田)は,新 た な メ ー カ ー が 乗 用 車 生 産 に 参 入 し よ う とす る 動 き に 対 し て 厳 しい 目 を 光 らせ て い た 。 自動 車 産 業 の 自 航 は 量 産 化 に か か っ て い る と 考 え て い た か ら で,新 規 参 人 者 は,そ の 妨 げ に な る と 見 て い た の で あ る 。 越 田 に よ る と,当 時 白 動 車 課 で は,乗 用 車 を 生 産 す る 会 社 は 二社,つ ま り ト ヨ タ とII産 だ け で よ い と 考 え て い た と い う 、,『こ れ 以L,自 動 卓 メ ー カ ー を 増 や す 必 要 は な い ん じ ゃ な い か,企 業 が 多 す ぎ る と い う批 判 は 常 に あ っ た 。 た だ ・社 と い う よ り,二 社 で 競 争 させ,そ の う え で,で き る だ け 生 産 を 集 中 し て い く。 だ か ら ト ヨ タ,日 産 の 二社 が う ま く競 争 し な が ら 生 産 を 集 中 し て い く の が 最 も好 ま し い か た ち じ ゃ な い か と 考 え て い ま し た 』」(NHK取 材 班 「1995」93頁)。

(3)官 僚 群 と い っ て も,む ろ ん 明 治 以 後 の 官 僚 認 識 が 同 ・の も の と 言 う わ け で は な い 。1920年 代 を 中 心 に,資 本 セ=義の 自 由 原 則 に 依 拠 す る 占 典 的 帝 国 セ 義 官 僚 か ら}全 体},の 統 制 原 則 に も とつ く統 制 官 僚 へ と,我 が 国 の 官 僚 認 識 が 大 き く変 化 し た と指 摘 さ れ て い る(波 形 他 「2000」p.VI)。

(4)法 的 規 制 の 存 在 を 前 提 に 私 立学 校 の 公 の 性 質 を 強 調 す る 見 解 は 以 下 の 展 開 に 基 礎 を お い て い る,,1947年3月31日,新 憲 法 た る 日 本 国 憲 法 の 理 念 を 教 育 に お い て 反 映 す る も の と し て 教 育 基 本 法 が 公 布 さ れ る 。 こ の 教 育 基 本 法 の 第 六 条 に お い て, 学 校 の 性 質 を 次 の よ う に 定 め て い る 。 曰 く 「法 律 に 定 め る 学 校 は,公 の 性 質 を も つ

も の で あ っ て,国 又 は 地 方 公 共 団 体 の 外,法 律 に 定 め る 法 入 の み が こ れ を 設 置 す る こ と が で き る 。!学 校 た る も の,全 て 公 の 性 質 を 有 す る こ と が 規 定 さ れ て い た の で あ り,そ の 性 質 は 法 律 の 存 在 を 前 提 と して い た の で あ る 。 しか し,た と え 論 理 の 上 で は そ う な っ て い た と し て も,教 育 基 本 法 公 布 時 に は 学 校,特 に 私 立 学 校 に 関 す る 法 律 は 整 備 さ れ て お ら ず,こ れ を う け1949年12月15日 法 律 第.:百 七 十 号 と して 私 航 学 校 法 は 事 後 的 に 公 布 さ れ る こ と に な る 。

(5)消 費 収 支 を 赤 字 に しや す い 計 算 構 造 と し た 要 因 と し て,補 助 金 交 付 以 外 に 学 費 値 上 げ 等 に か か わ る 学 園 紛 争 も あ げ ら れ よ う。 紛 争 当 時,「 学 費 改 訂 の 妥 当 性 を 証

日 本 の 会 計 環 境 に つ い て の 一考 察17]

す る 適 切 な 会 計 情 報 の 提 供 が 不 ロ∫欠 か つ 最 も 有 効 な 方 策 」(高 橋 「1973」p .20)と み ら れ て い た 。

(6)固 定 資 産 の 登 録 台 帳 賃 貸 価 格 額 と 給 料 総 額 を 課 税 標 準 とす る フ ラ ン ス 職 業 税 に 至 っ て は,地 方 税 収 の 実 に49%(96年 度)の 税 収 と な っ て い る(日 本 総 合 研 究 所

「1999」P.147)。

(7)こ こ で は,税 法 の 会 計 に 対 す る 不 当 介 人 を 主 張 し て い る わ け で は な い 。 む し ろ,「 損 金 算 人 限 度 額 相 当 を 引 き 当 て る 実 務 を 適 正 と み な す 会 計 監 査 慣 行 は

,自 ら の 役 割 の 何 た る か を わ き ま え な い 職 務 怠 慢 に 相 当 」(醍 醐 「1993」P .11)し た と い え よ う,、

参 照 文 献

相 沢 幸悦 著 『ドイ ツ 銀 行 』 日 本 経 済 新 聞 社,1994年 。

伊 丹 敬 之 ・伊 丹 研 究 室 著 『ほ ん と う に 発 展 し た の か 』NTT出 版 ,1993年 。 伊 藤 修 著m本 型 金 融 の 歴 史 的 構 造 』 東 京 大 学 出 版 会 ,1995年{,

稲 垣 純 男 『海 運 業 会 計 』 中 央 経 済 社,1991年 。

NHK取 材 班 『戦 後50年 そ の 時 日 本 は(第1巻)』 日 本 放 送 出 版 協 会

,1995年 。 小 野 元 之 著 『私ｺr.校 法 講 座 』 学 校 法 人 経 理 研 究 会,'ド 成1()年 改 訂 版 ,1998年,, 金 本 良 嗣 編rB本 の 建 設 産 業 』 日 本 経 済 新 聞 社 ,1999年 。

金 融 財 政 事 情 研 究 会 編 『事 業 別 貸 出 審 査 事 典 』 金 融 財 政 事 情 研 究 会 r」

河 合 信 雄 ・寺 島'F編 『戦 後 企 業 会 計 制 度 の 展 開 』 法 律 文 化 社 ,1983年c

小 林 英 夫,岡 崎 哲 治,米 倉 誠 ・郎,NHK取 材 班 著 「「日 本 株 式 会 社 」 の 昭 和 史 』 創 元 峯f=,1995{r,,

齋 藤 力 夫 著 「学 校 会 計 入 門 』 中 央 経 済 社,改 訂 第2版 ,1999年 、、

醍 醐 聰 「日 本 の 企 業 会 計 と確 定 決 算 原 則 」 『阪 南 論 集 』 第28巻 第3号 ,1993年 。 高 橋 占 之 助 『学 校 法 人 会 計 制 度 の 基 礎 』 国 元 書 房}ユ973年 。

中 央 経 済 社 編 『会 計 法 規 集 』 中 央 経 済 社,増 補 第6版 ,1993年C.

辻 山 栄'「 石 油 業 に お け る 在 庫 品 評 価 」,斎 藤 静 樹 ・奥[11章 雄 編 著 『現 代 会 計 ケ ー ス ・ス タ デ ィ』 中 央 経 済 社,1992年 。

津 守 常 弘 「戦 後 日 本 会 計 制 度 分 析 の 一視 角 ゴ 『経 済 評 論 』 第15巻 第3号 ,1996年 。 波 形 昭 ・・堀 越 芳 昭 編 著 『近 代ll本 の 経 済 官 僚 』II本 経 済 評 論 社 ,2000年U

日 本 総 合 研 究 所 編 『外 形 標 準 課 税 』 東 洋 経 済 新 報 社,2000年 、, E体 総 合 研 究 所 編r企 業 税 制 の 論 ,削 肝lll:業 新 聞 社,1999勾 三。

浜 本 道 正 「海 運 業 に お け る 収 益 認 識 」f斎 藤 静 樹 ・奥 山 章 雄 編 著 『現 代 会 計 ケ ー ス ・ ス タ デ ィ』 中 央 経 済 社,1992年 。

沐 義 ・ 「ド イ ツ に お け る 税 務 訴 訟 の 現 実 と そ の 背 景 日 … な ぜ ド イ ッ で は か く も 税

172商 経 論 叢 第36巻 第4号

務 訴 訟 が 多 い の か?一 」 『民 商 法 雑 誌 』 第119巻 第4・5号,1999年(a)。

一 一一 一一 「ド イ ツ に お け る 税 務 訴 訟 の 現 実 と そ の 背 景(い 完)一 な ぜ ド イ ツ で は か く も税 務 訴 訟 が 多 い の か?一 」 『民 商 法 雑 誌 』 第119巻 第6号,1999年(b}。

宮 川 淑 「私 大 財 政 の 真 相,い ま 明 か し ま す 」 『週Fllダ イ ヤ モ ン ド』 第84巻 第15 }ナ,1996そ1三。

三輪 芳 朗 「メ イ ン バ ン ク と そ の 機 能 」,中 村 隆 英 ・西 川 俊 作 ・香 西 泰 編 『現 代 日 本 の 経 済 シ ス テ ム 』 東 京 大 学=出版 会,1985年 。

山 地 秀 俊 「戦 後 日本 の 企 業 発 展 と 企 業 会 計 一 企 業 会 計 の 在 り 方 を 決 め る 要 因 は 何 か 一一」 『国 民i経済 雑 誌 』 第166巻 第4≒}n1992年 。