イ ギ リス に お け る 「真 実 か つ 公 正 な概 観 」の 原 則 の性 格

イ ギ リス に お け る

「 真 実 か つ 公 正 な概 観 」の 原 則 の性 格

照 屋 行 雄

i皿m皿WV

目 次

は じめ に

イ ギ リス の会 計 規 範 と 「真 実 か つ 公 正 な概 観 」

「真 実 か つ公 正 な概 観 」 の原 則 の 役割

「真 実 か つ 公 正 な概 観 」 の原 則 とわ が 国 の 「真 実性 の原 則 」 お わ りに

1.は じ め に

企 業 を取 り巻 く経 済 環 境 の変 化 が 激 し く,こ れ まで 予 想 も しな か った 多様 な会 計 事 実 が 発生 す る よ うに な っ た。 また,既 存 の会 計 諸概 念 や 会 計 基 準 で は櫨 で きない よ うな新 しい会計問題 も提起 されてい 岩。企 業 の会計実践 を 指 導 す る会 計 原 則 は,こ の よ うな 会計 環境 の変 化 に適 切 に対 応 し う る もの で

な けれ ば な らな い。 そ うで な けれ ば会 計 原則 の実 践 規 範 性 は著 し く低 下 せ ざ る を得 な いで あ ろ う。

この会 計 原 則 の 実 践規 範 性 確 保 に つ い て,1つ の有 効 な シ ス テ ム と して イ ギ リス に お け る会 社 会計 制 度 を と りあ げ る こ とが で きる。 イ ギ リス の会 計 制

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度 は,会 社 法 の会 計 規 制 と会 計 士 団体 の設 定 す る会 計 基 準 の2つ の体 系 か ら 成 り立 っ て い る。 そ して,そ の よ うな イ ギ リス会 計 規 範 の根 本 を なす概 念 は

「真 実 か っ公 正 な概 観 」(trueandfairview)の 原 則 で あ る。 「真 実 か つ公 正 な概 観 」 の概 念 が会 計 規 範 の 中 心 に と り入 れ られ て い る こ とで,イ ギ リス に お け る会 計 原則 が会 計 実 践 の指 導 規 範 と して有 効 に機 能 し う る と考 え られ て い る。

本稿 で は,こ の よ うな イ ギ リスの会 計 規 範 にお け る「真 実 か つ公 正 な棚観 」 の原 則 の性 格 や役 割 を考 察 し,そ れ との比 較 で わ が 国 企 業会 計 原 則 の 「真 実 性 の原 則 」の特 質 を明 らか に した い。 まず,イ ギ リスの会 社 法 に規 定 す る「真 実 か つ公 正 な概 観 」 の 原 則 の 内容 を考 察 し,続 い て それ の性 格 や役 割 を明 ら か にす る。 そ して最 後 に,「 真 実 か つ 公正 な概 観 」の 原則 とわ が 国 「真 実 性 の 原則 」 との会 計 原則 上 の相 違 を指 摘 し,併 せ て わ が 国 「真 実性 の 原則 」 の本 質 や 規 定 の あ り方 に言 及 す る こ と とす る。

H.イ ギ リス の 会 計 規 範 と 「真 実 か つ 公 正 な概 観 」

(1)イ ギ リス の会 社 法 と 「真 実 か つ公 正 な概 観 」 の規 定

イギ リス の会 計 制 度 は,会 社 法 に お け る会 計 規 定 と職 業 会 計 士 団体 の設 定 す る会 計 基 準 に よ り構 成 され て い る。 会 社 法 にお い て会 計,開 示 及 び監 査 の 基 本 が 規 定 され るが,実 体 的 ・個 別 的 な規 定 を細 か く定 め る こ とはで きな い。

そ こで,会 計 規 定 を補 い,あ る い は具体 的 な会 計 処 理 の方 法 や 開 示 の方 法 を 定 め た もの と して職 業 会計 士 団体 の設 定 す る会 計 基 準 が 会 計 規 範 と して重 要 な 役割 を に な っ て い る。

イ ギ リス はコ モ ン ゼロー の国 で あ るが,株 式 会 社 に関 す る諸 事 項 を定 め る た め に,い わ ゆ る会 社 法 が早 くか ら制 定 され て きた。 今 日の イ ギ リス会 計 規 範 の 中心 概 念 をな す 「真 実 か つ公 正 な概 観 」(trueandfairview,tfv)と い う 規 定 は,1948年 会 社 法 で 導 入 され た もの で あ る。 しか しなが ら,こ の よ うな

考 え方 が1948年 会 社 法 で突 然 採 用 され た の で はな く,そ れ 以 前 の会 社 法 改正 の経 緯 の 中 で形 成 され,発 展 して きた もの で あ る こ とに 留 意 す る必 要 が あ る。

そ こで,「 真 実 か つ 公正 な概 観 」の規 定 形成 の経 緯 を まず概 観 す る こ とに し た い。 会 社 法 に監 査 役 に よ る法 定 監 査 が は じめ て導 入 され た の は1844年 会 社

2}

法(あ る い は 『登 記 法 』)で あ る 。 同 会 社 法 は,取 締 役 に 会 計 帳 簿 の 作 成 を義 務 づ け(第34条)か つ,「 完 全 か つ 公 正 な 」(fullandfair)貸 借 対 照 表 を 作 成 せ しめ,こ れ を監 査 役 に提 出 す べ き こ とを要 求 した(第35条)。3} イ ギ リス は18 世 紀 初 期 よ り株 式 投 機 に よ る詐 偽 が 多 くx株 式 会 社 に対 す る社 会 の不 信 が 高 か った。 取 締 役 に対 し,詳 細 で不 正 の な い貸 借 対 照 表 の作 成 を義 務 づ け る こ

とに よっ て,株 式 会 社 制 度 の発 展 を は か ろ う と した の で あ る。

続 い て翌1845年 会 社 総 括 法(あ る い は 『会社 条 款 総 括 法 』)で は,取 締 役 に

貸借対照表及びその従属的計轄 である損益計贈 の作成が翻 引 ナら就 。

そ して ・ こ こで も 「完 全 か つ 真 実 な 」(fullandtrue)財 務 諸 表(accounts)の 作 成 が 求 め られ て い る(第115条)。1844年 会 社 法 に お け る 「完 全 か つ 公 正 な 」 (fullandfair)の 概 念 と,1845年 会 社 総 括 法 に お け る 「完 全 か つ 真 実 な 」(full andtrue)の 概 念 は,と も に 会 社 側 も し くは そ の 取 締 役 の 会 計 行 為 に対 す る計 算 技 術 的 な 正 確 性 を 求 め る意 味 内 容 と な っ て い る。 す な わ ち,法 は株 式 会 社 の 取 締 役 に 対 し て,必 要 な 会 計 帳 簿 を作 成 し,取 引 事 実 を 正 確 に 記 録 管 理 せ し め る と と も に,貸 借 対 照 表 を 中 心 とす る財 務 諸 表 の 作 成 に あ た っ て は,完 全 で か つ 正 確 な 内 容 を 記 載 す る こ と を 強 く求 め た もの で あ る 。

1844年 法 と1845年 法 は,翌1856年 会 社 法 に よ っ て 体 系 的 に整 理 統 合 され た。 1856年 会 社 法 は本 文116条 と付 則 か ら成 っ て お り,会 計 ・監 査 に 関 す る 規 定 が

5)

よ り実 用 的 と な る反 面,そ の 規 制 は 大 幅 に緩 め られ た 。 す な わ ち,1844年 法 で 「完 全 か つ 公 正 な 」(fullandfair)貸 借 対 照 表 の 作 成 を,ま た ,1845年 法 で

「完 全 か つ 真 実 な 」(fullandtrue)財 務 諸 表 の 作 成 を取 締 役 に 強 制 し て い た が,1856年 会 社 法 で は登 記 を必 要 と し な い 任 意 規 定 と な っ た 。 ま たy監 査 役 に よ る監 査 も会 社 の 任 意 とな り,会 社 法 規 定 の 後 退 を示 す こ と と な っ た 。 し

イ ギ リス に お け る 「真 実 か つ 公 正 な概 観 」 の原 則 の性 格39

か しなが ら,1856年 会 社 法付 則B表 で は,会 社 の監 査 役 は貸 借 対 照 表 が 当該 会 社 の経 営 状 況 に関 す る 「真 実 か つ正 確 な概 観 」(trueandcorrectview)を

示 す べ く適 正 に作 成 され て い るか 否 か を監 査 報 告 書 で意 見表 明 す る こ とを求 め て い る。

監 査 役 の表 明 す る監 査 意 見 の 中 で 「真 実 か つ 正 確 な概 観 」 につ い て の見 解 を明 らか にす べ し とす る規 定 は,そ の 後1862年 会 社 法 付 則A表 か ら1900年 会 社 法 本 文 を経 てs1829年 会 社 法 まで継 承 され て い っ た。 この よ うに1844年 法 及 び1845年 で規 定 され た取締 役 の貸 借 対 照 表 も し くは財 務 諸 表 作 成 の基 本 原 則 た る 「完全 か つ 公 正 な」概 念 及 び 「完 全 か つ真 実 な 」概 念 は,1856年 法 よ り1929年 法 まで(従 って,1947年 会 社 法 及 び1948年 会 社 法 の制 定 に至 る まで 〉 は,監 査 役 に よ る財 務 諸 表 監 査 にあ た って の判 断 基 準 と して の 「真 実 か つ正 確 な概 観 」概 念 と して イ ギ リス の会 社 会 計 及 び監 査 実 務 の 中 に定 着 して い

6) っ た 。

さ て,1943年6月 に コー エ ン判 事(JusticeCohen)を 委 員 長 とす る会 社 法 改 正 委 員 会(TheCommitteeonCompanyLawAmendment,通 称 コ ー エ ン委 員 会)が 発 足 し,イ ギ リス 会 社 法 の 改 善 整 備 に 向 け て の 作 業 が 重 ね られ た 。 そ し て,コ ー エ ン委 員 会 は1945年6月 に委 員 会 報 告 書 を商 務 長 官 に 提 出 し た が,そ の 中 で 会 計 規 定 の 中 心 理 念 と し て 「真 実 か つ 公 正 な 概 観 」(trueandfair

7)

view)の 概 念 の 導 入 を勧 告 し て い る。 コー エ ン委 員 会 は,1929年 法 に 規 定 され た 「真 実 か っ 正 確 な概 観 」(trueandcorrectiveview)概 念 に か え て 「真 実 か つ 公 正 な 概 観 」(trueandfairview)の 概 念 を会 計 規 定 の 中 心 概 念 と し て 採 用 し,し か も そ れ は監 査 役 の 監 査 報 告 書 の 内 容 に お い て で は な く,財 務 諸 表 を 作 成 す る取 締 役 が 遵 守 す べ き こ と を勧 告 して い る。 コ ー エ ン委 員 会 が 取 締 役 に 対 し て 「真 実 か っ 公 正 な 概 観 」(trueandfairview)を 示 す 財 務 諸 表 の 作 成 を 義 務 づ け た 背 景 に は,秘 密 積 立 金 経 理 の 原 則 的 否 定 を 中 核 とす る イ ギ リ ス

社 会 の 時 代 的 特 徴 を 反 映 し た 真 実 性 要 求 の 高 ま りが あ っ た と い わ れ て い る。

イ ギ リス 会 社 法 は こ の コ ー エ ン委 員 会 の 勧 告 を 受 け て,1947年 会 社 法 で は

じ め て 会 社 規 定 の 根 本 理 念 と して 「真 実 か つ 公 正 な 概 観 」(trueandfairview) の 概 念 を 導 入 し た 。 す な わ ち,会 社 帳 簿 は会 社 の状 況 に つ い て の 「真 実 か つ 公 正 な 概 観 」(trueandfairview)を 与 え る もの で な け れ ば な ら ず(第12条 第

1項),ま た,会 社 の 貸 借 対 照 表 及 び 損 益 計 算 書 は 当 該 会 計 年 度 末 に お け る営 業 の 状 態 及 び 当 該 会 計 年 度 に お け る損 益 の状 態 に つ い て の 「真 実 か つ 公 正 な 概 観 」(tureandfairview)を 与 え る もの で な け れ ば な ら な い(第13条 ,第

g}

1項)。1947年 会社 法 は他 の会 社 法 も含 め て翌1948年 に第4次 会 社 総 括 法 と し て成 立 した。1948年 会 社 法 はす べ て の株 式 会 社 に財 務 諸 表 の開 示 義 務 を課 し, 一般 に認 め られ た会 計 原則 を付 則 に定 め

,連 結 財 務 諸 表(groupaccounts)制 度 を導 入 し,さ らに監 査 を強 化 す るな どそ の後 の イ ギ リス会 社 会 計 規 範 の 基

1{})

本 を定 め て い る。

② 「真 実 か つ 公 正 な 概 観 」 規 定 の 展 開

1948年 会 社 法 は,「 真 実 か つ 公 正 な 概 観 」(trueandfairview)に 関 し て , 第147条(会 社 帳 簿 の 記 録)及 び 第149条(貸 借 対 照 表 及 び損 益 計 算 書 の 作 成)

に お い て 次 の よ う に規 定 し て い る。

「第147条 ② 前 項(正 確 な 会 計 帳 簿 の 作 成 一 筆 者)の 目 的 を 達 成 す る た め に,会 社 の 営 業 の 状 況 に 関 す る 真 実 か っ 公 正 な 概 観(trueandfairview)を

提 供 し,か つ 当 該 取 引 を説 明 す る に 必 要 な 帳 簿 が 記 録 さ れ て い な い場 合 に は・ 前 項 の 事 項 に 関 す る正 確 な 会 計 帳 簿(properbooksofaccount)を 備 え て い る もの と認 め る こ とが で き な い 。」

「第149条(1)会 社 の 貸 借 対 照 表 は す べ て,当 該 会 計 年 度 末 に お け る会 社 の 財 政 状 態 に つ き真 実 か つ 公 正 な概 観(atrueandfairviewofthestateof

affairs)を 提 供 し,ま た,会 社 の 損 益 計 算 書 は す べ て ,当 該 会 計 期 間 の 会 社 の 損 益 に つ き真 実 か つ 公 正 な 概 観(atrueandfairviewoftheprofitand

lossofthecompany)を 提 供 す る もの で な け れ ば な ら な い 。」

「同 条(2)会 社 の 貸 借 対 照 表 及 び 損 益 計 算 書 は,本 法 付 則 第8に 定 め る 要

11}

件 に 適 用 可 能 な 限 り合 致 す る も の で な け れ ば な ら な い 。」

イギ リスにおける 「真実かつ公正な概観」の原則の性格41

第147条 は会 計 記 録 の 「真 実 か っ公 正 な概 観 」とい う記 録 原則 と して,ま た 第149条 は貸 借 対 照 表 及 び損 益 計 算 書 の 「真 実 か つ公 正 な概 観 」とい う報 告 原 則 として規 定 され て い る。 当然 の こ となが ら両 規 定 は有 機 的 一 体 とな って イ ギ リス会 社 法 に お け る会 計 規 定 の 中 心 概 念 と して 位 置 づ け られ る こ とに な

12) っ た。

1948年 会 社 法 は,第147条 及 び 第149条 で明 らか な よ う に,「真 実 か つ 公 正 な 概 観 」(trueandfairview)の 会 計 規 定 上 の位 置 や 役 割 に つ い て は明 確 に示 し て い るが,そ れ の もつ 意味 内容 に つ い て は直 接 的 に規 定 して い な い。 法 は会 計 規 定 の根 本 理 念 と して の 「真 実 か つ公 正 な概 観 」 の原 則 につ い て,そ の 内 容 を直 接 法 定 す る こ とをせ ず,そ の解 釈 につ い て は一 般 に公 正 妥 当 な会 計 原 則 に委 ね た の で あ る。 この こ とはイ ギ リスが 本 来 的 に コモ ン ・mの 法体 系 を特 徴 とす る とこ ろか ら無 理 な く理 解 され る。す な わ ち,「(『真 実 か つ公 正 な 概 観 』 とい う一筆 者)包 括 規 定 の背 後 に は,法 が 信 頼 をお き,そ れ に委 任 し て い る と ころの一 般 に公 正 妥 当 な もの として認 め られ る会 計 原 則 が存 在 す る

13)

こ と を 前 提 と し て い る」 の で あ る。

「真 実 か つ 公 正 な概 観 」(trueandfairview)の 用 語 は,イ ギ リス の 会 計 社 会 で は一 般 に,会 社 に と っ て 有 利 で あ れ 不 利 で あ れ,す べ て の 重 要 な 財 務 情 報 を,バ イ ア ス や 虚 偽 な く,あ る い は重 要 な事 実 の 脱 漏 な く,真 実 か つ 誠 実 に デ ィ ス クmズ す る こ と(truthfulandhonestdisclosure)を 要 求 し て い る

14)

概 念 と して理 解 され て い る。 た だ し,1948年 会 社 法 は本 文 た る第149条 で は, 単 に財 務 諸 表 が 「真 実 か つ公 正 な概 観 」 の原 則 に従 うべ き こ との み を規 定 し て い るが,そ の原 則 を充 た す基 本 要件 と して付 則 第8に 開 示 にか か わ る詳 細

な会 計 規 定 を定 め た。 す な わ ち付 則 第8に 定 め る会 計 規 定 に従 えば 「真 実 か つ公 正 な概 観 」 の 原則 を充足 す る こ とに な る と して い る。 しか も,付 則 第8 の会 計 規 定 につ い て は適 用 可 能 な限 り準 拠 す る もの と し,こ こで は第149条 第

1項 の 「真 実 か つ 公 正 な概 観 」 の原 則 が優 先 す る こ と と して い るの で あ る。

1948年 会 社 法 付則 第8は,貸 借 対 照 表 及 び損 益計 算書 にお い て 開 示 され るべ

き項 目の リス トを示 したが,資 産 の評 価 原 則 や減 価 償 却 の会 計 的 性 質 等 の実 質 的 な会 計 ル ー ル は,一 般 に公 正 妥 当 と認 め られ た会 計 原則 に大 幅 に ゆ だ ね て い る こ とが わ か る。15)

1948年 会 社 法 の第147条 に規 定 され た,会 計 帳 簿 の記 録 に関 す る「真 実 か つ 公 正 な概 観 」 の原 則 の適 用 は,1976年 会 社 法 に お い て次 の通 りに改 正 され た

。

「第12条 ② 会 計 記 録 は会 社 の取 引 を表 示 し,か つ,説 明 す る に た る もの で な けれ ば な らな い。」

「同条 ③ 会 計 記 録 は,次 の よ うな会 計 記 録 で あ る もの とす る。

(a)い つ で も,そ の 時点 で の 会社 の財 政 状 態 を合 理 的 な正 確 さで 明 らか に し,か つ,

(b)第1条 に基 づ き取締 役 に よ り作 成 され る貸 借 対 照 表 又 は損 益 計 算 書 が,1948年 法 第149条 の規 定(貸 借 対 照 表 は会 社 の業 務 の状 態 の真 実 か っ公 正 な概 観 を与 え,ま た,損 益 計 算 書 は会 社 の利 益 も し くは損 失 の 真 実 か つ 公 正 な概 観 を与 えな けれ ば な らな い こ と等 を定 め る規 定)を 遵 守 す る こ とを取 搬 に保 証 で きる よ うな会 計 記16)。

この よ う に1976年 会 社 法 は,会 社 の各 会 計 年 度 に お け るす べ ての 取 引 事 実 を説 明 し,か つaそ の時 点 で の財 政 状 態 が 明 らか に され る よ うな正 確 な会 計 帳 簿 の作 成 を義務 づ け て い る。 しか も これ らの 会 計 記 録 は,会 社 の財 政 状 態 や損 益 の状 況 につ い て 「真 実 か つ公 正 な概 観 」 を表 示 す る財務 諸 表 の作 成 の 基 礎 とな る もの で な けれ ばな らな い。1948年 法 の第147条 の規 定 の趣 旨 を基 本 的 に継 承 しつ つ,「 真 実 か つ 公 正 な概 観 」を示 す 財 務 諸 表 に対 す る会 計 記録 の 重 要性 を明確 に規 定 した もの とな って い る。

皿.「 真 実 かつ 公 正 な概 観 」 の原 則 の 役 割

(1)「 真 実 か つ 公 正 な 概 観 」 の 原 則 の 規 定 内 容

イ ギ リス の 会 社 法 は1967年 ま で 独 自 の 発 展 を み た 。 しか し な が ら,イ ギ リ イギ リスにおける 「真実かつ公正な概観」の原則の性格43

ス が1973年 にEC(ヨ ー ロ ッパ 共 同 体)に 加 盟 す る に 及 ん で,他 のEC諸 国 との 会 社 法 規 定 の調 和 化 が は か られ る よ う に な っ た 。

1978年 にEC閣 僚 理 事 会 指 令 第4号(the4thDirective)が 公 布 さ れ,そ れ の 国 内 法 化 に よ り1981年 会 社 法 が 成 立 した 。1981年 会 社 法 で は付 則 第1に 財 務 諸 表 の 様 式 及 び 内 容 に つ い て の 詳 細 な 規 定 が な され る と と も に,会 社 法 に は

じ め て 会 計 の 一 般 規 則 が 規 定 さ れ た 。 この1981年 会 社 法 付 則1の 規 定 は そ の ま ま1985年 第5次 会 社 総 括 法 付 則 第4に 引 継 が れ て再 編 整 備 さ れ た 。1985年 会 社 法 は財 務 諸 表 の 作 成 に 関 す る 「真 実 か つ 公 正 な概 観 」の 原 則 を本 文 の228

条 に規 定 し,個 別 の会 計 一 般 規 則 は付 則 第4に 規 定 し て い る。 イ ギ リス 会 社 法 は そ の 後EC指 令 第7号(連 結 財 務 諸 表)及 び 第8号(監 査 人 の資 格)を 国 内 法 化 す る た め に1989年 に 改 正 さ れ た 。

さ て,1989年 会 社 法 に よ っ て 改 正 さ れ た 現 行 の1985年 会 社 法(以 下,改 正 1985年 会 社 法 とい う)は,「 真 実 か つ 公 正 な概 観 」 の 原 則 に 関 し て,第226条

に 次 の よ う に 規 定 し て い る。

「第226条(個 別 財 務 諸 表 の 作 成 義 務)

(1)す べ て の 会 社 の 取 締 役 は,会 社 の 各 会 計 年 度 ご とに, (a)会 計 年 度 末 に お け る貸 借 対 照 表,及 び

(b)損 益 計 算 書

を 作 成 し な け れ ば な らな い 。

これ ら の 財 務 諸 表 は本 編 で は 会 社 の"個 別 財 務 諸 表"と し て 扱 わ れ て い る。

(Thedirectorsofeverycompanyshallprepareforeachfinancial yearofthecompany‑一

(a}abalancesheetasatthelastdayoftheyear,and {b)aprofit.andlossaccount.

ThoseaccountsarereferredtointhisPartasthecompany's

"individualaccounts" .)

(2)貸 借 対 照 表 は 会 計 年 度 末 に お け る 会 社 の 経 営 の 状 況 に つ い て 真 実 か つ 公 正 な 概 観 を 提 供 し な け れ ば な ら な い

。 ま た,損 益 計 算 書 は 当 該 会 計 年 度 の 会 社 の 損 益 に つ い て 真 実 か つ 公 正 な 概 観 を 提 供 し な け れ ば な

ら な い 。

(Thebalancesheetshallgiveatrueandfairviewofthestateof affairsofthecompanyasattheendoffinancialyear;andthe profitandlossaccountshallgiveatrueandfairviewoftheprofit

orlossofthecompanyforthefinancialyear .}

(3)会 社 の 個 別 財 務 諸 表 は,貸 借 対 照 表 及 び 損 益 計 算 の 様 式 及 び 内 容 , な ら び に 財 務 諸 表 へ の 注 記 に よ り 提 供 さ れ る べ き 追 加 的 情 報 に 関 し て

, 付 則 第4の 諸 規 定 に 従 わ な け れ ば な ら な い 。

(Acompany'sindividualaccountsshahcomplywiththeprovisions ofSchedule4astotheformandcontentofthebalancesheetand profitandlossaccountandadditionalinformationtobeprovided bywayofnotestotheaccounts .}

(4)当 該 付 則 の 諸 規 定,並 び に,会 社 の 個 別 財 務 諸 表 も し く は そ れ に 対 す る 注 記 に 記 載 さ れ る べ き 諸 事 項 に 関 す る そ の 他 の 本 法 諸 規 定 に 従 っ て も な お 真 実 か つ 公 正 な 概 観 を 示 す 上 で 充 分 で な い 場 合 に は,財 務 諸 表 も し く は そ れ に 対 す る 注 記 に お い て 必 要 な 追 加 的 情 報 を 提 供 し な け れ ば な ら な い 。

(WherecompliancewiththeprovisionsofthatSchedule ,andthe otherprovisionsofthisActastothematterstobeincludedina

company'sindividualaccountsorinnotestothoseaccounts

,would notbesufficienttogiveatrueandfairview ,thenecessaryaddi‑

tionalinformationshallbegivenintheaccountsorinanoteto them.)

⑤ 特 別 な 事 情 の 下 で,こ れ ら の 諸 規 定 の い ず れ か に 従 う こ と が か え っ イ ギ リスに お け る 「真 実 か つ 公 正 な概 観 」 の原 則 の性 格45

て 真 実 か つ 公 正 な 概 観 を 提 供 す る こ と に な ら な い 場 合 に は,会 社 の 取 締 役 は 真 実 か つ 公 正 な 概 観 を 提 供 す る 上 で 必 要 な 範 囲 で そ の 規 定 か ら

離 脱 し な け れ ば な ら な い 。

(lfinspecialcircumstancescompliancewithanyofthoseprovi‑

sionsisinconsistentwiththerequirementtogiveatrueandfair view,thedirectorsshalldepartfromthatprovisiontotheextent necessarytogiveatrueandfairview.}

な お,こ の よ う な 場 合 に は 離 脱 の 旨,そ の 理 由 及 び 影 響 を 財 務 諸 表 に 対 す る 注 記 に 記 載 し な け れ ば な ら な い 。

(Particularsofanysuchdeparture,thereasonsforitanditseffect

1!)

shallbegiveninanotetotheaccomts.)」

改 正1985年 会 社 法 の 上 記 の 第2項 以 下 の 規 定 を 要 約 し て 記 述 す れ ば 次 の よ う に ま と め る こ とが で き よ う。

① 会 社 の 財 務 諸 表 は 「真 実 か つ 公 正 な概 観 」(trueandfairview)を 示 す べ き こ と(第2項)。

② 会 社 の 財 務 諸 表 は 付 則 第4の 会 計 規 則 に準 拠 し て 作 成 す べ き こ と(第 3項)。

③ 付 則 第4及 び そ の 他 の 会 社 法 規 定 に従 っ て 財 務 諸 表 を作 成 し て も,「真 実 か つ 公 正 な 概 観 」 を 示 す の に不 充 分 な 場 合 に は,追 加 的 情 報 を 提 供 す べ き こ と(第4項)。

④ 特 別 な 事 情 か ら,付 則 第4及 び そ の 他 の 会 社 法 規 定 を適 用 す る こ とが か え っ て 「真 実 か つ 公 正 な概 観 」 を示 さ な い こ と と な る場 合 に は,当 該 規 定 か ら離 脱 す べ き こ と(第5項 前 段)。

ま た,会 社 法 諸 規 定 か ら離 脱 し た場 合 に は,そ の 旨,理 由 及 び 影 響 を 財 務 諸 表 に 注 記 す べ き こ と(第5項 後 段)。

財 務 諸 表 の 作 成 に 関 す る 「真 実 か つ 公 正 な 概Jの 規 定 は第226条 に 明 らか な よ う に,イ ギ リ ス に お け る 会 社 会 計 規 定 の 最 上 位 規 制 とな っ て い る。1981

年 会 社 法 以 来 か な り詳 細 な会 計 規 則 を付 則 そ の他 に規 定 して い る に もか か わ らず,会 社 法 は法 規 以 外 の会 計 手 続 に よっ て追 加 的情 報 を測 定 開 示 せ しめ る

。 さ ら に は 「特別 な事 情 の下 で」(inspecialcircumstances)と 限定 しなが ら も

, 個 々 の会 社 の事 情 を考慮 して,会 社 法 規 定 の会 計 規 則 や 手 続 の適 用 を強 制 し な い,否 む し ろ,事 情 に よ っ て は会 社 法 規 定 の適 用 か らの 離脱 を,そ れ に関 す る情 報 の注 記 へ の 開示 を条 件 に規 定 して い る の で あ る。

改 正1985年 会 社 法 に お け る 「真 実 か つ公 正 な概 観 」 の規 定 は,改 正 前 に比 べ そ の重 要 性 を増 し てい る よ うに解 され る。 改 正 前 の1985年 会 社 法 で は,第 228条 にお い て,ま ず 第1項 で会 社 の財 務 諸 表 は,そ の様 式 及 び内 容,さ らに

は注記 記 載 の 追加 的情 報 に 関 して付 則 第4に(適 用 可 能 な限 り)従 う こ とが 求 め られ,次 い で第2項 で,貸 借 対 照 表 及 び損 益 計 算 書 が 会 社 の経 営 の状 況 及 び損 益 に関 して 「真 実 か つ公 正 な概 観 」 を提 供 す る こ とが規 定 され て い る。

また,付 則 第4に お い て も,継 続 性 の 原則 や 発 生 主 義 の原 則 等 の会 計 一 般 原 則 の適 用 か ら離脱 す べ き特 別 な事 由 が あ る と思 わ れ る場 合 に は,財 務 諸 表

の注 記 に そ の 旨,理 由及 び影 響 を記 載 しな けれ ば な らな い と して い る(第15 条)。 この場 合 の特 別 の 事 由 とい うの は,会 社 の財 務 諸 表 が 本 則 第226条 に規 定 す る 「真 実 か つ 公 正 な概 観 」 を提 供 しな い と判 断 され る場 合 を指 して い る

こ とは明 らか で あ る。

(2)「 真 実 か っ 公 正 な概 」 の原 則 の役 割

以 上,現 行 の イ ギ リス会 社 法 にお け る「真 実 か つ公 正 な概 観 」(trueandfair view)の 原 則 に関 す る規 定 の 内容 につ い て 述 べ て きた。これ まで の論 述 で す で

に,「 真実 か つ 公 正 な概 観 」の 原則 の会 社 会 計 規 定 に お け る位 置 や 役 割 の重 要 な̲.̲̲.部分 が 明 らか に な っ て い る。 そ こで イ ギ リス会 社 法 に規 定 す る 「真 実 か っ公 正 な概 観 」(trueandfairview)の 原 則 の会 計規 範 上 の役 割 につ い て さ ら に考 察 した い と思 う。

この原則 の第1の 役 割 は,企 業 会計 を律 す る最 高規 範 と して の役 割 で あ る

。 企 業 会 計 の 最 高規 範 た る性 格 とは何 か とい う と,す べ て の会 計 処 理 の 基準 や

イギリスにおける 「真実かつ公正な概観」の原則の性格47

手 続 が収 束 す る最 高 目標 とな る もので あ っ て,そ れ は究 極 的 に はそ の時 点 に お け る会 計 の 目的 に規 定 され る とい え よ う。 従 って,会 社 法 の他 のす べ て の 会 計 規 定 が 最 高 規 範 と して の最 上 位 規 定 を達 成 す るべ く,統 一 的 方 向 に作 用 す る動 機 づ け とな る もので あ る。 イ ギ リス会 社 法 に規 定 す る 「真 実 か つ公 正 な概 観 」 の原 則 はiこ の よ うに会 社 の作 成 す る財 務 諸 表 にお い て達 成 す べ き 最 高 の 目標 値(質 的特 性)を 表 現 し た規 定 とな って い る。

「真 実 か つ公 正 な概 観 」 の原 則 が会 社 法 規 定 の 中 で最 高 規 範 として の役 割 が与 え られ て い るの は,① 会 社 法 本 則 及 び付 則 の会 計 諸 規 定 を適 用 して も「真 実 か っ 公 正 な概 観 」 が 充 分 に得 られ な い場 合 に は,さ らに そ の 目標 を達 成 す るた め に会 社 法 規 定 以 外 か ら会 計 手 続 等 を選 択 適 用 して追 加 的 情 報 を提 供 し な けれ ばな らない こ と,及 び② 会 社 法 の本 則 及 び付 則 に定 め る会 計 規 則 の適 用 に よ る財務 諸 表 が,会 社 の経 営 の状 態 や損 益 につ い て の 「真 実 か つ公 正 な 概 観 」 を示 さな い お それ が あ る場 合 に は,そ れ らの 適 用 を断 念(離 脱)す る

こ とが 求 め られ て い る こ と}の2点 にお い て確認 す る こ とが で き る。

「真 実 か つ 公正 な概 観 」(trueandfairview)の 原 則 の この第1の 役 割 は・

後述 す るわ が 国 企 業 会計 原 則 の一 般 原 則 にあ る 「真 実性 の 原則 」 の性 格 とほ ぼ同 じ と解 され る。 但 し,わ が 国 の 「真 実性 の原則 」 に は,企 業 会計 原 則 に 規 定 す る会 計 原則 や会 計 基準 ・手 続 か らの離 脱 を支 持 す る役 割 は含 意 され て

18}

い な い もの と考 え られ て い る。 会 社 法 上 の会 計 規 則 を適 用 す る こ とが,か え って 財務 諸 表 の 「真 実 か つ公 正 な概 観 」 を示 す こ とに な らな い よ うな特殊 事 情 に つ い て の判 断 は第1次 的 に は会 社 の取締 役 が 行 う こ とに な るが,最 終 的 に は監 査 人 の 高度 な専 門 的 合 理 的 判 断 に よっ て確 定 す る こ とに な る。 この よ うに 「真 実 か つ 公 正 な概 観 」の原 則 が 会 計 規 範 の最 高 理 念 と して位 置 づ け ら れ,し か も会 計 規 定 か らの離 脱 を も指 示 して い る点 に イ ギ リス会 社会 計 制 度

の大 きな特 徴 が あ る とい え る。

次 に,「 真 実 か つ公 正 な概 観 」の原 則 の第2の 役 割 として,会 社 法 に定 め の な い事 項 につ い て の準 拠 規 定 として の役 割 を指摘 す る こ とが で きる。 イ ギ リ

ス は も と も とコモ ン ・ロ ー の法 体 系 を もっ た国 で あ り,従 って,会 計 規 範 の 基礎 に あ る考 え方 に もそ の よ うな1'的 法 思 想 が 反映 して い19).会 計 に関 す る法 規 範 や社 会 規 範 に お い て も,一一般 に制 定 法 的 条 文 規 定 は必 ず し も完 全 で な く,ま た,社 会 の 進 展 に伴 い不 適 切 とな る こ とが あ る とい う こ とを前提 的 認 識 と して い る。 そ こで,会 社 法 の会 計 規 定 に つ いて も,そ こに規 定 され た 会 計 規 則 は多 様 な個 別 の会 計 実務 をす べ て律 し得 る とは限 らず,事 情 に よっ て は会社 法 規 定 に不 備 が あ っ た りsあ るい は新 しい事 態 の進 展 に対 応 で きな い ケ ー スが 発 生 す る場 合 が想 定 され る。

「真 実 か つ公 正 な概 観 」 の原 則 は,こ の よ うな事 態 に備 えて,法 規 定 の空 白部 分 を埋 め る役割 が 期 待 され て い る。改 正1985年 会 社 法 の第226条 第4項 の 規 定 は,「 真 実 か つ 公 正 な概 観 」 の 原 則 の この面 の役 割 を要 求 した もの で あ る。 す な わ ち,会 社 法 付 則 そ の 他 の諸 規 定 に従 っ て もな お財 務 諸 表 が 「真 実 か つ 公正 な概 観 」を充 分 に示 さな い場 合 に は,「 真実 か つ公 正 な概 観 」を確保 す るた め に,さ らに必 要 な追加 的情 報 を提 供 しな けれ ば な らな い と して い る。

こ こで 「真 実 か つ公 正 な概 観 」 を充 分 に示 さな い場 合 とい うの は,会 社 法 の 会 計規 定 に定 め が な い か,あ る い は,会 社 法 の規 定 で は新 しい会 計 事 象 に対 応 で きな くな っ て い る事 態 を意 味 して い る。 そ の場 合 に は他 の会 計 手 続 等 の 追 加 的 適 用 を はか り,「 真 実 か つ公 正 な概 観 」の 目標 を達 成 す る こ とが必 要 と され るので あ る。

も とよ り会 社 法 も会 計 基 準 も,現 在 の あ らゆ る会 計 事 象 につ い て網羅 的 に 規 定 す る こ とは不 可能 だ し,ま た,将 来 にお い て発 生 す るす べ て の事 態 に備 え て規 定 を整 備 す る こ と も不 可 能 で あ る。 そ こで従 うべ き基 本 的 な会 計 規 則 を定 め て,例 外 的 に発 生 す る事 態 に対 して は企 業 会 計 が準 拠 す べ き一 般 規 則 を用意 す る方 式 が と られ る。 イ ギ リス会 社 法 に規 定 す る 「真 実 か つ 公 正 な概 観 」 の原 則 は,こ の よ うな意 味 で の個 別 一 般 規 則 と して の役 割 もにな って い

20)

る と解 され る の で あ る。

この 第2の 役 割 に 関 連 し て,わ が 国 の 会 計 法 規 に お い て も類 似 の 規 定 の 仕 イギリスにおける 「真実かつ公正な概観」の原則の性格49

方 が な され て い る例 が あ る。例 え ば次 の よ うな ものが そ れ で あ る。

(商 法)

「第32条 第2項 商 業 帳 簿 ノ作 成 二 関 ス ル規 定 ノ解 釈 二 付 テハ 公 正 ナ ル会 計 慣 行 ヲ斜 酌 ス ベ シ」

(財務 諸 表 規 則)

「第1条 第1項 … … この規 則 にお い て定 め の な い事 項 につ い て は,一 般 に公 正 妥 当 と認 め られ る企 業 会 計 の基 準 に従 う もの とす る。」

(法人 税 法)

「第22条 第4項 第2項 に規 定 す る当該 事 業 年度 の収 益 の額 及 び前項 各 号 に掲 げ る額 は,一 般 に公 正 妥 当 と認 め られ る会計 処 理 の基 準 に従 う もの と す る。」

これ らの規 定 は,会 計 に関 す る規 定 の解 釈 を行 った り,定 め の な い事 項 に つ い て の処 理 手 続 を選 択 す る場 合 に従 うべ き準 拠 枠 と して 定 め られ て い る。

い わ ば これ ら法 規 が 関連 す る他 の会 計 規 範 に適 用 原 則 の0部 を委 任 した性 格 の もの で あ21).し か しなが ら,わ が 国 の場 合 の これ らの鞭 規 定 は,イ 判

ス会 社 法 に お け る 「真 実 か つ公 正 な概 観 」 の 原則 の よ うに,同 時 に包 括 規 定 と して の最 高 規 範 とな っ て い る もの で は ない 。 イ ギ リス会 社 法 の 「真 実 か つ 公 正 な概 観 」 の原 則 は,会 計 規 制 の 最 高規 範 として の役 割 と同時 に,会 社 法 が他 の 法規 ・基 準 等 に委 任 す る準 拠 規 定 として の役 割 も課 せ られ て い る と考 え られ る。

そ して,「真 実 か つ公 正 な概 観 」の原 則 の第3の 役 割 と して,会 計 規 定 の個 々

22)

の適 否 を判 断 す る基準 と して の役 割 が 指 摘 され る。会社 法第226条 第2項 に規 定 す る 「真 実 か つ 公 正 な概 観 」 の原 則 は会 計 規 則 上 の最 高規 範 と して の位 置 が与 え られ て い るが,「 真 実 か つ 公 正 な概 観 」の確 保 は,会 社 法本 則 及 び付 則 に定 め る会 計 規 則 や手 続 に準 拠 す る こ とだ け で は必 ず し も保 証 され な い こ と

とな って い る。 だか ら こそ例 外 的 な事情 の も とで会 社 法 規 定 の適 用 を,必 要 な範 囲 で 排 除 す る離 脱 規 定 が 第5項 に 導入 され て い る ので あ る。

この よ うに この第3の 役 割 は,個 々 の会 計 規 定 が,「会 社 の個 別 的 な状 況 に 適 合 す るか ど うか,ま た個 々 の規 定 に時 代 の変 化 に よ る不 適応 化 が 生 じて い

な い か ど うか」 の判 断基 靴 な る もの で あ23).個 々 の会 計 規 定 の適 用 が,会 社 の個 別 的状 況 に適 合 しな い とい う こ とは,そ れ に従 っ た財務 諸 表 は 「真 実 か つ公 正 な概 観 」 を表 示 しな い とい う こ とを意 味 す る。 ま た同様 に7個 々 の 会 計 規 定 に不 適 応 化 が 生 じて い る とい う こ と は,も はや そ の規 定 の適 用 に よ って は新 しい事 態 につ い て の 「真 実 か つ公 正 な概 観 」 の提 供 は期 待 で きな い

とい う こ とに ほか な らな い。 個 々 の会 計規 定 はそ の選 択 適 用 に当 って

,た え ず そ の適 否 が慎 重 に判 断 され な けれ ば な らな い。 そ の判 断 の根 拠 とな る もの が,最 高規 範 た る 「真 実 か つ 公 正 な概 観 」 の原 則 とい う こ とで あ る

。

IV.「 真 実 か つ 公 正 な概 観 」 の原 則 とわ が 国 の 「真 実 性 の原 則 」

これ まで イギ リス会 社 法 にお け る 「真 実 か つ公 正 な概 観 」 の原 則 につ い て の規 定 の内 容,及 び会 社 会 計 規 定 の 中 で の位 置 や 役 割 に つ い て,詳 細 に考 察 して きた 。 「真 実 か つ公 正 な概 観 」の原 則 は,ま ず第1に,会 社 会 計 に お け る 最 高 規 範 として の役 割 を もつ こ と,そ して第2に,会 社 法 規 定 に定 め の な い 会 計 規 定 に つ い て の準 拠 と して の役 割 が 求 め られ て い る こ と,及 び第3に, 会 社 法 にお け る個 々 の会 計 規 定 の適 用 に つ い て の適 否 の判 断 基 準 と して の役 割 が課 せ られ て い る こ と,の3点 が 明 らか とな った。 そ こで ,以 上 の考 察 を 踏 まえ て,こ の イ ギ リス に お け る 「真 実 か つ 公 正 な概 観 」 の原 則 の特 徴 を改 め て 明 らか に しつ つ,わ が 国企 業 会 計 原 則 の一 般 原則 「真 実 性 の原 則 」 との 相 違 につ い て比 較 検 討 した い と思 う。

まず,「 真 実 か つ 公正 な概 観 」の原 則 にみ られ る第1の 特 徴 はiこ の原 則 が 会 社 会 計 を律 す る最 高規 範 と して の包 括 性 を もち なが ら,他 方 で 同時 に,明 文 規 定 が な い場 合 に準 拠 す る個 別 一 般 性 や,会 社 法 規 定 の適 否 に関 す る判 断 基 準性 の性 格 を もっ て い る点 で あ る。 最 高規 範 と して の性 格 は,い う まで も

イギリスにおける 「真実かつ公正な概観」の原則の性格51

な く会 社 会 計 の到 着 す べ き最 高 価 値 も し くは会 計 目的 を示 して い る。 従 って, す べ て の会 計 規 定 はか か る会 計 目的 を達 成 す るべ く各 々 の会 計 局 面 で作 用 す

る関 係 に あ る。 つ ま り 「真 実 か つ公 正 な概 観 」 の原 則 は・ 会 社 法 に規 定 す る 会 計 規 定 に準 拠 して 実施 され る会 社 会 計 の達 成 す べ き最 高 目標 を示 す と同 時 に,そ の他 の一 般 規 則 や会 計 手 続 等 に関 す る規 定 に対 して機 能 上 の方 向的 統 一性 を与 え る根 本 規 範 ともな っ て い るの で あ る。 そ して この 原則 は他 方 で ・ 会 社 法 に規 定 の な い個 別 会 計 手 続 等 につ い て の選 択 基準,さ らに は個 々 の会 計 規 定 の適 否 につ い て の 判 断 基 準 とな っ て い る。 これ はす べ て の会 計 規 則 ・ 手 続 に機 能 上 の方 向的 統 一 性 を与 え る根 本 規 範 が,同 時 にそ の根 本 規 範 に よ

っ て統 御 され る個 別 一 般 原 則 や判 断基 準 と もな る とい う一 見 矛 盾 した役 割 を 内包 す る規 定 とな って い る。

イ ギ リス の 「真 実 か つ公 正 な概 観 」 の原 則 の第2の 特 徴 は,会 社 の財 務 諸 表 が 「真 実 か つ公 正 な概 観 」 を確 保 す るた め の会 計 規 定 の あ り方 に認 め られ る。 す な わ ち,イ ギ リス会 社 法 上 の 「真 実 か つ 公 正 な概 観 」 は,会 社 法 に規 定 す る その他 のす べ て の会計 規 則 及 び手 続 を適 用 す る こ とに よ って達 成 され る仕組 み に はな っ て い な い の で あ る。 必 要 が な い の に追 加 的情 報 を提 供 した り,特 別 の事 情 と判 断 され る根 拠 に合 理性 が な いの に会社 法 会計 規 定 の適 用 離 脱 を行 う こ とは許 され ない 。 しか しなが ら,法 は会 社 の財 務 諸 表 が 「真 実 か つ 公 正 な概 観 」 を提 供 しな い と判 断 され る場 合 に は,不 充 分 な と きは追 加 的 情 報 を記 載 して充 分 な もの と し,損 ね るお それ の あ る と きは規 定 か らの必 要 な離 脱 を はか る こ とを指 示 して い る。

会 社 法 が,追 加 的 情 報 の提 供 や 会 計 規 定 か らの離 脱 に つ い て任 意 規 定("望 ま しい")と せ ず,強 制 規 定("し な けれ ばな らな い")と して い る点 は,「 真 実 か つ公 正 な概 観 」 の 原則 が会 社 法 の会 計 規 定 が 目標 とす る最 高 規範 た る性 格 に照 して 理 解 で きる と ころで あ る。 イ ギ リス会 社 法 はEC指 令 第4号 の 国

内 法 化 に際 して,1981年 会 社 法 の付 則 第1(改 正1948年 会 社 法 付 則 第8)に か な り詳 細 で重 要 な会 計 規 則 を規 定 した 。 そ の付 則 の会 計 規 則 は そ の ま ま改

正1985年 会 社 法 の付 則 第4に 継 承 され て い る。 イ ギ リス は ドイ ツや フラ ンス の よ うな大 陸 法 系 の 国 々 に特 徴 的 な法 定 中心 主 義 を と らな い ため

,「真 実 か つ 公 正 な概 観 」 を確 保 す るた め に,事 情 に よ っ て は法 規 定 か らの離 脱 も積 極 的

に規 定 して い るわ けで あ る。

イ ギ リス会 計 規 範 の 中 心概 念 た る 「真 実 か つ公 正 な概 観 」 の 原則 は,職 業 会計 士 団体 の設 定 す る会 計 基 準 にお い て も,こ れ まで み て きた よ う な会 計 法 にお け る規 定 と同 じ内容 の位 置 づ け と役 割 が与 え られ て 曙 .本 稿 で は,イ ギ リス会 計 規 範 の 中 心 た る 「真 実 か つ公 正 な概 観 」 の原 則 が 導 入 形 成 され, そ の後 会 計 慣 行 と して 育 って い っ た会 社 法 に お け るそ の原 則 規 定 を中 心 に研 究 す る こ とに して い るの で,会 計 基 準 につ い て の考 察 は別 の機 会 に ゆ ず る。

さて,以 上 の イ ギ リス に お け る 「真 実 か つ公 正 な概 観 」(trueandfairview) の原 則 に つ い て の 特徴 と比 較 しつ つ,わ が 国企 業 会 計 原則 の「真 実 性 の原 則 」 の,企 業 会 計 原 則 上 の位 置 や性 格 につ い て述 べ る こ ととす る。

わ が 国 企 業 会 計 原 則 の一 般 原 則 ・第 一 は次 の よ うに規 定 して い る。

「企 業 会 計 は,企 業 の財 政 状 態 及 び経 営成 績 に関 して,真 実 な報 告 を提 供 す る もの で な けれ ばな らな い。」

これ が い わ ゆ るわ が 国 の 「真 実性 の原則 」 で あ る。 この原 則 の性 格 につ い て は,一 般 に会 計 ドク トリン と して理 解 され て い るが ,同 じ第 二 の正 規 の簿 記 の原 則 以 下 の一 般 原則(ド ク トリン)と は,そ の 内容 と役割 にお い て異 な っ て い る。 「真 実 な報 告 」を提 供 す べ し とい う場 合 の真 実 性 は,具 体 的 内容 性 を有 す る とい う よ りも,企 業 会 計 原 則 が 達成 す べ き最 高 目標 を真 実性 とい う 包 括 的 な社 会 的 価値 基 準 で 明 示 した もの と解 す べ きで あ る。 この よ うな 「真 実 性 の原 則 」 の規 範 的性 格 は イ ギ リス に お け る 「真 実 か つ 公 正 な概 観 」 の原 則 の第1の 役 割 と同様 の もの で あ る と解 され る。 す な わ ち企 業 会 計 を律 す る 最 高規 範 と して の役 割 を もつ点 で両 者 は内 容 を等 し くす る もの で あ る。 問題

は 「真 実性 の原則 」 の 内容 は どの よ う に規 定 され るか とい う こ とで あ る。

まず,真 実性 の 内 実 に つ い て は,社 会 的 ・経 済 的情 況 を背景 と した会 計 目 イギリスにおける 「真実かつ公正な概観」の原則の性格53

的観 や会 計 理 論 に よ って規 定 され る。 従 っ て,企 業 会 計 に対 す る社会 的 要 求 が歴 史 的 に変 化 す れ ば,会 計 目的 観 や 会 計 理 論 の変 化 を通 じて 「真 実 な報 告 」

の内 容 が 相 対 的 に変 化 す る性 質 の概 念 で あ る。

次 に,真 実 性 の保 証 は企 業 会 計 原則 上 どの よ うに確 保 され るか とい う こ と で あ るが,わ が 国 にお け る一 般 的 理 解 に よれ ば,企 業 会 計 原 則 の一 般 原 則 第 一 「真 実性 の 原則 」 は,第 二 「正 規 の簿 記 の原 則 」 以 下 の す べ て の一 般 原 則 及 び,損 益 計 算 書 原 則 と貸 借 対 照 表 原 則 に準 拠 す る こ とに よ って保 証 され る

こ とに な る。 従 っ て,こ の よ う に解 す るな らば,企 業 の作 成 す る損 益 計 算 書 や貸 借 対 照 表 が企 業 の経 営成 績 や財 政 状 態 を表 示 す る とい う場 合,こ れ らの 財 務 報 告 が一・般 原則 の第 二 「正規 の簿 記 の原 則 」 以 下 の7つ の一 般 原 則 に準 拠 し,ま た,損 益 計 算 書 原 則 や貸 借 対 照 表 原 則 の各 会 計 基 準 に従 って作 成 さ れ た もの で あ る とい う こ とを意 味 して い る。 この場 合 の真 実性 は事 実一 致 性

と して の真 実 性 で はな く,基 準 準 拠 性 と して の相 対 的 真 実性 の性 格 を もつ も の とな る。 わ が 国 企業 会 計 原 則 の 求 め る真 実性 は,そ の よ うに特 定 され た真 実性 とい う こ とに な る。

上 に み た よ うに真 実 性 を保 証 す る仕 方 に つ い て は,イ ギ リス の 「真 実 か つ 公 正 な概 観 」 の原 則 とわ が 国 の 「真 実 性 の 原則 」 とで はか な り異 な る こ とが 明 らか とな っ た。 わ が 国 の 「真 実性 の 原則 」 は,イ ギ リス の それ と違 っ て, 企 業会 計 原則 に規 定 の な い事 項 につ い て の対 応 として,必 要 な追 加 的 情 報 の 提 供 や,さ らに は 「真 実 な報 告 」 を示 さな い場 合 の離 脱 規 定 も,そ れ 自体 の 内 部 に は明 定 して い な い か らで あ る。 しか しな が ら,社 会 規 範 と して の企 業 会 計 原 則 はそ の制 定 の特 質 か ら,一 般 に公 正 妥 と認 め られ た会 計 慣 行 を要約 した もの で あ り,そ の よ うな特 質 を反 映 した相 対 的 真 実性 を,社 会 的 な合 意 (コ ンセ ンサ ス)と して確 保 す る こ とが 求 め られ て い る と考 え られ る。 確 か に会 計 原則 設 定 機 関 に よ る見 直 し手 続 とい う プ ロセ ス を経 る こ とに よ って, 実 践 に お い て事 実 一 致 性 と して の真 実 性 の確 保 が,厳 密 な意 味 で保 証 され な い とい う問題 は あ る。 しか しなが ら,会 計 原 則 が 実 践 規 範 と して の役割 を果

たす こ とが期 待 され て い る の は,個 々 の事 例 にお け る単純 な事 実 一 致 性 で は な く,社 会 的 に合 意 され た ル ー ル と して の基 準 一 致 性 で な けれ ば な らな い

。 この よ うに考 え る な らば・ わ が国 企 業 会 計 原則 の 「真 実 性 の原 則 」 の役割 を 拡 大 して,企 業 会 計 を律 す る最 高 規 範 として の 役 割 に加 え,会 計 原 則 規 定 の 空 白 を埋 め る個 別 一 般 原則 と して の 役割 や,さ らに個 々 の会 計 基 準 の適 否 を 判 断 す る基準 と して の役 割 を付 与 す る必 要性 は少 な い とい え る。

そ れ で は,真 実性 の 原則 の 規 定 の あ り方 とし て どの よ うな方 式 が望 ま しい ので あ ろ うか 。 イ ギ リス会 社 法 にお け る 「真 実 か つ公 正 な概 観 」 の原 則 の よ うに,会 社 の 最 高規 範 と して の包 括 規 定 に加 え,個 別..̲....般原 則 や個 別 規 定 の 判 断 基 準 まで 求 め る方 式 に よ る の か,あ るい はわ が 国 企 業 会 計 原 則 の 「真 実 性 の原 則 」 の よ う に企 業 会 計 の 最 高 規 範 と して包 括 的 か つ委 任 的 な性 格 に と

どめ るべ きな の か,と い う こ とが と りあ げ られ よ う。

筆 者 は,会 計 ドク ト リン と して の根 本 概 念 と して 「真 実 性 の原 則 」 を と ら え て お り,わ が 国 の 「真 実性 の 原則 」 の規 定 の仕 方 が会 計 原 則 の理 論 構 造 の 上 か らは合 理 的 で あ る と考 えて い る。 この 問題 は これ まで も別 の稿 で 論 じて

きて お り・ 紙 幅 も残 され て い な い の で,こ こで詳 述 す る の を避 けた い と誘 。 イ ギ リス の 「真 実 か つ公 正 な概 観 」 の原 則 が,一 方 で会 社 会 計 の最 高 規 範 と して の役割 を もち なが ら,他 方 で その 最 高 規 範 に よっ て統 御 され る個 別 一 般 原 則 や個 別 判 断基 準 と して の役 割 もあ わ せ もつ とい う規 定 の あ り方 は,会 計 原 則 の理 論 構 造 的理 解 に立 て ば検 討 の余 地 が お お い に残 され て い る よ う に思 わ れ る。

V.お わ り に

本 稿 で はs会 計 原 則 に お け る真 実 性 の 概 念 に つ い て,第 一義 的 に は イ ギ リ ス に お い て 久 し く会 計 規 範 の 根 本 原 則 と し て 発 展 し て き たr真 実 か つ 公 正 な 概 観 」(trueandfairview)の 原 則 に つ い て 考 察 を加 え た 。 そ し て,イ ギ リス

イギ リスにおける 「真実かつ公正な概観」の原則の性格55

会 社 法 にお け る 「真 実 か つ 公 正 な概 観 」 の原 則 の規 定 や役 割 と比 較 す る こ と に よっ て,第 二 義 的 に はわが 国企 業 会 計 原則 の 「真 実性 の原 則 」 の性 格 や 役 割 に つ い て検 討 した。

イ ギ リス の 「真 実 か っ公 正 な概 観 」 の原 則 は,EC指 令 第4号 を通 じて他 のEC諸 国 の会 社 法 に も導 入 され た が,そ の規 定 の され 方 や 役割 につ い て は 必 ず し もイ ギ リス の会 社 法 規 定 の場 合 と同様 で はな い。 と りわ け,会 社 法 の 会 計 規 定 か らの離 脱 規 定 に つ い て は,イ ギ リスが 積 極 的 に規 定 し,「真 実 か つ 公 正 な概 観 」 の原 則 の役 割 を強 化 す る方 向 に あ るの に対 して,ド イ ツや フ ラ ンス の よ うな大 陸法 の 国 々 に あ って はそれ ほ どの重 要 性 を与 え られ て い な い の が実 態 で あ る。 今後 のEC諸 国 間 に お け る さ らな る調 和 化 促 進 に当 って は,

この 問題 につ い て の新 た な対 応 も迫 られ る もの と思 わ れ る。

他 方,わ が 国企 業 会計 原 則 の実 践 規 範 として の役 割 を確 保 して い く上 で 「真 実 性 の原 則 」 の規 定 の あ り方 や 役 割 につ い て,さ ら に理 論 的 あ るい は制 度 的 な検 討 が加 え られ な けれ ば な らな い。

注

1)こ の よ う な 会 計 環 境 の 変 化 と そ れ が も た ら す 会 計 問 題 に は,リ ー ス 契 約,外 貨 換 算,証 券 ・金 融 先 物 取 引 や 先 物 為 替 予 約 等 の 金 融 商 品,研 究 開 発 投 資(R&

D),企 業 の 合 併 ・買 収(M&A),ソ フ ト ウ エ ア,ヒ ュ ー マ ン ・ リ ソ ー ス 等 々 が あ る 。 こ れ ら の 問 題 の 本 質 と 会 計 的 対 応 に つ い て は,次 の 文 献 で 詳 し く 論 じ て い る の で 参 照 さ れ た い 。

若 杉 明 編 著 『ソ フ ト化 社 会 と 会 計 』 ビ ジ ネ ス 教 育 出 版 社,1989年 。 2)JointStockCompaniesRegistrationAct,7&8Victoria・C110(5th

September,1844).

3)A.C.Littleton,"AccountEvolutionto1900"(TheAmericanInstitute

PublishingCQ.Inc.,1933),PP・288‑289(片 野 一 郎 訳 『リ ト ル ト ン 会 計 発 達 史 』 同 文 舘,1972年,401〜402頁)。

4)CompaniesClausesConsolidationAct,8&9Victoria ,C.lfi(8thMay, 1$45).

5)JointStockCompaniesAct,19&20Victoria,C.47(14thJuly ,1856).

6)以 上 の イ ギ リ ス 会 社 法 の 改 正 経 緯 と そ の 過 程 に お け る 「真 実 か つ 公 正 な 概 観 」 (trueandfairview)の 概 念 の 形 成 と 発 展 に つ い て の 詳 細 な 説 明 は 次 の 文 献 を 参 照 さ れ た い 。

千 葉 準 一 著 『英 国 近 代 会 計 制 度 』 中 央 経 済 社,1991年 。

7)"ReportofCommitteeonCompanyLawAmendment" .(CohenCommittee Report),London,HMSO,Command.6659,1945.

s) 9) 107 11}

)2 1

千 葉 準 一 著,前 掲 書,330頁 。 CompaniesAct,10&11GeorgeW,C.47(6thAugust,1947).

CompaniesAct,11&12GeorgeVl,C.38(30thJune,1948).

こ こ で の 条 文 の 訳 は 下 記 の 文 献 を 参 考 に し た 。

黒 澤 清 著 『近 代 会 計 学 〈普 及 版 六 訂 〉』 春 秋 社,1978年,287頁 注 。 千 葉 準 一 著,前 掲 書,333〜335頁 。

「真 実 か つ 公 正 な 概 観 」(trueandfairview)の 導 入 経 緯 に つ い て は,次 の 文 献 を 参 照 の こ と 。

DavidFlint,"ATrueandFairViewinCompanyAccount ,"ICAS,Gee$

Co.,1982,p.6.

13)黒 澤 清 著 『新 企 業 会 計 原 則 訳 解 』 中 央 経 済 社,1976年,90頁 。

14)GeoffreyAlanLee,"AccountingintheUnifiedKingdom" ,pp.256‑257{in H.PeterHolzerandOthers,InternationalAccounting ,Harper&Row, Publishears,Inc.,1985).

15)当 時 の 一 般 に 公 正 妥 当 と 認 め ら れ た 会 計 基 準 と し て は,イ ン グ ラ ン ド ・ ウ エ ー ル ズ 勅 許 会 計 士 協 会(TheInstituteofCharteredAccountantsinEngland

andWeles,ICAEN)が 公 表 し た 「会 計 原 則 勧 告 書 」(Recommendation)力 雪あ る 。 し か し な が ら,こ れ は 個 別 会 計 問 題 に つ い て の 処 理 基 準 を 示 す に と ど ま り,会 計 実 務 に 対 す る 規 範 性 が 弱 か っ た 。 そ こ で1970年1月 に 同 協 会 に 会 計 基 準 運 営 委 員 会(AccountingStandardsSteeringCommittee,ASSC)が 設 置 さ れ,以 後

「会 計 実 務 基 準 書 」(StatementofStandardAccountingPractice,SSAP)が 公

イギ リス に お け る 「真 実 か つ公 正 な概 観1の 原 則 の性 格57

表 さ れ て い る 。 な お,ASSCは1976年2月 に 会 計 基 準 委 員 会(AccountingStan・

dardsCommittee,ASC)に 改 め ら れ た 。

16)CompaniesAct1976,C.69(15thNovember,1976).な お,翻 訳 は 次 の 文 献 に よ っ た 。

大 矢 知 浩 司 ・佐 々 木 秀 一 編 著 『イ ギ リ ス 会 計 制 度 の 展 開 』 同 文 舘,1983年, 214頁(資 料 編)。

17)CompaniesAct1985及 びCompaniesAct1989の 条 文 は 次 の 文 献 に よ っ た 。 KeithWalmsley,Co.Ed.,、SutterworthsCompanyhaw1%η 伽oん,8th Edition,1991,pp.150‑‑151.

18)若 杉 明 教 授 は,「 真 実 性 の 原 則 」は そ の 内 容 を 特 定 せ ず,企 業 会 計 原 則 に 規 定 す る 他 の 一 般 原 則 や 会 計 基 準 に 準 拠 す る こ と に よ っ て 達 成 さ れ る 性 格 の も の (委 任 規 定)で あ る と理 解 さ れ て い る 。 こ の よ う な 考 え か ら す れ ば,「 真 実 性 の 原 則 」 の 役 割 と し て,イ ギ リ ス の 会 社 法 に み ら れ る 適 用 離 脱 の 意 味 内 容 を 含 め

る こ と は で き な い こ と と な る(若 杉 明 著 『制 度 会 計 論 』森 山 書 店,1987年,14〜15 頁)。

19)ゲ ル ダ ー ト は,イ ギ リ ス 法 に お け る 制 定 法(statutelaw)と コ モ ン ・ロ ー(com monlaw)と の 関 係 に つ い て,「(イ ギ リ ス の)制 定 法 が 膨 大 な 分 量 で あ る に も か か わ ら ず 一(省 略)一 イ ギ リ ス 法 の も っ と も 基 幹 的 な 部 分 は,今 な お コ モ ン ・ ロ ー で あ る 。」 と 明 言 し て い る(末 延 三 次 ・木 下 毅 訳 『イ ギ リ ス 法 原 理 』(原 書 第8版)東 京 大 学 出 版 会,1981年,2〜3頁,Cf.W.M.Geldart,"Elements

げEnglish」L側'lEditedbyD.C.M.Yardley,OxfordUniversityPress, 1975.E

20)田 中 弘 稿 ダイ ギ リ ス に お け る 会 計 規 制 と 『真 実 か つ 公 正 な 概 観 』」,『 會 計 』 第 123巻 第3号(1983年3月 号),43頁 。

21)若 杉 教 授 は,わ が 国 企 業 会 計 原 則 の 「真 実 性 の 原 則 」 は,「 包 括 規 定 も し く は 委 任 規 定 の 性 格 を 有 す る と は い っ て も,こ の 規 定 を 通 し て 参 照 さ れ,準 拠 さ れ,

ま た 考 慮 さ れ る も の が 他 の 法 規,基 準 等 で は な く,企 業 会 計 原 則 の う ち 一 般 原 則 の 第2原 則 命 題 以 下 の 諸 規 定 で あ る 」 と述 べ,「 真 実 性 の 原 則 」 の 特 質 を 明 ら か に さ れ て お ら れ る(若 杉 明 著,前 掲 書,15頁)。

22>田 中 弘 稿,前 掲 論 文,43頁 。

田 中 教 授 は こ の よ う な イ ギ リ ス に お け る 「真 実 か つ 公 正 な 概 観 」 の 原 則 に つ い て の3つ の 役 割 を 幾 つ か の 論 文 で 吟 味 さ れ,そ の 分 析 に も と づ き わ が 国 企 業 会 計 原 則 の 「真 実 性 の 原 則 」 の 新 た な 役 割 に つ い て も提 言 し て お ら れ る 。 本 章 で の 筆 者 の 考 察 も 田 中 教 授 の 研 究 成 果 を 参 考 と さ せ て 頂 い て い る 。

な お,わ が 国 の 「真 実 性 の 原 則 」 の 役 割 や 企 業 会 計 原 則 上 の 位 置 に つ い て は , 次 章 で 述 べ る 通 り 筆 者 は 田 中 教 授 と見 解 を 異 に し て い る 。

23)田 中 弘 稿,前 掲 論 文,43頁 。

24)イ ギ リ ス に お け る 職 業 会 計 士 団 体 の 設 定 す る 会 計 基 準(「 会 計 実 務 基 準 書 」, SSAP)の 性 格 に つ い て は,次 の 文 献 を 参 照 の こ と。

ICAEW,̀̀TheEffect(ゾStatementsげStandardAccountingPracticeon Auditor'sdeports",1971.

TheAccountingStandardsCommittee,"SettingAccountingStandard:

ReportandRecommendationsbytlaeAccounting,StandardsCommittee';

1981.

25)こ の 問 題 の 筆 者 の 考 え に つ い て は,次 の 拙 稿 を 参 照 さ れ た い 。

拙 稿 「会 計 原 則 の 基 礎 構 造 論 序 説 」,『 沖 大 経 済 論 叢 』 第7巻 第1号(1983年 3月)。

「企 業 会 計 原 則 の 基 礎 構 造 試 論 」,『 企 業 経 営 の 展 開 と会 計 』(阪 本 安 一 ・ 西 賢 祐 編 著,同 文 舘,1987年i218〜231頁 所 収)c,

「真 実 性 の 原 則 と経 理 自 由 」,『 国 際 経 営 論 集 』 第2号(1991年3月)。

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