公認会計士短答特別講座ガイダンス財務会計論見本レジュメ集 EL16818

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公認会計士

短答特別講座ガイダンス

財務会計論

【見本】レジュメ集

EL16818

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2016.12 短答特別講座・財務会計論(by K.Watanabe) 簿記論点表

第１章有価証券

１過去13回の出題年度･回･番号問われた項目等出題内容 H22Ⅱ-07 B/Sその他有価証券評価差額金期末評価、減損処理の要件、償却原価法(定額法)、保有目的区分の変更 23 B/S投資有価証券期末評価、無償取得、償却原価法(定額法) H23Ⅰ-03 満期保有目的の債券の期末簿価期末評価、償却原価法(利息法) H24Ⅰ-08 P/L投資有価証券売却益その他有価証券の売却 19,20 B/S繰延税金資産期末評価、減損処理 H24Ⅱ-19 B/Sその他有価証券評価差額金 20 P/L税引前利益への影響額売買、保有目的区分の判定、期末評価、減損処理、償却原価法(定額法) H25Ⅰ-11 語句と金額を問う融合問題売買目的有価証券とその他有価証券の期末評価、IFRSとの対比 22 P/L有価証券売却益 23 P/L有価証券利息売買目的有価証券の処理、売買、端数利息(月割)、期末評価 H26Ⅱ-10 B/Sその他有価証券評価差額金期末評価、保有目的区分の変更、償却原価法(定額法) 23 B/Sその他有価証券評価差額金期末評価、保有新株予約権の行使 H27Ⅰ-10 P/L税引前利益への影響額売買、その他資本剰余金の処分による配当受領、期末評価、償却原価法(利息法) ２対策のツボ ① 期末評価、売買、保有目的区分の変更の３つが問われる ② あてはめ度が比較的高いため、穴のない正確な知識の習得が重要 ③ 知識確認のため、問題演習量（特に新規問題）は多めに３論点重要度論点重要度備考第１節有価証券の基礎有価証券の売買の会計処理Ａ【ポイント】付随費用・売却手数料の取扱い株式分割・株式併合の取扱いＢ【関連論点】１株当たり当期純利益算定上の取扱い配当金の取扱いＢ【関連論点】その他資本剰余金の処分による配当(受領側)の処理端数利息の計算Ｂ【解法】月割計算の場合の「有価証券利息」の直接算定方法第２節有価証券の分類と評価各保有目的区分の取扱いＡ【ポイント】B/S価額、評価差額の取扱い、表示償却原価法の会計処理Ａ【解法】定額法の場合の「有価証券利息」の直接算定方法その他有価証券の取扱いＡ【ポイント】全部純資産直入法と部分純資産直入法の比較【解答上の注意事項】各パターンごとの決算整理前残高の意味親会社株式の取扱いＣ【ポイント】保有目的区分、表示減損処理Ｂ【ポイント】適用対象と適用要件、表示【関連論点】償却原価法と減損処理第３節有価証券の保有目的区分の変更原則的な取扱いＢ【ポイント】振替額、振替時の評価差額の処理その他有価証券からの変更の取扱いＢ【ポイント】振替額、振替時の評価差額の処理４回転用教材パワーアップ答練第１回問題１～５テキスト設例（第２節設例１～４、７～９）高出題頻度低多習得に要する時間少貯金論点攻め論点捨て論点保険論点 (○が小さいほど「あてはめ度」が高い) ×

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2016.12 短答特別講座・財務会計論(by K.Watanabe) 簿記論点表 K.Watanabe@LEC 2

第２章引当金

１過去13回の出題年度･回･番号問われた項目等出題内容 H24Ⅰ-05 特別修繕引当金を計上する場合の費用額引当金を計上する方法と資産計上し減価償却する方法の比較 19,20 B/S繰延税金資産賞与引当金 H24Ⅱ-07 B/S引当金の合計額債務保証損失引当金、修繕引当金、賞与引当金、返品調整引当金２対策のツボ ① 各引当金の計上額と費用額を求められるようにする ② 知っているか知らないかで決まるため、正確な知識を身に付ける３論点重要度論点重要度備考第１節引当金総論引当金の具体例Ｃ【ポイント】繰入額のP/L表示、引当金のB/S表示第２節引当金各論賞与引当金の会計処理Ｂ【ポイント】引当金・未払賞与・未払金の各ケースの区別役員賞与引当金の会計処理Ｂ【ポイント】引当金・未払役員賞与の各ケースの区別役員退職慰労引当金の会計処理Ｃ【ポイント】引当金の金額の算定、繰入額の算定売上割戻引当金の会計処理Ｃ【ポイント】繰入額のP/L表示返品調整引当金の会計処理Ｃ【ポイント】引当金の金額の算定、繰入額のP/L表示修繕引当金の会計処理Ｃ【ポイント】引当金の金額の算定債務保証損失引当金の会計処理Ｂ【ポイント】引当金の金額の算定、貸倒引当金との関係４回転用教材パワーアップ答練第１回問題６高出題頻度低多習得に要する時間少貯金論点攻め論点捨て論点保険論点 (○が小さいほど「あてはめ度」が高い) ×

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2016.12 短答特別講座・財務会計論(by K.Watanabe) 連結計算パターン別問題

設例２－１－１（追加取得①－期末追加取得）

〔資料Ⅰ〕解答上の留意事項

1. 各社とも事業年度は毎年４月１日から翌年３月31日までの１年間である。

2. 各社とも利益剰余金を原資とする剰余金の配当を行っている。

3. Ｓ社において土地以外の資産及び負債の帳簿価額と時価との間に重要な乖離は生じていない。

4. のれんは発生年度の翌期から10年間にわたり定額法により償却する。

5. 連結財務諸表上の税効果会計は実効税率を40％として適用するが、子会社への投資に係る一

時差異については税効果を認識しない。

〔資料Ⅱ〕Ｐ社の×３年度末及び×４年度末の純資産の内訳

資本金

資本剰余金

利益剰余金

×４年３月31日

50,000千円

20,000千円

64,000千円

×５年３月31日

50,000千円

20,000千円

76,000千円

なお、Ｐ社が×４年度に計上した純利益は18,000千円、×４年度に行った剰余金の配

当は6,000千円である。

〔資料Ⅲ〕Ｐ社によるＳ社株式の取得状況

日付

取引内容

取引割合

取引価額

×２年３月31日

取得

80％

13,600千円

×５年３月31日

取得

10％

2,700千円

〔資料Ⅳ〕Ｓ社の純資産及び土地（帳簿価額2,000千円）の時価の推移

純資産の内訳

資本金

資本剰余金

利益剰余金

土地の時価

×２年３月31日 10,000千円

1,500千円

2,900千円

3,000千円

×３年３月31日 10,000千円

1,500千円

4,900千円

3,250千円

×４年３月31日 10,000千円

1,500千円

6,400千円

3,500千円

×５年３月31日 10,000千円

1,500千円

9,900千円

4,000千円

なお、Ｓ社が×４年度に計上した純利益は5,000千円、×４年度に行った剰余金の配

当は1,500千円である。

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K.Watanabe@LEC

96 【解答用紙】

×４年度の連結財務諸表の金額

当期純利益 ( )千円

非支配株主に帰属する当期純利益 ( )千円

親会社株主に帰属する当期純利益 ( )千円

のれん ( )千円

資本剰余金 ( )千円

利益剰余金 ( )千円

非支配株主持分 ( )千円

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設例２－１－１（追加取得①－期末追加取得）

【解

答】

×４年度の連結財務諸表の金額

当期純利益 ( 21,640 )千円

非支配株主に帰属する当期純利益 ( 1,000 )千円

親会社株主に帰属する当期純利益 ( 20,640 )千円

のれん ( 1,120 )千円

資本剰余金 ( 19,500 )千円

利益剰余金 ( 81,120 )千円

非支配株主持分 ( 2,200 )千円

【解

説】

（単位：千円）

Ⅰ タイムテーブル

1. Ｐ社

×4/3 ×5/3

資

本

金 50,000 50,000

資本剰余金 20,000 20,000

利益剰余金 64,000 76,000

合計 134,000 146,000

2. Ｓ社

＋80％＋10％

×2/3 ×4/3 ×5/3

資

本

金 10,000 10,000 10,000

資本剰余金 1,500 1,500 1,500

利益剰余金 2,900 6,400 9,900

評価差額 600(*1) 600 600

合計 15,000 18,500 22,000

Ｐ社持分 12,000(2) 2,200(3)

取得原価 13,600 2,700

の

れ

ん 1,600 1,280 1,120

資本剰余金 △ 500(*4)

(*1) (2/3Ｓ社土地時価3,000－帳簿価額2,000)×(１－実効税率40％)＝600

(*2) 2/3Ｓ社資本勘定(評価差額含む)15,000×2/3Ｐ社取得80％＝12,000

(*3) 5/3Ｓ社資本勘定(評価差額含む)22,000×5/3Ｐ社取得10％＝2,200

(4) 追加取得持分2,200(3)－5/3Ｐ社取得10％分に係る取得原価2,700＝△500

利益＋18,000 配当△ 6,000 ＋3,500 (2,800・700) 非 3,000 非 3,700 △160×2 利益＋5,000 (4,000・1,000) 配当△1,500 (△1,200・△300) 非 2,200 △160

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K.Watanabe@LEC

98 Ⅱ ×４年度の連結財務諸表の作成

1. Ｓ社個別財務諸表の修正（土地の時価評価に係る評価差額の計上）

(*1) 2/3Ｓ社土地時価3,000－帳簿価額2,000＝1,000

(2) 評価差額1,000(1)×実効税率40％＝400

2. 連結修正仕訳

(1) 開始仕訳

① ×2/3支配獲得時の相殺消去

(*1) 2/3Ｓ社株式取得原価13,600－2/3Ｓ社資本勘定(評価差額含む)15,000×2/3Ｐ社取得

80％＝1,600

(*2) 2/3Ｓ社資本勘定(評価差額含む)15,000×2/3Ｓ社非支配株主20％＝3,000

② ×2/4～×4/3利益剰余金増加額の振替及びのれんの償却

(*1) 2/4～4/3Ｓ社利益剰余金増加額3,500×2/4～4/3Ｓ社非支配株主20％＝700

(*2) 2/3Ｓ社のれん1,600÷10年×２年＝320

上記①及び②をまとめた次の仕訳が開始仕訳となる。

(*1) 4/3Ｓ社資本勘定(評価差額含む)18,500×4/3Ｓ社非支配株主20％＝3,700

(*2) 2/3Ｓ社利益剰余金2,900＋Ｓ社利益剰余金増加額のうち非支配株主帰属分700＋2/3Ｓ

社のれん償却額320＝3,920

(2) 期中仕訳

① 当期純利益の振替

(*) Ｓ社当期純利益5,000×4/4～5/3Ｓ社非支配株主20％＝1,000

② 剰余金の配当の振替

(*) Ｓ社剰余金の配当1,500×4/4～5/3Ｓ社非支配株主20％＝300

(借) 土

地

1,000 (*1)

(貸) 繰延税金負債

400 (*2)

評

価

差

額

600 (借) 資本金－当期首残高－

10,000

(貸) 関係会社株式

13,600

資本剰余金－当期首残高－

1,500

非支配株主持分－当期首残高－

3,000 (*2)

利益剰余金－当期首残高－

2,900

評

価

差

額

600 の

れ

ん

1,600 (*1)

(借) 利益剰余金－当期首残高－

700 (*1)

(貸) 非支配株主持分－当期首残高－

700 (借) 利益剰余金－当期首残高－

320 (*2)

(貸) の

れ

ん

320 (借) 資本金－当期首残高－

10,000

(貸) 関係会社株式

13,600

資本剰余金－当期首残高－

1,500

非支配株主持分－当期首残高－

3,700 (*1)

利益剰余金－当期首残高－

3,920 (*2)

評

価

差

額

600 の

れ

ん

1,280

(借) 非支配株主帰属純損益

1,000 (*)

(貸) 非支配株主持分－当期変動額－

1,000

(借) 非支配株主持分－当期変動額－

300 (*)

(貸) 利益剰余金－剰余金の配当－

300

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③ 受取配当金の相殺

(*) Ｓ社剰余金の配当1,500×4/4～5/3Ｐ社持分80％＝1,200

④ のれんの償却

(*) 2/3Ｓ社のれん1,600÷10年＝160

⑤ ×5/3株式追加取得に係る修正

(*1) 追加取得持分：5/3Ｓ社資本勘定(評価差額含む)22,000×5/3Ｐ社取得10％＝2,200

(2) 5/3Ｓ社株式取得原価2,700－追加取得持分2,200(1)＝500

Ⅲ ×４年度の連結財務諸表の金額

1. 当期純利益・親会社株主に帰属する当期純利益・非支配株主に帰属する当期純利益

純利益Ｐ社 18,000 Ｓ社 5,000

4,000 1,000

△1,200(配当) △ 160(の償)

16,800 3,840

20,640 1,000 ⇒ 21,640

2. のれん・資本剰余金・利益剰余金・非支配株主持分

＜Ｓ社＞＋80％＋10％

×2/3 ×4/3 ×5/3

資

本

金 10,000 10,000 10,000

資本剰余金 1,500 1,500 1,500

利益剰余金 2,900 6,400 9,900

評価差額 600 600 600

合計 15,000 18,500 22,000

Ｐ社持分 12,000 2,200

取得原価 13,600 2,700

の

れ

ん 1,600 1,280 1,120

資本剰余金 △ 500

利益剰余金：Ｐ社76,000＋上記網掛け部分合計5,120＝81,120

資本剰余金：Ｐ社20,000＋上記最下部△500＝19,500

(借) 受

取

配

当

金

1,200 (*)

(貸) 利益剰余金－剰余金の配当－

1,200

(借) のれん償却額

160 (*)

(貸) の

れ

ん

160 (借) 非支配株主持分－当期変動額－

2,200 (*1)

(貸) 関係会社株式

2,700

資本剰余金－非支配株主との取引に係る親会社の持分変動-

500 (*2)

＋3,500 (2,800・700) 非 3,000 非 3,700 △160×2 利益＋5,000 (4,000・1,000) 配当△1,500 (△1,200・△300) 非 2,200 △160 親会社株主に帰属する当期純利益当期純利益純利益に影響する連結修正事項はのれんの償却と受取配当金の相殺非支配株主に帰属する当期純利益非支配株主持分のれん

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K.Watanabe@LEC

100 なお、利益剰余金は連結修正仕訳から次のように求められる。

利益剰余金当期首残高：Ｐ社64,000＋Ｓ社6,400－上記Ⅱ2.(1)3,920＝ 66,480

剰余金の配当：Ｐ社6,000＋Ｓ社1,500－上記Ⅱ2.(2)②300－③1,200＝(-)6,000

親会社株主に帰属する当期純利益：上記1.より 20,640

利益剰余金当期末残高： 81,120

-point-

期末の追加取得はフロー項目には影響を与えない。

追加取得は非⽀配株主との取引であるため、持分変動差額を資本剰余⾦として処理する。

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2016.12 短答特別講座・財務会計論(by K.Watanabe) 財務諸表論レジュメ第16章

第１６章資産除去債務

(テキスト第１２章) 本章に関連する会計基準等「資産除去債務に関する会計基準」（「除去債務基準」と略称）「資産除去債務に関する会計基準の適用指針」１資産除去債務の意義（除去債務基準３）資産除去債務取得、建設、開発または通常の使用によって生じ当該有形固定資産の除去に関して法令または契約で要求される法律上の義務及びそれに準ずるもの有形固定資産の「有形固定資産」の範囲には、財務諸表等規則において有形固定資産に区分される資産(建設仮勘定やリース資産を含む)のほか、それに準じる有形の資産(投資不動産など)も含まれる「通常の使用」とは、有形固定資産を意図した目的のために正常に稼働させることをいう有形固定資産を除去する義務が、不適切な操業等の異常な原因によって発生した場合には、引当金の計上や減損基準の適用対象とすべきものとなる「除去」とは、有形固定資産を用役提供から除外すること(一時的に除外する場合を除く)をいう・売却、廃棄、リサイクルその他の方法による処分等は除去に含まれる・転用や用途変更は除去に含まれない・当該有形固定資産が遊休状態になる場合は除去に該当しない・有形固定資産の使用期間中に実施する環境修復や修繕は対象とはならない「法律上の義務に準ずるもの」とは、債務の履行を免れることがほぼ不可能な義務を指し、法令または契約で要求される法律上の義務とほぼ同等の不可避的な義務が該当する有形固定資産の除去が企業の自発的な計画のみによって行われる場合は、法律上の義務に準ずるものには該当しない有形固定資産を除去する義務のほか、有形固定資産の除去そのものは義務でなくとも、有形固定資産を除去する際に当該有形固定資産に使用されている有害物質等を法律等の要求による特別の方法で除去するという義務も含まれる (この場合、有害物質の除去に直接関わる費用のみが資産除去債務の計上の対象となる) 土地の汚染除去の義務が通常の使用によって生じた場合で、それが当該土地に建てられている建物や構築物等の資産除去債務と考えられるときには、除去債務基準の対象となる・有形固定資産を除去する義務が、不適切な操業等の異常な原因によって発⽣することがある。このような場合には、資産除去債務として使⽤期間にわたって費⽤配分すべきではなく、引当⾦の計上や減損会計の対象とすべきである。【H23①A○】・有形固定資産の使⽤期間中に実施する環境修復や修繕についても、収益との対応を図るために当期の負担に属する⾦額を計上することを目的として、資産除去債務と同⼀の会計処理が⾏われる。【H25①B×】・資産除去債務には、有形固定資産の使⽤期間中に実施する環境修復、および保管や管理のための処分に⾄るまでの⽀出も含まれる。【H23①B ×】

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2016.12 短答特別講座・財務会計論(by K.Watanabe) 財務諸表論レジュメ第16章 K.Watanabe@LEC 244 ２資産除去債務の負債計上（除去債務基準４～５） (1) 資産除去債務の負債計上 (2) 負債計上の方法法律上の義務に基づく場合など、概念フレームワークに示された負債の定義を満たすものについては貸借対照表に計上すべきであるとの指摘があった資産除去債務の負債計上には、引当金処理と資産負債の両建処理が考えられるが制度会計上は資産負債の両建処理を採用している＜引当金処理と資産負債の両建処理＞引当金処理資産負債の両建処理（制度会計上）意義有形固定資産の除去に係る用役（除去サービス）の費消を、当該有形固定資産の使用に応じて各期間に費用配分し、それに対応する金額を負債として認識する処理法律上の義務に基づく場合など、資産除去債務に該当する場合、債務として負担している金額が合理的に見積られることを条件に、資産除去債務の全額を負債として計上し、同額を有形固定資産の取得原価に反映させる処理着眼点費用性(借方)の観点から計上される（適正な期間損益計算）負債性(貸方)の観点から計上される（情報ニーズへの対応）計上される負債金額将来支出の一部将来支出の全額論拠・有形固定資産に対応する除去費用が、当該有形固定資産の使用に応じて各期に適切な形で費用配分されるという点では、資産負債の両建処理と同様である・資産負債の両建処理の場合に計上される借方項目が資産としての性格を有しているのかどうかという点に疑問が残る・引当金処理の場合には、有形固定資産の除去に必要な金額が貸借対照表に計上されないことから、資産除去債務の負債計上が不十分であるという問題点がある・資産負債の両建処理は、有形固定資産の取得等に付随して不可避的に生じる除去サービスの債務を負債として計上するとともに、対応する除去費用をその取得原価に含めることで、当該有形固定資産への投資について回収すべき額を引き上げることを意味する・有形固定資産に対応する除去費用が、減価償却を通じて、当該有形固定資産の使用に応じて各期に費用配分されるため、資産負債の両建処理は引当金処理を包摂する資産除去債務有形固定資産の取得、建設、開発または通常の使用によって発生した時に負債として計上する資産除去債務の発生時に、当該債務の金額を合理的に見積ることができない場合には、これを計上せず、当該債務額を合理的に見積ることができるようになった時点で負債として計上する我が国においては、原子力発電施設の解体費用につき解体引当金を計上しているような特定の事例は見られるものの、国際的な会計基準で見られるような、資産除去債務を負債として計上する会計処理は行われていなかった・有形固定資産の耐用年数到来時に、解体、撤去、処分等のために費用を要するときには、その残存価額に反映させることとされているが、残存価額がマイナスになるような処理は想定されず、実際に適用されてこなかった・当該費用の発生が当該残存価額の設定にあたって予見できなかった機能的原因等により著しく不合理になったことなどから残存価額を修正することとなった場合には、臨時償却として処理することも考えられるが、残存価額をマイナスにしてこのような会計処理を行うこともなかった・引当金処理は、計上する必要があるかどうかの判断規準や、将来において発生する金額の合理的な見積方法が必ずしも明確ではなかったことなどから、広くは行われてこなかったしかしここで有形固定資産の除去などの将来に履行される用役について、その支払いも将来において履行される場合、当該債務は通常、双務未履行であることから、本来は認識されることはない・資産除去債務の発生時に、その債務の⾦額を合理的に⾒積ることができない場合には、これを計上せず、その債務額を合理的に⾒積ることができるようになった時点で負債として計上する。【H23①A○】・資産除去債務の会計処理については、引当⾦処理と資産負債の両建処理の２通りがある。有形固定資産に対応する除去費⽤が、当該有形固定資産の使⽤に応じて各期に適切な形で費⽤配分されるため、いずれの⽅法も制度上認められている。【H23①A×】

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2016.12 短答特別講座・財務会計論(by K.Watanabe) 財務諸表論レジュメ第16章３資産除去債務の算定（除去債務基準６）＜将来キャッシュ・フローの測定値の属性＞市場の評価を反映した金額自己の支出見積り（制度会計上）資産除去債務について、市場価格を観察することができれば、それに基づく価額を時価として用いることが考えられるが、通常、その市場価格を観察することはできないため、市場があるものと仮定して、そこで織り込まれるであろう要因を割引前将来キャッシュ・フローの見積りに反映する原状回復における過去の実績や、有害物質等に汚染された有形固定資産の処理作業の標準的な料金の見積りなどを基礎とする自己の支出見積りによるため信用リスクは将来キャッシュ・フローの見積りには影響を与えない発生時支出時将来キャッシュ・フロー資産除去債務の計上額割引計算資産除去債務はそれが発生したときに有形固定資産の除去に要する割引前の将来キャッシュ・フローを見積り割引後の金額（割引価値）で算定する貨幣の時間価値を反映した無リスクの税引前の利率 _{合理的で説明可能な} 仮定及び予測に基づく自己の支出見積り将来キャッシュ・フローには、有形固定資産の除去に係る作業のために直接要する支出のほか、処分に至るまでの支出（例えば、保管や管理のための支出）も含めるが、法人税等の影響額は含めない次のいずれの方法も適用できる最頻値法…生起する可能性の最も高い単一の金額期待値法…生起しうる複数の将来キャッシュ・フローを、それぞれの確率で加重平均した金額＋いずれを用いたとしても、将来キャッシュ・フローが見積値から乖離するリスクを勘案する必要がある (自己の支出見積りを用いる理由) ・自己の支出見積りと市場の評価を反映した金額との間に生じ得る相違として、市場が想定する支出額(として企業が見積る金額) よりも自ら処理する場合の支出見積額の方が低い場合が考えられるが、現実には市場の想定する支出額というものが客観的に明らかでないことが多いため、実務的には大きな相違とはならないことが多いものと考えられる。・仮に市場が想定する支出額よりも自ら処理する場合の支出見積額の方が低い場合、自らの効率性による利益は、履行時に反映されるべきであるという考え方もあるが、企業の投資上、資産の除去は、通常、単独ではなく有形固定資産の投資プロジェクトの一環として行われるため、当該有形固定資産の耐用年数にわたり、その効率性を反映させていく方が妥当である。 (無リスクの割引率を用いる理由) ・退職給付債務の算定においても無リスクの割引率が使用されている。・同一の内容の債務について信用リスクの高い企業の方が高い割引率を用いることにより負債計上額が少なくなるという結果は、財政状態を適切に示さないと考えられる。・資産除去債務の性格上、自らの不履行の可能性を前提とする会計処理は、適当ではない。割引前の将来キャッシュ・フローに信用リスクによる加算が含まれていない以上、割引率も無リスクの割引率とすることが整合的である将来キャッシュ・フローが税引前の数値であることに対応して、割引率も税引前の数値を用いる＋将来キャッシュ・フローがその見積値から乖離するリスクは、将来キャッシュ・フローの見積りに反映されるため、割引率には反映しない

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2016.12 短答特別講座・財務会計論(by K.Watanabe) 財務諸表論レジュメ第16章 K.Watanabe@LEC 246 ４資産除去債務に対応する除去費用の資産計上と費用配分（除去債務基準７～９） (1) 資産除去債務に対応する除去費用の資産計上と費用配分＜資産除去債務に対応する除去費用の資産計上＞関連する有形固定資産の帳簿価額を増加させる方法（制度会計上）資産除去債務に関連する有形固定資産とは区別して把握し、別の資産として計上する方法論拠有形固定資産の取得に付随して生じる除去費用の未払の債務を負債として計上すると同時に、対応する除去費用を当該有形固定資産の取得原価に含めることは、当該資産への投資について回収すべき額を引き上げることを意味する有形固定資産の除去時に不可避的に生じる支出額を付随費用と同様に取得原価に加えた上で費用配分を行い、さらに、資産効率の観点からも有用と考えられる情報を提供することができる・資産除去債務に対応する除去費用の資産計上額が有形固定資産の稼動等にとって必要な除去サービスの享受等に関する何らかの権利に相当する・将来提供される除去サービスの前払い（長期前払費用）としての性格を有する発生時支出時将来キャッシュ・フロー資産除去債務の計上額割引計算資産除去債務に対応する除去費用は資産除去債務を負債として計上した時に当該負債の計上額と同額を、関連する有形固定資産の帳簿価額に加える資産除去債務に対応する除去費用関連する有形固定資産の帳簿価額同額を加える資産負債の両建処理有形固定資産の取得原価すなわち (資産除去債務に対応する除去費用を、資産除去債務に関連する有形固定資産の帳簿価額に加える方法による理由) ・資産除去債務に対応する除去費用は、法律上の権利ではなく財産的価値もないこと、また、独立して収益獲得に貢献するものではないことから、別の資産として計上する方法は適切ではない。・資産除去債務に対応する除去費用は、有形固定資産の稼動にとって不可欠なものであり、有形固定資産の取得に関する付随費用と同様に処理すべきである。資産計上された資産除去債務に対応する除去費用は、減価償却を通じて、当該有形固定資産の残存耐用年数にわたり、各期に費用配分する資産除去債務の対象が複数の有形固定資産から構成され、そのうち一部の資産については全体の除去以前により短い周期で除去され、再び取得される場合当該資産について、より短い周期での除去に係る法律上の義務及びそれに準ずるものはないものの、除去に係る法律上の義務等を有し資産除去債務の対象となる主たる資産があることから、主たる資産の除去に伴い当該構成資産が同時に除去されるものとみて、複数の有形固定資産の資産除去債務を一括して見積り、対応する除去費用を主たる資産の帳簿価額に加える土地の原状回復等が法令または契約で要求されている場合の支出は、一般に当該土地に建てられている建物や構築物等の有形固定資産に関連する資産除去債務であると考えられるため、当該有形固定資産の減価償却を通じて各期に費用配分される

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2016.12 短答特別講座・財務会計論(by K.Watanabe) 財務諸表論レジュメ第16章 (2) 資産除去債務が使用の都度発生する場合＜資産除去債務が使用の都度発生する場合＞原則容認内容資産除去債務に対応する除去費用を各期においてそれぞれ資産計上し、関連する有形固定資産の残存耐用年数にわたり、各期に費用配分する除去費用を資産計上し、当該計上時期と同一の期間に、資産計上額と同一の金額を費用処理する論拠 (除去費用の原則的な費用配分方法に従った処理方法) 原則的な処理によると除去費用に係る費用配分が有形固定資産の使用期間の後半に著しく偏ることとなり合理性を欠く場合があるため (3) 建物等賃借契約に関連して敷金を支出している場合 (4) 時の経過による資産除去債務の調整額の処理・資産除去債務が有形固定資産の稼動等にしたがって、使⽤の都度発⽣する場合には、資産除去債務に対応する除去費⽤を各期においてそれぞれ資産計上し、関連する有形固定資産の残存耐⽤年数にわたり、各期に費⽤配分する。なお、この場合には、除去費⽤をいったん資産に計上し、当該計上時期と同⼀の期間に、資産計上額と同⼀の⾦額を費⽤処理することもできる。【H27②A○】時の経過による資産除去債務の調整額はその発生時の費用として処理する時の経過による資産除去債務の調整額期首の資産除去債務の帳簿価額＝ × 当初負債計上時の割引率変更を行わず、負債計上時の割引率に固定する時の経過による資産除去債務の調整額は、退職給付会計における利息費用と同様の性格(時の経過による計算上の利息)を有するものといえる当該計上額に関連する部分について、当該資産除去債務の負債計上及びこれに対応する除去費用の資産計上に代えて、当該敷金の回収が最終的に見込めないと認められる金額を合理的に見積り、そのうち当期の負担に属する金額を費用に計上する処理によることができる建物等の賃借契約において、当該賃借建物等に係る有形固定資産（内部造作等）の除去などの原状回復が契約で要求されている当該賃借契約に関連する敷金が資産計上されているすなわち、当該有形固定資産に関連する資産除去債務を計上しなければならない場合＋ (負債計上時の割引率に固定する理由) ・割引率を毎期見直すとした場合、毎期末において変更後の負債額を貸借対照表に反映させることになるが、このような負債の計上に割引率の変更を反映させることについては、他の負債の取扱いとの整合性に問題がある。・割引率を負債計上時の割引率に固定する方法は、時の経過によって一定の利息相当額を配分するものであり、関連する有形固定資産について減価償却という費用配分が行われることとも整合的である。資産除去債務は、有形固定資産の取得、建設、開発または通常の使用によって発生した時に負債として計上するため、有形固定資産の使用に応じて汚染等が発生し、将来、原状回復のための除去の支出が生じると考えられるような場合には、当該有形固定資産に係る資産除去債務は各期において負債の増加分として認識される

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2016.12 短答特別講座・財務会計論(by K.Watanabe) 財務諸表論レジュメ第16章 K.Watanabe@LEC 248 ５資産除去債務の見積りの変更（除去債務基準10～11）＜見積りの変更による調整額に適用する割引率＞割引前将来キャッシュ・フローが増加する場合見積変更時点の割引率 (∵増加部分については新たな負債の発生と同様のものと考えられる) 負債計上時点の割引率割引前将来キャッシュ・フローが減少する場合過去に割引前の将来キャッシュ・フローの見積りが増加した場合で、減少部分に適用すべき割引率を特定できないときは、加重平均した割引率を適用する割引前の将来キャッシュ・フローに重要な見積りの変更が生じた場合の当該見積りの変更による調整額は資産除去債務の帳簿価額及び関連する有形固定資産の帳簿価額に加減して処理する (資産除去債務が法令の改正等により新たに発生した場合も同様) ＜資産除去債務の見積りの変更の会計処理＞プロスペクティブ・アプローチ（制度会計上）資産除去債務に係る負債及び関連する有形固定資産の帳簿価額に加減して、減価償却を通じて残存耐用年数にわたり費用配分を行う方法キャッチアップ・アプローチ資産除去債務に係る負債及び有形固定資産の残高の調整を行い、その調整の効果を一時の損益とする方法レトロスペクティブ・アプローチ資産除去債務に係る負債及び有形固定資産の残高を過年度に遡及して修正する方法

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2016.12 短答特別講座・財務会計論(by K.Watanabe) 財務諸表論レジュメ第16章６開示（除去債務基準12～16） (1) 資産除去債務の貸借対照表の表示＜資産除去債務の貸借対照表の表示＞貸借対照表日後１年以内に資産除去債務の履行が見込まれる場合流動負債「資産除去債務」上記以外固定負債「資産除去債務」 (2) 損益計算書の表示＜損益計算書の表示＞資産除去債務に対応する除去費用の費用配分額関連する有形固定資産の減価償却費と同じ区分に含めて計上時の経過による資産除去債務の調整額（利息費用）関連する有形固定資産の減価償却費と同じ区分に含めて計上原則資産除去債務に対応する除去費用に係る費用配分額と同じ区分に含めて計上資産除去債務の履行時に生じる決済差額（履行差額）例外当初の除去予定時期よりも著しく早期に除去することとなった場合等、当該差額が異常な原因により生じたものである場合 ↓ 特別損益として処理＜時の経過による資産除去債務の調整額＞営業外費用に計上すべきとする見解関連する有形固定資産の減価償却費と同じ区分に含めて計上すべきとする見解（制度会計上）論拠時の経過による資産除去債務の調整額は、資産除去債務の履行に関する資金調達費用と見ることができるため、財務費用として営業外費用に含めるべきである・時の経過による資産除去債務の調整額は、実際の資金調達活動による費用ではない・同種の計算により費用を認識している退職給付会計における利息費用が退職給付費用の一部を構成するものとして営業費用に計上されている＜資産除去債務の履行時に生じる決済差額＞資産除去債務に対応する除去費用に係る費用配分額と同じ区分に含めて計上すべきとする見解（制度会計上）特別損益（または営業外損益）に計上すべきとする見解論拠除去費用の総額が固定資産の利用期間にわたって配分され、将来キャッシュ・フローに重要な見積りの変更が生じた場合には資産除去債務の計上額が見直されることを前提とすれば、資産除去債務の履行時に認識される差額についても、固定資産の取得原価に含められて減価償却を通じて費用処理された除去費用と異なる性格を有するものではない・固定資産除却損と同様、営業費用に含めて処理するのは適切ではない・過年度における見積りの誤差部分も多く含まれていることから、特別損益または営業外損益として処理すべきである (3) 注記事項一年基準が適用される減価償却費と同じ区分 …製造原価 or 販売費及び一般管理費資産除去債務決済のための実際支払額履行時の資産除去債務計上額発生時の資産除去債務計上額資産計上された除去費用利息費用履行差額 ① 資産除去債務の内容についての簡潔な説明 ② 支出発生までの見込期間、適用した割引率等の前提条件 ③ 資産除去債務の総額の期中における増減内容 ④ 資産除去債務の見積りを変更したときは、その変更の概要及び影響額 ⑤ 資産除去債務は発生しているが、その債務を合理的に見積ることができないため、貸借対照表に資産除去債務を計上していない場合には、当該資産除去債務の概要、合理的に見積ることができない旨及びその理由・資産除去債務は、貸借対照表⽇後１年以内にその履⾏が⾒込まれる場合を除き、固定負債の区分に資産除去債務等の適切な科目名で表⽰する。

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2016.12 短答特別講座・財務会計論(by K.Watanabe) 財務諸表論レジュメ第16章 K.Watanabe@LEC 250 【Check List】１資産除去債務の意義・「有形固定資産」の範囲(Ｂ) ・「通常の使用」の意味(Ｂ) ・「除去」の意味(Ａ) （転用・用途変更・遊休状態の取扱い、使用期間中に実施する環境修復や修繕の取扱い）・「法律上の義務及びそれに準ずるもの」の意味(Ｂ) （準ずるものの意義、自発的な計画のみによって除去が行われる場合の取扱い、有害物質自体の除去義務の取扱い）２資産除去債務の負債計上・資産除去債務の負債計上(Ａ) ・引当金処理と資産負債の両建処理(Ａ) （両者の比較と制度会計上の取扱い、両建処理が採用される理由）・資産除去債務を合理的に見積もることができない場合(Ｂ) ３資産除去債務の算定・資産除去債務の算定方法(Ｂ) ・資産除去債務の測定値の属性(Ｂ) （２つの考え方と制度会計上の考え方）・将来キャッシュ・フローの見積金額の算定方法(Ｂ) （最頻値法と期待値法）・将来キャッシュ・フローが見積値から乖離するリスク(Ｂ) ・その他の支出の取扱い(Ｃ) （処分に至るまでの支出の取扱い、法人税等の支払額の取扱い）・割引率(Ａ) ４資産除去債務に対応する除去費用の資産計上と費用配分・資産除去債務に対応する除去費用の資産計上の方法(Ｂ) （２つの考え方と制度会計上の考え方）・資産除去債務に対応する除去費用の費用配分方法(Ｂ) ・資産除去債務が複数の資産から構成される場合(Ｃ) ・資産除去債務が使用の都度発生する場合(Ｃ) （原則、容認）・建物等賃借契約に関連して敷金を支出している場合(Ｃ) （原則、容認）・時の経過による資産除去債務の調整額の処理(Ｂ) （計算式、用いる割引率とその理由）５資産除去債務の見積りの変更・見積りの変更に関する調整方法(Ａ) ・調整額に適用する割引率(Ｂ) （割引前将来キャッシュ・フローが増加する場合と減少する場合のそれぞれについて）６開示・資産除去債務のB/S表示(Ａ) ・費用のP/L表示(Ｂ) （資産除去債務に対応する除去費用の費用配分額、時の経過による資産除去債務の調整額、履行時に生ずる決済差額）・注記(Ｃ) （資産除去債務を合理的に見積もることができない場合）＝背景の一問一答＝Ｑ．引当金処理ではなく資産負債の両建処理が採用された理由Ａ. ・引当金処理の場合には、有形固定資産の除去に必要な金額が貸借対照表に計上されないことから、資産除去債務の負債計上が不十分であるという問題点があるため。・資産負債の両建処理は、有形固定資産の取得等に付随して不可避的に生じる除去サービスの債務を負債として計上するとともに、対応する除去費用をその取得原価に含めることで、当該有形固定資産への投資について回収すべき額を引き上げることを意味するため。・有形固定資産に対応する除去費用が、減価償却を通じて、当該有形固定資産の使用に応じて各期に費用配分されることから、資産負債の両建処理は引当金処理を包摂するため（除去債務基準34）。

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2016.12 短答特別講座・財務会計論(by K.Watanabe) 財務諸表論レジュメ第16章Ｑ．資産除去債務の算定における割引前将来キャッシュ・フローについて、自己の支出見積りを用いる理由Ａ. ・自己の支出見積りと市場の評価を反映した金額との間に生じ得る相違として、市場が想定する支出額(として企業が見積る金額) よりも自ら処理する場合の支出見積額の方が低い場合が考えられるが、現実には市場の想定する支出額というものが客観的に明らかでないことが多く、実務的には大きな相違とはならないことが多いものと考えられるため。・仮に市場が想定する支出額よりも自ら処理する場合の支出見積額の方が低い場合、自らの効率性による利益は、履行時に反映されるべきであるという考え方もあるが、企業の投資上、資産の除去は、通常、単独ではなく有形固定資産の投資プロジェクトの一環として行われることから、当該有形固定資産の耐用年数にわたり、その効率性を反映させていく方が妥当であるため（除去債務基準38）。Ｑ．無リスクの割引率を用いる理由Ａ. ・退職給付債務の算定においても無リスクの割引率が使用されているため。・同一の内容の債務について信用リスクの高い企業の方が高い割引率を用いることにより負債計上額が少なくなるという結果は、財政状態を適切に示さないと考えられるため。・資産除去債務の性格上、自らの不履行の可能性を前提とする会計処理は、適当ではないため（除去債務基準40）。Ｑ．資産除去債務に対応する除去費用を、資産除去債務に関連する有形固定資産の帳簿価額に加える方法による理由Ａ. 資産除去債務に対応する除去費用は、有形固定資産の稼動にとって不可欠なものであり、有形固定資産の取得に関する付随費用と同様に処理すべきであるため（除去債務基準42）。Ｑ．負債計上時の割引率に固定する理由Ａ. ・割引率を毎期見直すとした場合、毎期末において変更後の負債額を貸借対照表に反映させることになるが、このような負債の計上に割引率の変更を反映させることについては、他の負債の取扱いとの整合性に問題があるため。・割引率を負債計上時の割引率に固定する方法は、時の経過によって一定の利息相当額を配分するものであり、関連する有形固定資産について減価償却という費用配分が行われることとも整合的であるため（除去債務基準49）。Ｑ．割引前将来キャッシュ・フローの見積りの変更によるキャッシュ・フローの増加部分について、見積変更時点の割引率を用いる理由Ａ．新たな負債の発生と同様のものとみるため（除去債務基準53）。Ｑ．時の経過による資産除去債務の調整額を関連する有形固定資産の減価償却費と同じ区分に含めて計上する理由Ａ. ・時の経過による資産除去債務の調整額は、実際の資金調達活動による費用ではないため。・同種の計算により費用を認識している退職給付会計における利息費用が退職給付費用の一部を構成するものとして営業費用に計上されているため（除去債務基準55）。Ｑ．資産除去債務の履行時に生じる決済差額を資産除去債務に対応する除去費用に係る費用配分額と同じ区分に含めて計上する理由Ａ．除去費用の総額が固定資産の利用期間にわたって配分され、将来キャッシュ・フローに重要な見積りの変更が生じた場合には資産除去債務の計上額が見直されることを前提とすれば、資産除去債務の履行時に認識される差額についても、固定資産の取得原価に含められて減価償却を通じて費用処理された除去費用と異なる性格を有するものではないため（除去債務基準57）。

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2016.12 短答特別講座・財務会計論(by K.Watanabe) 財務諸表論レジュメ第16章

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