法人税法と企業会計に関する基礎的考察

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■ 研究論文

法人税法と企業会計に関する基礎的考察

Thecorporateincometaxandcorporateaccounting

神奈川大学大学院経営学研究科国際経営専攻博士前期課程

宮啓

MTYA,Takashi

■キーワード

租税制度､法人税､益金および損金､企業会計､納税義務者

1 はじめに

近代国家を運営するにあたって､租税制度は不可欠である｡これは､日本国憲法25条1項に､｢すべての国民は､健康で文化的な最低限度の生活を営む権利を有する｣と､規定されていることからも明らかであろう｡ここでは､国家は国民に対し､

最低限度の生活を保障していることを意味するものと理解できる｡また､国家が国民に対し､最低限度 q)生活を保障するには､社会保険やインフラ整備などの公共サービスを提供する必要がある｡

それには､最低限の資金が必要となるから､その資金を確保するのが租税制度である｡

法人税は､2009年度の国家予算における国税収入でおよそ30%の割合を占めており､所得税や消費税とならび､重要な財源である｡そのようななかで､法人税は､ (1)課税の対象となる利益を求める際の計算項目である益金および損金と､一般の企業会計で利益を求める際の計算項目である収益および費用との解釈に誤差があること

や､(2)法人をいかなる立場で解釈するか､また､

所得税や消費税､住民税や事業税などの他の税金などとの関係から生じる二重課税の排除などの問題が存在している｡この複雑な法人税の税制を明らかにすることにより､今日の複雑な租税制度を単純でわかりやすいものにするための課題が明らかとなるのではないかと考えた｡

法人税を深く研究する前に､まず､基礎的研究として､租税の機能と種類､意義や系譜について大局的かつ､全体的に把握しておく必要がある｡また､法人税が､いかなる性格で､いかなる会計処理方法であるのかを明らかにする必要がある｡具体的には､まず､第2節で､租税の全体を理解するために､分類と独自性について論じる｡

つぎに､第3節で､第二次世界大戦後から今日までの租税の系譜を､戦後期とシャウプ勧告と近年の税制改革に大別して論じ､そこから明らかとなる法人税率の推移とその背景を体系化する｡そして､第4節で､法人税の基本事項として､法人税の意義と納税義務者を明らかにする｡また､法人

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140 神奈川大学大学院経営学研究科『研究年報』第14号 2010年3月税法上の計算項目である､益金および損金の意義

を損益法の観点から考察する｡さらに､法人税法上の会計処理の基準について論じ､一般の企業会計の考え方との比較し､考察を行う｡

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租税の分類と独自性

2.1 租税の分類方法

租税は､種々の観点から分類されるが､本稿では､(1)国税と地方税､(2)直接税と間接税､(3) 普通税と目的税､という分類で租税の種類を論じていく｡まず､ (1)国税と地方税に分類する方法では､納税義務者に対して国家が賦課または徴収する租税を国税といい､地方公共団体が賦課または徴収する租税を地方税という｡さらに､地方税は､道府県税と市町村税とに細分される｡都道府県税と市町村税にはいかなるものがあるかは､

地方税法により定めている｡ここで､国税と地方税との区別に関連して注意を必要とするのは､地方交付税と地方譲与税である｡これらの租税は､

国が賦課または徴収した租税を､各地方公共団体の財政力の均等化ないし強化のために交付ないし譲与するもので､交付税や譲与税などという名称の租税があるわけではない｡

つぎに､ (2)直接税と間接税に分類する方法では､転嫁の有無を基準とする区別で､一般に税負担の転嫁がなく､法律上の納税義務者と担税者が一致することを立法者が予定している租税を直接税と呼ぶ1｡また､税負担の転嫁があり､納税義務者と担税者が一致しないことを立法者が予定している租税を間接税と呼ぶ2｡たとえば､法人税や所得税､相続税や固定資産税などは直接税に属し､消費税や酒税などは間接税に属するというのが､一般に行われている直接税と間接税の分類する方法の説明である｡しかし､転嫁の有無は､

必ずしも租税の種類によって同じではなく､その時々の経済状況によって変化するため､転嫁の有無を単純に区別の基準として租税を分渠することは正確であるとは言い難いだろう｡そこで､近年では､所得や財産などの担税力を直接的に表示し

ていると考えられるものを対象として課される租税を間接税と呼ぶことが多い3｡

そして､ (3)普通税と目的税に分類する方法では､用途の有無を基準とする区分で､特定の用途がなく一般経費に充てる目的で課される租税を普通税といい､最初から特定の用途に充てる目的で課される租税を目的税という｡一般的に､租税は､普通税であるのが原則であり､目的税は例外的にのみ認められている｡ただし､目的税と区別すべきものに特定財源という概念がある｡これは､

目的税とは異なり､税制上は用途が特定されていないが､財政上の措置として､その税収の全部または一部が特定事業の財源に充てることされている租税のことである｡この種の租税は､特定事業の財源に充てられることとされている租税のことである｡このような租税は､特定事業の財源として充てられている限り､実質的には目的税とは異ならない｡

2.2 租税が有する 2つの機能

金子宏[2008】によれば､租税の機能は､｢国その他の公共団体は､国民に各種の公共サービスを提供することをその任務として存在しているが､国家がこの任務を果たすためには､膨大な額の資金を必要とする｡租税とは､かかる資金の調達を目的として､直接の反対給付なしに強制的に私人の手から国家の手に移される富の呼称にはかならない4｣としている｡つまり､租税の機能には､

公共サービスを提供するための資金を調達することがあると理解することができる｡

もちろん､国家は､租税による収入以外にも国債や印紙収入などの収入源を有しているが､今日における資本主義のもとでは､原則として営利目的の活動を行わない｡ゆえに､国債や収入印紙などは原則として営利活動を目的として行われることから､国家が｢公共サービス｣を提供するためには､その資金の大部分を租税に依存するはかないだろう｡そして､国家がいかなるサービスを国民に提供すべきかについては､民主主義のもとで､

国民が自ら投票活動などの政治活動を通じて決定

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されることである｡

さらに､公共サービスは大別して2つから成り立っていると考えられる｡まずは､｢第一義的公共サービス｣とも呼ぶことができるだろうもので､

国防や裁判､警察や公共事業などのように､私的に行うことが困難であり､国家固有の任務と考えられる公共サービスである5｡つぎに､｢第二義的公共サービス｣とも呼ぶことができるだろうもので､公教育や公営住宅の建設などがこれに属すると考えられる｡本来ならば､これらは､需要と供給のバランスのもとに､市場で提供されるべきである｡しかし､国家が､最低限度の生活を保障するために､市場から提供される程度をこえて国家の手で提供するに値すると国民が考えた場合には､

公共サービスとなると考えられる｡

さて､日本国憲法は､財産権を保障する一方 (憲法29条) で､福祉国家の理念のもとに生存権を保障している (憲法25条)｡生存権を保障するためには､各種の社会保障が必要であり､それを行う過程において､富の再分配が行われる｡したがって､日本国憲法は暗黙の前提として､富の再分配を国家の正当な機能の一部としていると考えることができよう｡

そして､富の再分配の方法としては､最低賃金制や農産物価格維持制度などの個人の収入に対して保障する方法がありうるが､租税を通じる方法が最も適していると考えられる｡なぜならば､裕福な者からより多くの租税を徴収し､それを各種の社会保障に充てる方法は､つぎの2つの理由から､最も適切であると考えられる｡第1は､他の方法に比較して摩擦が少ないことである｡つまり､

自由主義のもとでは国家による市場経済への干渉の度合いが少ないからである｡第2は､社会すべての人々に対し平等に富の再分配を行なえることである｡よって､この方法では､最低賃金制のような特定の職業に従事する者のみに対してではなく､社会すべての人々に公共サービスを通じて富の再分配の効果を与えることができるのである｡

そのため､近代国家では､累進課税や相続税の場合にみられるように､租税は､富の再分配を目

的として利用され､それを通じて役立つことを期待されているのである｡よって､租税の第2の機能は､富の再分配を目的としていると考えられる

6｡以上のように､租税は､高度に複雑化した経済社会において､公共サービスの資金を調達するという機能とともに､富の再分配という極めて重要な機能を有している｡

2.3 租税の特色とその他課金との違い

国家は､租税以外にも収入方法がいくつかあり､

それらは祖税とは性質が異なっている｡ここでは､

租税とその他の収入方法の違いについて論じる｡

租税は､国家が公共サービスを提供するために必要な資本を調達することを目的としている｡したがって､公共サービスのために資金を調達すること以外の目的で課される金銭給付は､租税に区分されないのである｡たとえば､罰金や科料､過料や交通違反金などのように違法行為に対する刑事上もしくは行政上の制裁的な性質を有する金銭給付がこれにあたる｡もっとも､租税のなかには､

累進的に課税される所得税のように､富の再分配を目的としていたり､関税のように､国内産業の保護を目的としているものもある｡しかし､それらは公共サービスのための資金の調達を目的としている限りにおいては､課税としての性質を失う

ものではない｡

これと関連して､租税は､一方的かつ権力的課徴金の性質をもつ 7｡租税は､国民の財産の一部を強制的に国家の資金として調達する手段であるから､国民の財産権を侵害するという性質を有しているといえるだろう｡以上のことから､近代国家において､租税の賦課や徴収が必ず法律を根拠として行わなければならない (憲法29条) と､

されているのは､租税のこのような性質によるものである｡それゆえ､租税は､国家の財産収入や事業収入のように､いわゆる経済活動に基づく収入とは区別される｡

また､租税は､特別の給付に対する反対給付の性質を持たない 8｡納税義務者が納税することと同時に､何らかの形で国家から提供される公共

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142 神奈川大学大学院経営学研究科『研究年報』第14号 2010年3月

表1シャウプ税制における租税体系

区分国税地方税

道府県税市町村税

直接税所得税法人税相続税富裕税再評価税日本銀行発行税事業税および特別所得税市町村税

鉱区税固定資産税

自動車税自動車税

漁業権税荷車税

狩猟者税接客人税

間接税酒税砂糖消費税揮発油税物品税骨ばい税専売益金関税入場税電気ガス税入湯税遊興飲食税広告税木材引取税

(出所)金子宏 [2008]39頁を基に筆者作成｡

サービスの受益者となることは確かである｡しかし､それは間接的関係に留まる｡それゆえ､租税は､各種の使用料や手数料､特権料など､直接的な関係を有するものとは区別される｡

そして､租税は､国民の能力に応じて一般的に課される点に特色を持つ9｡これは､特定の事業の経費に充てるため､特別の関係がある者から､

その関係に応じて徴収される負担金とは区別されるということである｡なお､租税は､一般財政に充てられるのが普通であるが､あらかじめ特定の支出に充てることとされている場合も少なくない｡

たとえば､揮発油税10ぉよび地方道路税による収入が道路整備の財源に充てることなどが挙げられる｡これらの租税についても能力に応じて一般的に課される限り､租税の性質を失うものではないと考えられる｡

さ′1ごに､租税は､金銭給付であることを原則としている11｡例外的に物納が認められることもある (相税41条) が､その場合でも､納付され

る財産の使用価値に着目するのではなく､金銭価値に着目して物納が認められているのである｡したがって､例外的に認められている物納であったとしても､財産自体の使用価値に着目してなされる公用徴収とは区別されるのである｡

3

戦後から今日までの租税制度の系譜

3.1 戦後の税制改革

第二次世界大戦直後の日本は､インフレがすさまじく､物価が1945年を基準として､1949年までに約80倍にも高騰したのである12｡このすさまじいインフレのなかで､戦時下において創設された多くの臨時的な租税が廃止された｡そして､一方では､戦後の荒廃した経済情勢に対応するために､財産税や戦時補償特別税などの敗戦処理に関わる臨時的な租税が創設された｡また､戦後の占領軍による｢民主化｣の流れのなかで､税制においてもアメリカ税制の影響を受けた改革が行われ

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た｡まず､所得税においては申告納税制度が採用されたほか､課税単位も従来の世帯単位から個人単位に改正された｡つぎに､相続税においては家制度13の廃止に伴い､家督相続とその他の遺産相続とを区別して取扱ってきた制度が廃止された｡

そして､シャウプ勧告14では､恒久的かつ安定的な税制の確立を目指し､直接税を中心に据えた近代的な税制の構築を目的とするものであった｡

所得税については､利益配当への全額課税や利子所得の源泉選択課税15廃止により課税ベースを包括的にしながら､税率が引き下げられた｡さらに､

所得税の基礎控除などの公正な課税を行うために必要と,なる控除制度の充実が図られた｡また､法人税については､35%の単一税率を導入する一方で､1946年に創設された配当税額控除に関して､法人は個人の集合体であると考える法人擬制説の立場をとった｡さらに､これを所得税との二重課税を調整する制度として位置付けるとともに控除率の引上げが行われた｡その他､富裕税の導入や相続税と贈与税を一本化した累積的取得税制度の採用､租税特別措置の縮減が行われた｡そして､インフレによる名目的価値に課税を行うことを避けるため臨時的に資産再評価が行われ､再評価益には再評価税が課されたのである｡

このシャウプ勧告は､日本の租税制度が改革立法に向かうものであり､近代化に大きく寄与したといえるーだろう｡また､それは資産再評価の提供にも見られるように､現実的な要素を多く含んでおり､経済の安定と成長にも貢献した｡

3.2 近年における税制改革とその背景

シャウプ勧告による税制改革以来と称される抜本的な税制改革が1987年9月および1988年12月の税制改正により実施された｡これは

､｢

^『^公平､

中立､簡素』を基本理念としつつ､現在の経済社会に適合レ高齢化社会や国際化など将来を展望した税制の確立などを目的として､所得や消費､

資産等の間でバランスのとれた税体系を構築することを目指し声量のである16｣と､して行われたo

まず､所得税については､勤労者を中心とした

税負担の累増感に対処するため､高い累進性を有していた税率構造が見直されたのである｡そして､

1987年の税制改正により､従来の10.5%から70%

までの15段階であった税率が､10%から50%までの5段階に改正された｡そして､配偶者特別控除の創設や基礎控除､扶養控除などの人的控除の引上げなど､過去最高の幅で､所得税および住民税の減税が行われた｡また､1987年の税制改正で､

マル優17制度などの原則廃止と利子所得の源泉の分離課税が強化された｡さらには､株式譲渡益の原則課税化が行われるなど資産性所得に対する課税が強化された｡つぎに､法人税については､従来の42%であった税率を1990年までに段階的に 37.5%に引下げるなどの改正が行われた｡

その後､1989年の税制改正以降には､人口構成の高齢化が急速に加速し進展していることや､

所得水準の上昇とともに中堅所得者層を中心に税負担の累増感が強まっていることなどの課題が浮彫りになった｡よって､これらのような問題に対応した税制のさらなる総合的な見直しが求められてきたのである｡そして､このような背景から､

1995年11月に税制改革が行われたのである｡この改革は

､｢ ( 1 )

活力ある福祉社会の実現を目指す視点に立ち､中堅所得者層を中心に税負担の累進緩和などによる負担軽減を実施する｡ (2)歳出面の諸措置を安定的に維持するため社会の構成員が広く負担を分かち合うよう､消費税について現行制度を抜本的に改革し税率の引上げにより消費課税の充実を図る｡ (3)地方分権の推進､地域福祉の充実等のため､地方税源の充実を図るこ

ととし､現行の消費譲与税にかえて｢地方消費税｣

(道府県税) を創設する｡ (4)年金等の物価スライドに加え､少子･高齢社会に対応するため､当面緊急に整備すべき老人介護対策と必要最小限の少子対策を実施｡ (5)当面の経済状況に配慮して､

特別減税を実施するほか､消費税にかかる改正は 1998年より実施する18｡｣を､目的として行われた｡

そして､このような観点から社会状況や経済状況を考慮しつつ税制の改革が行われた｡さらに､その後の1999年にバブル経済崩壊後の厳しい経済

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情勢のなか､景気対策などの観点から､所得税および法人税について税制改革が行われた｡この改正は､ (1) 国民の意欲を引出すこと等を目的として最高税率を引下げること｡ (2)扶養控除額の加算､ (3)暫定的な景気対策として､中堅所得層に配慮して控除額に上限を設けた定率減税の構築を目的として行われたのである｡

3.3 法人税率の推移とその背景

これまで､第二次大戦後期の税制改革と近年の税制改正からの租税の系譜について論じてきた｡

ここでは法人税に焦点をあて､法人税率の推移と

税率(%)

その背景について図 1をもとに論じていく｡まず､

1980年の増税については､オイルショックの影響を受け傾き始めた国家財政を再建するための財源を確保することを目的として､法人税の税率が 40%から42%へ引上げられた｡少し後の1983年には､オイルショックの影響を受けて､低迷していた日本経済が回復の兆しが見え始めてきた時期である｡そのため､個人の所得税を減額し､国民一人当たりの支出を増やし､個人の消費を増やしたいという狙いから､所得税率を引下げ､その反動で､法人税率を暫定的に42%から43.3%へと引上げることとなったのである｡

図1法人税率の推移

1980 1983 1985 19891990 19981999

(出所)財政金融統計月報第684号を基に筆者作成｡

年

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その後､1989年には経済が復調し､企業の業績が増大し､それに伴い国家も税収入が増大したために､暫定的に引上げていた法人税率を引下げたのである｡そして､1990年の税率の引下げは､

｢公平･中立･簡素を基本理念としつつ､現在の状況の経済社会に適合し､高齢化社会や国際化など将来を展望した税制の確立等を目的として､所得弓肖費･資産等の間でバランスのとれた税体系を構築することを目指したもの19｣と､して行われた｡

そして､1998年に行われた税制改正では､課税べ｢スの適正化を図ることを目的とし､法人税率が37.5%から34.5%に引下げることとなったのである｡その後､経済社会の国際化が進み､日本の法人税率が諸外国の法人税率に比べて高いことから､法人が､外国に本社を移転してしまうのではないか､そして､日本における税収入が減少してしまうのではないか､という観点から､1999 年に､法人税率を30%20という国際水準並みに引下げることとなったのである｡

4 法人税の基本事項と益金および損金 4.1 法人税の意義と納税義務者

法人税とは､法人の所得に対する租税である｡

日本における法人税では､ (1)各事業年度の所得に対する法人税､ (2) 各連結事業年度の連結所得に対する法人税､ (3)退職年金等積立金に

対する法人税､ (4)解散の場合の清算所得に対する法人税､の4つの法人税から構成されている｡

このなかで最も重要であり基本となるのは､ (1) 各事業年度の所得に対する法人税である｡そして､

本稿において対象となる法人税もこれを中心として論じることとする｡

さて､法人税の納税義務者は法人であるが､その種類によって課税所得の範囲が異なり､法人税の種類は､内国法人と外国法人に大別される｡まず､内国法人とは､国内に本店又は主たる事務所

を有する法人をいう (法税2条1項3号)｡そして､無制限の納税義務者としてその源泉の場所を国内外問わず､すべての所得に対して納税義務を負う (法税4条1項,5条)｡つぎに､外国法人とは､

内国法人以外の法人のことをいう (法税2条1項 4号)｡そして､制限のある納税義務者として源泉の場所を日本国内としてすべての所得に対してのみ納税義務を負う (法税4条 3項,9条)｡

さらに､内国法人は､① 公共法人､(釘公益法人等､③共同組合等､(む人格のない社団等､(9普通法人､に分けられている (法税2条 5号,6号,7 号,8号,9号)｡まず､①公共法人とは､法人税法別表第1で掲げられており､地方公共団体や各種の基金､公団､公庫などが該当する｡公共法人は､

法人税の納税義務が完全に免除されている (法税 4条2項)｡

つぎに､②公益法人等とは､法人税法別表第2 に掲げられており､公益法人21や特別法に基づい

表2法人の種類と具体例

法人の種類具体例

①公共法人公営企業金融公庫､国際協力銀行､国民生活金融公庫､首都高速道路公団､地方公共団体､独立行政法人､日本中央競馬会､日本放送協会､労働福祉事業団など

(む公益法人等学校法人､企業年金基金､健康保険組合､厚生年金基金､国民年金基金､社会福祉法人､

宗教法人､税理士会､日本税理士会連合会､日本赤十字社など

③協同組合等漁業協同組合､商工組合中央金庫､消費生活協同組合､信用金庫､森林組合､水産加工業協同組合､農業協同組合､労働金庫など

④人格のない社団等人格のないm ､人格のない同窓会､人格のない労働組合など (出所)筆者作成｡

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146 神奈川大学大学院経営学研究科 F研究年報』第14号 2010年3月

て設立された各種の非営利法人が該当する｡また､

公益法人等は､所得のうち収益事業から生じた所得のみが課税の対象とされ (法税7条)､普通法人に対する税率よりも低い税率で課税されている (法税66条 3項)｡また､③協同組合等とは､法人税法別表第3に掲げられており､農業協同組合や信用金庫などといった､各種の協同組合が該当する｡また､協同組合等は､すべての所得に対して課税されるが､普通法人に対する税率よりも低い税率で課税されている (法税66条3項)｡そして､④人格のない社団等とは､法人でない社団又は財団で代表者又は管理人の定めがあるものをいい､人格のないm や同窓会などが該当する｡また､人格のない社団等は､公益法人等の場合と同様に､所得のうち収益事業から生じた所得についてのみ課税の対象とされる (法税7条)｡なお､人権のない社団等の税率については普通法人と同じであるO さいごに､(9普通法人とは､①から⑤以外の法人のことをいい､株式会社や合名会社､合資会社などの営利法人がこれに該当し､いわゆる一般的に使用されている企業のことを指し､

また､税率は通常の税率が課される｡

4.2 損益法からみる益金および損金の意義法人税の課税標準21は､各事業年度23の所得の金額としている (法税21条)｡また､各事業年度の所得の計算方法は､一般に公正妥当と認められる会計処理24の基準に従って計算され､その事業年度の益金の額からその事業年度の損金の額

を控除した金額としている (法税22条1項,4項)｡

そして､この計算方法は､今日における企業会計の損益法を前提に行われている｡では､つぎに､

法人税額の計算において最も基本的かつ重要な問題であるところの､益金と損金を明らかにする｡

まず､益金とは､法人税法22条2項において､

｢内国法人の各事業年度の所得の金額の計算上当該事業年度の益金の額に算入すべき金額は､別段の定めがあるものを除き､資産の販売､有償又は無償による資産の譲渡又は役務の提供､無償による資産の譲受けその他の取引で資本等取引25以外

のものに係る当該事業年度の収益の額とする

｡｣

と､規定されている｡別段の定めとしては､受取配当等の益金不算入 (法税23条)､資産の評価益の益金不算入等 (法税25条)､還付金等の益金不算入 (法税26条)､タックスヘイブン対策税制における特定外国子会社等の留保金額の益金算入 (粗特66条6項)などが挙げられる｡また､益金は､

別段の定めがあるものを除き､資産の販売､有償又は無償による資産の譲渡又は役務の提供､無償による資産の譲受けその他の取引で資産等取引以外のものに係る当該事業年度の収益の額とする (法税22条2項) と､規定されている｡この場合においては､時価相当額が適用されることになる｡

適正所得算出説によると､この規定は､正常な対価で取引を行った者との間にかかる負担において公平性を維持し､同時に法人間の競争中立性を確保するために､無償取引からも収益が生ずるものとするという目的で設けられた規定であると解すべきである26｡

そして､損金とは､法人税法22条 3項において､

｢内国法人の各事業年度の所得の金額の計算上当該事業年度の損金の額に算入すべき金額は､別段の定めがあるものを除き､次に掲げる額とする

｡｣

と､規定されている｡なお､｢次に掲げる額｣とは､

｢‑､当該事業年度の収益に係る売上原価､完成工事原価その他これらに準ずる原価の額､二､

に掲げるもののほか､当該事業年度の販売費､一般管理費その他の費用 (償却費以外の費用で当該事業年度終了の日までに債務の確定しないものを除く｡)の額､三､当該事業年度の損失の額で資本等取引以外の取引に係るもの

｡

｣と､規定されている｡なお､｢別段の定め｣としては､資産の評価損 (法税33条)､役貝の給与等 (法税34条)､

寄附金 (法税37条)などが挙げられる｡

4.3 法人税における会計処理の基準

先に述べたように､法人税の課税標準は､一般に公正妥当と認められる会計処理の基準に従って計算される (法税22条4項)｡これは､税務会計においても原則として企業会計に準拠して行われ

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るべきであることを意味しており､このことを企業会計準拠主義という｡これは､法人税法が､会計の三重構造を前提としていると言えよう27｡

会計の三重構造について､ (1)法人税法22条 4項における｢益金の額及び損金の額は一般に公正妥当と認められる会計処理の基準に従って計算されるものとする｡｣という規定と､ (2)会社法 431条における｢株式会社の会計は､一般に公正妥当と認められる企業会計の慣行に従うものとする｡｣という規定と､(3)会社法614条における｢持分会社の会計は､一般に公正妥当と認められる企業会計の慣行に従うものとする

｡

｣という規定と､

(4)法人税法74条1項における確定申告の規定の文中にある｢‑ (中略)‑確定した決算に基づき｣

という文言､これら4つを総合して検討するとしている｡これらから考察すると､企業所得の計算において企業会計が根底にあり､そして､企業会計を基礎として会社法の会計規定があるといえる｡

さらに､そのうえに税務会計があるといえる｡これを会計の三重構造ということができ28､法人税は､それを前提としていると理解することができるだろう｡

以上のことから､一般に公正妥当と認められる会計処理の基準の中心となっているのは､企業会計であることがわかる｡つまり､法人税法においても､一般に公正妥当と認められる会計処理を基礎として課税標準を計算していることは明らかだろう｡そして､その指針といえるのは企業会計原則であり､さらには､中小企業の会計に関する指針29､会社法および金融商品取引法などであると言えよう｡しかし､これらについては注意しなければならないことがある｡それは､企業会計原則の内容や確立した会計慣行が､必ずしも公正妥当とは限らないことである｡なぜなら､企業会計原則は､基本的な事項に限られているため､その解釈は個人によって多少の誤差が生じてしまい､応用的な会計処理について異なった金額となる可能性が存在するのである｡そして､最終的になにが公正妥当な会計処理の基準であるかを判定するのは､国税庁や国税不服審判所の任務であり､最終

的には裁判所なのである｡くわえて､これらに関する通達や裁例などは､企業会計の内容を補足する機能を果たしており､税務会計が逆に企業会計に影響を与えているともいえよう30｡また､これらのことを学問的または理論的に追及していくのが会計学または租税法学の任務なのであり31､両者は密接な関係にあるといえるだろう｡

5 おわりに

租税制度は､公共サービスを提供するのに必要となる資本を調達することを目的としている｡国家がその役割を果たすためには､膨大な額の資金を必要とするが､租税制度こそがその資金を調達するための手段なのである｡また､租税制度は､

日本国憲法のもとに富の再分配機能を有していることが明らかとなった｡そして､租税の系譜を明らかにすることにより､今日における租税がいかなる背景や目的を有し今日の租税制度に至ったかが明らかとなった｡そこから､重要な財源の一つである法人税の系譜をその背景とともに体系化した｡

さらに､法人税の基本事項をまとめることにより研究課題が明らかとなった｡それは､法人税の税額計算を行う際に､一般の企業会計基準を原則としながらも､企業会計の会計処理とは､必ずしも一致しないことである｡つまり､企業会計上の収益および費用と､法人税法上の益金および損金とではその解釈上に若干の誤差が生じている｡そこで､今後の課題としては､まず､本稿で明らかとなっていない､基本事項以外の事項について研究を行い､そこから､基本事項を含めた法人税法の全体像を明らかにする｡また､人税法22条2 項の別段の定めに規定されている各項目に焦点を当て､各項目の益金および損金の解釈について､

一般の企業会計との比較や解釈上の問題点を明らかにしたい｡

(10)

148 神奈川大学大学院経営学研究科『研究年報』第14号 2010年3月

注

1 金子宏【2008]12頁.

2 金子宏[2008112頁.

3 金子宏【2008】12頁.

4 金子宏[2008]1貢.

5 金子宏【200812貢.

6 金子宏[2008】4頁.

7 金子宏【200819貢.

8 金子宏[2008】8頁.

9 金子宏【2008]9頁.

10ガソリンなどの燃料となる油に関する租税である｡

11金子宏[2008】9頁.

12日本税理士会連合会編[1979】.

13 1898年の旧民法により規定された家族制度であり､親族関係を有する者のうち､さらに狭い範囲の者を､戸主と家族として一つの家に属させ､戸主に家の統率権限を与えていた制度である｡

14 シャウプ勧告は､連合国軍最高司令官の要請により1947年に来日したカール･シャウプ博士を中心とする使節団により作成され､同年9月15日に日本税制の全面的改革案として発表されたものである｡

15個人の所得の源泉がどの程度であるかを国家が決定する｡

16政府税制調査会【1988】.

17マル優税制とは､元本350万円までの適用金融商品の利息を非課税とする措置のことをいう｡なお､マル優税制の対象者は､1988年より､障害者等に該当する者 (身体障害者手帳の交付を受けている者､遺族基礎年金受給者である被保険者の妻､寡婦年金受給者など)

に限定されている｡

18財務省【1995]. 19財務省【1999】.

20 ここでの法人税率とは単に､国税としての法人税率のみを表示しているのであって､実際に､法人税額を計算する際には､住民税や事

業税などの地方税を含めた法廷実効税率が用いられている｡なお､2009年における税率は40.86%である｡

21ここでいう公益法人とは､従来の公益法人を指すものとする｡なお､2008年12月1日以降は､従来の公益法人は廃止され､一般社団法人及び一般財団法人､公益社団法人及び公益財団法人が創設されている｡これらの公益法人の法人税法上の取扱いについては､第4章で述べている｡

22課税標準とは税金の納付額を計算する際に､

税額の基礎となり､これに､税制を乗じることにより､税額を求める基礎となる計算項目である｡

23法人税法における事業年度とは､会計期間で法令で定めるもの､又は法人の定款､寄附行為､規則､規約その他これらに準ずるもの (定款等) に定めるものをいう｡法令又は定款等に会計期間の定めがない場合には､事項の規定により納税地の所轄税務署長に届け出た会計期間又は所轄税務署長が指定した会計期間等を事業年度とする｡ただし､これらの期間が1年を超える場合は､その機関をその開始の日以後1年ごとに区分した各期間をいう

(法税13条)｡

24企業計算規則によると1条に企業会計は一般に公正妥当と認められた会計処理を行わなければならないと規定されている｡

25資本等取引とは､法人の資本金等の額の増加又は減少を生ずる取引､及び法人が行う利益又は剰余金の分配 (資産流動化法115条1項の中間配当を含む) をいう (法税22条5項)0 26金子宏【2008】251頁.

27金子宏【2008】252頁.

28金子宏[2008]256‑257頁.

29中小企業の会計に関する指針とは､日本税理士会連合会､日本公認会計士協会､日本商工会議所､企業会計基準委員会の4団体で作成

した指針である｡

30金子宏[2008]258頁.

(11)

31金子宏【2008】258頁.

参考文献

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大蔵省主税局調査課編【1955

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金子宏[2008]『租税法〔第13版

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『平成11年度税制改正の要綱｣財務省.

財務総合政策研究所【2009

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財務省.

日本税理士会連合会編【1979

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『シャウプ使節団日本税制報告書 (復元版)』日本税理士会連合会出版局.

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法人税法 と企業会計に関す る基礎的考察

■ 研究論文