〈論文〉組織の分権化と管理会計
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(2) 第2巻. 1.環. 第1号. 境 変化 と組織 構造. 通 常,企 業 の 組 織 で は,全 体 目標 の 達 成 に 最 適 とな る よ うに,職 能 集 団 へ の 分 業 ・分 権 化 や組 織 の 階 層 化 が 行 わ れ て い る。 例 え ば,職 能 の 視 点 か らは,営 業 部 門 や製 造 部 門,研 究 開発 部 門 と い った 集 団 が あ り,階 層 化 の視 点 か ら見 れ ば トップ マ ネ ジ メ ン ト,事 業 部, 部 門,課,係,班. 等 の集 団 の 階 層 が,企 業 の 組 織 に 存 在 して い る。 そ して,こ れ らの 各 業. 務 単 位 の 成 果 が 全 体 と して 統 合 され る こ とで,全 体 目標 が 達 成 され る。 こ の成 果 の統 合 プ ロ セ ス は,職 能 集 団 の く く り方 や 階 層 化 の 状 況 に よ って 規 定 さ れ る。 当 然,成 果 の統 合 プ ロ セ ス に お い て 中心 的 な 役 割 を 担 う管 理 会 計 シ ス テ ム も,組 織 構 造 に適 した形 で 設 計 され る必 要 が あ る。 組 織 構 造 の 決 定 に 際 して は,対 象 とす る市 場 環 境 や 競 争 環 境 の 中 で,企 業 が そ の 目的 を 効 率 的 に達 成 す る た め に,企 業 内 で どの よ う に集 団 を 専 門 化 し階層 化 す る の が 最 適 で あ る か とい う問題 が あ る。 す な わ ち,環 境 適 合 的 な 組 織 構 造 の 決 定 とい う問題 で あ る。 この 問 題 に対 して は,こ れ ま で コ ンテ ィ ン ジ ェ ン シー 理 論 に 基 づ く研 究 の 中 で,主. と して 職 能 別. 部 門組 織 と事 業 部 制 組 織 と い った 組 織 構 造 を対 象 と した 研 究 が 進 め られ て き た。 そ の議 論 を簡 単 に ま とめ れ ば,比 較 的 安 定 した環 境 に お い て は,製 品 や サ ー ビス を 大 量 に 安 定 して 提 供 可 能 な職 能 別 部 門 組 織 が 適 合 し,一 方 で,不 安 定 で 不 確 実 な環 境 に直 面 す る企 業 で は, 生 産,販 売 等 の 包 括 的 な職 能 を含 む 自 己 充 足 的 な 事 業 部 制 組 織 が適 合 す る と い う こ とで あ る。 事 業 部 制 組 織 は,市 場 の 多 様 化 及 び 製 品多 様 化 や 他 企 業 と の競 争 激 化 に対 して,環 境 に直 面 して い る事 業 部 に包 括 的 な権 限 を 委 譲 し,利 益 責 任 や 投 資 責 任 を負 わ せ る 組 織 で あ る。 事 業 部 制 組 織 は,市 場 環 境 の 素 早 い 情 報 収 集,戦 略 立 案,戦 略 実 施 の プ ロ セ スや 最 適 な 資 源 配 分 を 可 能 と し,不 確 実 な環 境 で の 企 業 の 競 争 力 の維 持 に有 効 で あ る と考 え られ て い る。. 2.分. 権制 組織 の展 開. しか し,今 日の環 境 は,そ の不 確 実 性 や 不 安 定 性 を さ らに増 大 さ せ て お り,企 業 は,顧 客 ニ ー ズ の 多 様 化 及 び 流 動 化,新. しいニ ー ズや 新 技 術 の 出現,長 期 的 な 景 気 減 退 の も とで. の 限 られ た 需 要 を巡 る企 業 間 競 争 の 激 化 や 新 た な る企 業 の 参 入,さ. ら に は規 制 緩 和 に伴 う. 業 界 の 再 編 と,ま さ に 激 動 の 環 境 変 化 に直 面 して い る。 企 業 に と って は,常 に変 動 す る市 一236(236)一.
(3) 組織の分 権化 と管理会計(島) 場 ・技 術 ・顧 客 に 関 す る情 報 の 収 集,迅 速 な意 思 決 定 と行 動 の 重 要 性 が これ ま で 以 上 に高 ま って い る。 この よ うな 状 況 の も と,今 日の 日本 企 業 は,環 境 の 変 化 に素 早 く対 応 で き る柔 軟 な プ ロ セ ス を 組 織 内 に確 保 す る こ とを 目 的 と して,更 な る 組 織 変 革 を 進 め て い る。 そ こ に は 大 き く二 つ の流 れ が あ る。 ひ と つ は,社 内 カ ンパ ニ ー 制 組 織 の 導 入 や 社 外 分 社 化 の 実 施 と い った,事 業 部 制 組 織 よ り も さ らな る分 権 化 を意 図 した 組 織 構 造 へ の 改 革 で あ る。 社 内 カ ンパ ニ ー や社 外 分 社 に従 来 の 事 業 部 よ り も広 範 囲 で 自己 充 足 的 な権 限 や 資 源 を与 え る こ とで,よ. り一・ 層 の 自律 性 を. 発 揮 す る こ とが 期 待 され て い る。 も うひ とつ は,事 業 部 レベ ル よ り も さ ら に低 い 組 織 階 層 へ の分 権 化 の 促 進 が あ る。 これ ま で 日本 企 業 で はQC(QualityControl)サ. ー ク ル 等 の 小 集 団 に よ る 自主 的 な 取 り組 み. に よ って,品 質 改 善 や 製 造 原 価 低 減 に 大 き な 効 果 を あ げ て き た(1)。も と もと は 明 る い 職 場 作 りや 自 己啓 発 を 目的 と し,従 業 員 の 自発 的 な取 り組 み で あ った 小 集 団 活 動 は,厳. しい経. 営 環 境 の 中 で そ の 活 動 成 果 が 企 業 業 績 に 大 き く影 響 す る とい う認 識 か ら,企 業 の公 式 的 な 組 織 活 動 に取 り込 ま れ て お り,コ ス トダ ウ ンや生 産 性 向 上 や 品 質 改 善,及. び競争上 の重要. な 問 題 の 解 決 を 直 接 の 目的 と して い る。 そ して,目 的達 成 に必 要 な一 定 の権 限 を製 造 工 程 に委 譲 し,自 律 的 活 動 を促 す こ とで,環 境 変 化 へ の 柔 軟 な対 応 を 試 み て い る。 この よ う に,今 日の 日本 企 業 は 環 境 変 化 に対 処 す べ く,事 業 部 レベ ル で の 分 権 化 とよ り 低 い組 織 階層 の小 集 団 へ の 分 権 化 が 進 め られ て い る。 しか し,さ らな る分 権 化 を意 図 した 組 織 形 態 が 有 効 に 機 能 す る た め に は,単 に 組 織 形 態 を 変 更 し権 限 を 委 譲 す る だ け で は な く,自 律 的 な 活 動 を 推 進 しつ つ も,全 体 と して そ の 成 果 を 統 合 す る手 段 が 不 可 欠 で あ る。 す な わ ち,マ ネ ジメ ン ト ・コ ン トロ ー ル の考 え 方 や 管 理 会 計手 法 の 変 革 が 不 可 欠 と な る。 特 に管 理 会 計 手 法 は,業 務 に必 要 な情 報 の 伝 達 や,目 標 の設 定,業 績 の 測 定 ・評 価 を通 じて,組 織 成 員 の意 思 決 定 や行 動 に大 きな 影 響 を 与 え る とい う点 で,重 要 な 役 割 を 担 う。 以 上 の よ うな認 識 の も と,本 稿 で は,紙 幅 の 関 係 上,特 当 て,そ. に製 造 工 程 へ の分 権 化 に焦 点 を. こで 利 用 さ れ る管 理 会 計 シス テ ム の 役 割 を 検 討 す る。 以 下 で は,ま ず,分 権 的 な. (1)QCサ ー ク ル とは,全 社 的 品 質 管 理 活 動 の 基 本 単 位 で あ り,同 じ職 場 内 で の 自 己啓 発 ・相 互 啓 発 や,職 場 の管 理 や 改 善 を 継 続 的 に全 員 参 加 で 行 う小 集 団 の こ とで あ る(石 川,1981)。 歴 史 的 に振 り返 る と,明 る い職 場 づ く りや人 間 尊 重 と生 き 甲 斐 の あ る職 場 づ く りを 目的 と して,職 場 の 小 集 団 が戦 前 戦 後 を通 じて 利 用 さ れ て きた よ うで あ る 、 しか し,昭 和30年 後 半 か らの,日 本 生 産 性 本 部,日 本 能 率 協 会,日 本 科 学 技 術 連 盟 等 の 各 種 団 体 に よ る活 動 推 進 や 教 育 活 動 を 通 じて,そ の 活 動 内容 は,自 己啓 発 型 ・改 善 活 動 型 か ら問 竈 解 決 ・自主 管 理 型 へ の 活 動 内容 の 転 換 さ れ て き た(上 田,1980)。 -237(237)一.
(4) 第2巻 製 造 工 程 の 特 色 と,マ. 第1号. ネ ジ メ ン ト ・ コ ン トロ ー ル 概 念 の 変 容 に つ い て 述 べ る。 次 に,分. 制 組 織 の 管 理 に 影 響 す る 要 因 を 明 ら か に す る 。 さ ら に,欧 を 通 じ て,分. 権. 米 に お け る既 存 研 究 の レ ビ ュー. 権 制 組 織 の コ ン ト ロ ー ル ・シ ス テ ム の 特 徴 を 明 ら か に す る 。 最 後 に,日. お け る ミニ ・プ ロ フ ィ ッ トセ ン タ ー 研 究 の 貢 献 を 検 討 しな が ら,今. 本に. 後 の研究 課題 につ いて. 言 及 す る。. 3.マ. ネ ジ メ ン ト ・ コ ン トロ ー ル 概 念 の 変 化. マ ネ ジ メ ン ト ・コ ン トロ ー ル と は,企 業 目的 を実 現 す る た め に 組 織 活 動 に影 響 を与 え る プ ロ セ ス で あ る。 現 実 の 企 業 で は,企 業 目 的達 成 の た め の意 思 決 定 や 具 体 的 な 業 務 活 動 は,組 織 内 の 階層 化 さ れ 分 業 化 され た 集 団 を 通 じて 実 行 され る こ と に な る。 伊 丹(1986) で は,「 マ ネ ジ メ ン ト ・コ ン トロ ー ル の 本 質 は,階 層 的 な 意 思 決 定 シ ス テ ム に お い て 下 位 者 に対 して 上 位 者 か ら権 限 委 譲 され た 意 思 決 定 を,上 位 者 が コ ン トロー ル して い くと い う と こ ろ に あ る」(同,p.23)と. 定 義 して い る。. この 意 味 で マ ネ ジ メ ン ト ・コ ン トロー ル を 捉 え るな らば,様 々 な シス テ ム が,マ ネ ジ メ ン ト ・コ ン トロ ー ル を実 行 す る手 段 と して企 業 内 に 存 在 して い る。 狭 義 に捉 え る な ら ば, 口頭 に よ る指 示 や 命 令,規 則 や手 続 き の 規 定 等,成 員 の行 動 を 直 接 的 に 方 向付 け る シ ス テ ム が存 在 す る。 ま た,経 営 理 念,戦. 略,組 織 構 造,人 事 管 理,リ ー ダ ー シ ップ な ど も,組. 織 内 の 管 理 シ ス テ ム の大 枠 を決 定 す る と い う面 で,マ. ネ ジ メ ン ト ・コ ン トロ ー ル に 関 係 し. て い る。 特 に管 理 会 計 シ ス テ ム は,マ ネ ジメ ン ト ・コ ン トロー ル に お け る,計 画 の設 定 一 計 画 の 実 行 一 業 績 評 価 一 修 正 活 動 と い っ た プ ロ セ ス を 支 援 す る,組 織 の 公 式 的 な 管 理 シ ス テ ム と して 位 置 づ け られ る。 従 来 の製 造 工 程 の 管 理 は,安 定 した 市 場 環 境 を前 提 と して い た。 そ の管 理 は,安 定 した 需 要 に対 応 す べ く,大 量 生 産 を 可 能 とす る よ う に分 業 化 さ れ た 製 造 工 程 に必 要 な 人 的 ・物 的 資 源 が 配 置 さ れ,所 与 の 生 産 能 力 や 標 準 化 され た作 業 手 続 き の も と で,設 定 され た生 産 計 画 や 原 価 目標 を 達 成 す る こ とを 目的 と して い る。 この 場 合,製 造 工 程 に対 して委 譲 され る意 思 決 定 権 限 は,各 工 程 内 の 作 業 に 関 す る調 整 活 動 に 限 定 され て お り,基 本 的 に生 産 計 画 や 原 価 目標 は トップ ダ ウ ン的 に決 定 され る こ と に な る。 ま た,計 画 実 行 段 階 で事 前 の環 境 予 測 が 不 適 切 で あ る と認 識 され た場 合,上 位 管 理 者 が 計 画 を 調 整 す る こ と に な る が,安 定 的 な 市 場 環 境 の も と で は,そ の 調 整 コ ス トは 小 さ い と考 え られ る。 よ って,製 造 工 程 の 管 理 は,設 定 さ れ た生 産 計 画 や 原 価 目標 を効 率 的達 成 す る よ う,製 一238(238)一.
(5) 組 織の分権化 と管理会計(島) 造 活 動 を管 理 者 が コ ン トロ ー ル す る こ と に 目的 が お か れ て い た 。 そ こ で は,計 画 や 目標 の 設 定 に よ る事 前 的 な 活 動 調 整 と,製 造 活 動 の結 果 で あ る ア ウ トプ ッ トの コ ン トロー ル を 中 心 と して い る。 こ の よ うな 製 造 工 程 の管 理 目的 に対 して,予 算 管 理 や 標 準 原 価 管 理 制 度 の 管 理 会 計 手 法 が こ れ ま で広 く用 い られ て き た。 こ れ らの 管 理 会 計 手 法 は,責 任 会 計 の考 え 方 に 基 づ き, 各 工 程 の 管 理 責 任 を 明 確 に し,そ の 達 成 を 促 す こ とを 主 眼 と して 利 用 され て い る。 ま ず,総 合 予 算 か ら導 き 出 され る製 造 高 予 算 や 製 造 原 価 予 算 ・生 産 計 画 が 上 位 管 理 者 に よ って作 成 され,製 造 工 程 に対 して 伝 達 さ れ る。 標 準 原 価 管 理 で は,予 算 や 標 準 的 作 業 方 法 を基 に標 準 原 価 が 設 定 され る。 総 合 予 算 は,環 境 要 因 や 内 部 部 門 間 の 相 互 依 存 関 係 を 事 前 に調 整 して 決 定 され る の で,個. 々 の製 造 工 程 が 設 定 さ れ た 予 算 や 標 準 原 価 目標 を達 成 す. る こ と は,全 社 的 目的 の達 成 に結 びつ くと考 え られ て い る。 そ して,期 中 に お け る製 造 活 動 を経 て 発 生 した実 際 原 価 と事 前 の 予 算 目標 や 標 準 原 価 と比 較 す る こ とで,予 算 差 異 や 標 準 原 価 差 異 が 把 握 され る。 こ れ らの 差 異 分 析 か ら得 られ る情 報 は製 造 工 程 や 上 位 管 理 者 に゜ フ ィー ドバ ック さ れ,次 期 以 降 の 工 程 改 善 や生 産 計 画 ・標 準 原 価 の 設 定 に利 用 され る。 こ の 差 異 情 報 を 従 業 員 の 業 績 評 価 に 結 び つ け る こ と で,自 工 程 の 製 造 活 動 に対 す る一 層 の 努 力 を従 業 員 に動 機 付 け る の で あ る。 一 方 で ,企 業 を取 り巻 く市 場 環 境 は大 き く変 化 して い る。 競 争 環 境 の 激 化 や顧 客 ニ ー ズ の 多 様 化,製 品 寿 命 の 短 命 化 に対 して,多. くの 企 業 は マ ー ケ ッ トイ ンの 思 考 の も と,従 来. の 大 量 生 産 か ら多 品 種 少 量 生 産 へ の 移 更 を余 儀 な く され て お り,こ れ ま で の 環 境 を 前 提 と した工 程 管 理 の 考 え 方 を変 革 す る必 要 性 に迫 られ て い る。 例 え ば,製 品 寿 命 の 短 命 化 は,長 期 ・大 量 生 産 を前 提 と した,標 準 原 価 管 理 に よ る 長 期 的 な原 価 低 減 効 果 の 蓄 積 を 困 難 させ る。 ま た,競 争 環 境 の激 化 を 原 因 とす る製 品 価 格 の 経 常 的 な 下 落 は,設 定 さ れ た 標 準 原 価 を す ぐに 陳 腐 化 させ て しま う。 製 品 需 要 予 測 は不 確 実 と な り,市 場 や 取 引 先 か らの 需 要 の 増 減 に対 して,当 初 の製 造 計 画 は常 に 修 正 され な くて は な らな い。 こ の よ う な計 画 の変 更 や 需 要 の変 動 に 対 応 す る た め に,製 造 プ ロ セ ス を柔 軟 に対 応 させ る こ とが 不 可 欠 と な って い る。 この よ う に,今 日の 製 造 工 程 の 管 理 に お い て は,事 前 の 計画 ・目標 設 定 よ る コ ン トロー ル の 有 用 性 は低 下 し,所 与 と され た 計 画 や 標 準 原 価 の 効 率 的 な 達 成 を 追 求 す る よ り も,む しろ 製 造 工 程 管 理 者 自身 が,常 に 変 動 す る市 場 ・技 術 ・顧 客 に関 す る情 報 を 収 集 しつ つ 適 切 な 目標 を 設 定 し,そ の 目標 達 成 に 向 か って製 造 工 程 を 迅 速 に対 応 させ る よ う動 機 付 け る 管 理 が 必 要 とな って い るの で あ る。 -239(239)一.
(6) 第2巻. 第1号. す な わ ち,製 造 工 程 の マ ネ ジ メ ン ト ・コ ン トロ ー ル は,上 位 管 理 者 に よ る,事 前 の 計 画 ・目標 設 定 とア ウ トプ ッ ト ・コ ン トロ ー ル と い う考 え 方 か ら,製 造 プ ロ セ ス を 自律 的 に 環 境 適 応 させ る と い う考 え 方 へ 変 容 す る必 要 が あ る。 上 位 管 理 者 は製 造 活 動 を事 業 戦 略 や 市 場 戦 略 に沿 う よ う あ る程 度 の 方 向付 け な が ら,計 画 や 目標 の設 定 を含 む,製 造 活 動 に関 す る一 定 の 意 思 決 定 権 限 を 製 造 工 程 に 委 譲 す る。 そ して,不 安 定 で 不 確 実 な環 境 に 直 面 す る下 位 階層 の 管 理 者 や成 員 が,自. らの 環 境 認 識 の も と で 適 切 な計 画 や 目標 を設 定 し,部 門. 間 や 製 造 プ ロ セ ス に お け る従 業 員 間 の イ ン タ ラ ク シ ョ ンを 高 め な が ら,製 造 部 門 間 の 相 互 依 存 関 係 を 自律 的 に調 整 す る こ と を通 じて,環 境 に 対 して 柔 軟 に 対 応 す る こ とが 求 め られ る の で あ る。 この こ とは,製 造 工 程 間 や 職 能 部 門 間 ・従 業 員 間 の 相 互 依 存 関係 の 状 況 に影 響 を与 え る よ うに 活 動 プ ロ セ ス を コ ン トロー ル す る こ とが,こ れ ま で以 上 に 重 視 され る こ とを意 味 す る。. 4.活. 動 プ ロセ スへの影 響 要 因. 製 造 工 程 の 活 動 プ ロセ ス の 状 況 や そ の成 果 に は,多 様 な 要 因 が 影 響 す る。 小 集 団 内 の活 動 プ ロ セ ス を分 析 対 象 と し,小 集 団 活 動 の効 率 性 に 影 響 を 与 え る条 件 や 要 因 を 検 討 して い る研 究 は,組 織 論 領 域 の 研 究 に見 られ る。 例 え ば,Hackman(1987)で. は,イ. ンプ ッ トー プ ロ セ スー ア ウ トプ ッ トと い う小 集 団. の 活 動 プ ロ セ ス モ デ ル を 基 本 と して,小 集 団 活 動 に影 響 を 与 え る要 因 を 示 す モ デ ル が 示 さ. 一. れ て い る(図1)。. プロセス. イ ンプ ッ ト. 個人噸. 因1＼. }集団 レベ ル 要 因1--1集. 1環_要. ア ウ トプ ッ ト. _一. レ[麺 到. 団 の 相 互 作 用 プ ロ セ スi. ＼1そ. 因1/. t2. 時 間t1. 図1小. こ の モ デ ル で は,個 性 な ど),集. の他の成果1. り,一. 部省 略. 集 団 の 活 動 プ ロ セ ス と影 響 要 因. 人 レ ベ ル 要 因(メ. 団 レベ ル 要 因(構. Hackman(1987)p.316よ. ン バ ー の ス キ ル ・行 動 パ タ ー ン ・態 度 ・個 人 的 特. 造 ・凝 集 性 の 程 度 ・サ イ ズ な ど)環 ー240(240)一. 境 レ ベ ル 要 因(集. 団タ.
(7) 組織 の分 権化 と管理会 計(島) ス クの 特 性 ・報 酬 構 造 ・環 境 圧 力 の程 度 な ど)と い っ た イ ンプ ッ ト要 因 が 識 別 され て い る。 そ して,こ れ らの イ ン プ ッ ト要 因 の状 況 が,集 団 内 の 相 互 作 用 プ ロ セ ス の 程 度 に影 響 し, さ ら に は ア ウ トプ ッ トで あ る業 績(業 務 の質 ・問 題 解 決 の ス ピー ド ・欠 陥 品 の数 な ど)や そ の 他 の成 果(メ. ンバ ー の仕 事 へ の満 足 度 ・集 団 へ の 一 体 感 ・変 化 へ の 態 度 な ど)生 み 出. 一. す と考 え られ て い る。 ま た,イ. ンプ ッ トー プ ロ セ スー ア ウ トプ ッ トとい う直 線 的 で 一 方 通. 行 的 な 見 方 で は な く,イ ンプ ッ トは ア ウ トプ ッ トに直 接 的 に 影 響 を 与 え る こ と,ま た 長 期 的 に は,ア. ウ トプ ッ トの 状 況 が プ ロ セ ス上 の相 互 作 用 や イ ン プ ッ トの状 況 に影 響 を与 え る. こ とが 考 え られ る と して い る(図2)。. イ ンプ ッ トの状況. 一一一→. 集 団の相互作用 プ ロセ ス. ー. 集 団の業績. 図2. この よ うな モ デ ル を 前 提 と して,イ. ンプ ッ ト要 素 と相 互 作 用 プ ロ セ ス の 状 況 や 業 績 との. 影 響 関 係 を 把 握 す る と と もに,小 集 団 活 動 に よ る業 績 を 高 め る た め に,そ れ らの 要 素 を ど の よ う に変 更 す べ きか に つ い て 明 らか にす る こ と が 重 要 で あ る(Goodmaneta1.,1986; Hackman,1987)。 これ に対 して 管 理 会 計 手 法 は,小 集 団 に お け る成 員 の行 動 及 び 業 績 の 評 価 を通 じ,組 織 や 組 織 成 員 の 価 値 観 や 集 団 規 範 に影 響 を 与 え る こ と に よ って,集 団 内 の 相 互 作 用 の 状 況 に 影 響 を 与 え る役 割 を 担 う。 例 え ば,品 質 意 識 や コ ス ト意 識 度 は,ト. 成 員 自 らが 変 革 を お こ な う態. ッ プ に よ る意 識 改 革 の必 要 性 の 提 示 や 説 得 も重 要 で あ るが,業 績 評 価 シ ス テ ム を. 通 じて,相 互 作 用 プ ロ セ ス に積 極 的 に 貢 献 す る こ とが,管 理 者 や 成 員 の 利 益 に結 びつ くと い う知 覚 を 成 員 内 に生 成 す る こ とが 何 よ り も重 要 で あ る。 Lawler(1987)で. は,業 績 評 価 は組 織 に お い て 何 が 評 価 され る の か を示 す こ とで,組 織. に お け る価 値 観 や組 織 文 化 に大 き な影 響 を与 え る こ とが 指 摘 され て い る。 こ の業 績 評 価 と 組 織 文 化 の 関 係 は,Schein(1989)に る。Schein(1989)で. お け る組 織 文 化 の 概 念 を 用 い て 説 明 す る こ とが で き. は,組 織 文 化 は,① 人 工 物 と創 造 され た もの,② 価 値,③ 基 本 仮 定. で 構 成 さ れ る と して い る。 そ れ らの 関 係 と生 成 プ ロ セ ス は次 頁 の 図3の よ う に ま とめ られ る。 この モ デ ル に示 され る よ うな 組 織 文 化 の 階層 的 な性 質 を前 提 とす れ ば,組 織 に お い て 何 が 評 価 さ れ るの か を 具 体 的 に表 現 す る もの で あ る業 績 評 価 シ ス テ ム は,① の レベ ル に 該 当 す る と考 え られ る。 そ して,組 織 に お い て 評 価 さ れ る成 果 や 行 動 が 業 績 管 理 シ ス テ ム に 一241(241)一.
(8) 第2巻. 第1号. 組織文化 の構造. 撫∴ 1諜 生 成 プロセス 基本仮定 が具体 的な形で組織 内に表 出す る 過去 の成 功体験等 が組織 に共有 され基本仮定 に落 と し込まれ る 図3組. (③ ② ①) 一 (① ② ③) 一. 織文化 の構造 と生成 プ ロセス. よ って示 さ れ る こ とに よ って,② の レベ ル に該 当 す る個 人 や集 団 の 価 値 観 や 規 範 の 内容 に 影 響 を与 え る の で あ る。 最 終 的 に は,そ の よ うな 価 値 観 や規 範 は,③ の レベ ル に 該 当す る 組 織 の基 本 的 な 仮 定 に な り,組 織 文 化 全 体 が 変 化 す る と考 え られ るの で あ る。 そ して,新 た な 組 織 文 化 が 生 成 され れ ば,基 本 的 な仮 定 が,組 織 成 員 の価 値 観 や 集 団 規 範 に 表 出 し, 組 織 に と って 望 ま しい 成 員 の 具 体 的 な 行 動 と して 表 れ る。 また,そ れ らが 業 績 評 価 シス テ ム を通 じて 評 価 さ れ る こ とを 通 じて,新. しい組 織 文 化 は よ り強 化 され る と考 え られ る。. この よ うに,業 績 評 価 シ ス テ ム は,組 織 成 員 が 知 覚 す る集 団 や 組 織 の価 値 及 び 文 化 に影 響 す る こ とで,組 織 文 化 の 生 成 プ ロセ ス に影 響 し,小 集 団 内 の 相 互 作 用 の 状 況 に 大 き な 影 響 を与 え る の で あ る。 さ ら に,管 理 会 計 手 法 に は も う一 つ 重 要 な 役 割 が あ る。 そ れ は,小 集 団 の 業 績 や 成 果 情 報 を プ ロ セ ス に フ ィ ー ドバ ッ クす る こ とで あ る。Ancona(1990),Ancona&Caldwell (1992)で. は,外 部 環 境 が 小 集 団 の 業 績 に与 え る影 響 を 分 析 して お り,外 部 環 境 と の 関 わ. りが 多 い小 集 団 に お い て は,そ の 内部 的 な プ ロセ ス技 術 を構 築 す る こ と と 同 じ く らい外 部 環 境 に 対 応 す る こ とが 業 績 に大 きな 影 響 を与 え る と し,そ の 外 部 環 境 と内 部 プ ロセ ス との 結 び っ き が 重 要 で あ る と指 摘 して い る。 具 体 的 に は,小 集 団 の 業 績 ・成 果 情 報 を 小 集 団 へ の イ ンプ ッ トや プ ロ セ ス に フ ィー ドバ ック させ る こ と に よ って,外 部 環 境 に柔 軟 に対 応 す る よ う に プ ロ セ ス の 修 正 を行 い,小 集 団 活 動 を 再 構 成 す る こ と が可 能 に な る と して い る。 この よ うな 成 果 の フ ィー ドバ ック情 報 は,財 務 ・非 財 務 的 指 標 を含 む,業 績 評 価 シ ス テ ム に よ って 提 供 され る こ とが 有 効 で あ ろ う。 よ っ て,小 集 団 の 業 績 管 理 シ ス テ ム は,小 集 団 が 自 らの タ ス ク に関 す る意 思 決 定 を 行 う た め に必 要 な 業 績 ・成 果 情 報 を 提 供 す る役 割 や,業 績 結 果 に基 づ い て成 員 に何 らか の 報 酬 を与 え る こ と で成 員 の モ チ ベ ー シ ョ ン を刺 激 し,長 期 的 に は組 織 文 化 に影 響 を 与 え る役 割 一242(242)一.
(9) 組 織の分権 化 と管理会計(島) が 存 在 して い る と考 え る こ とが で き る。. 5.管. 近 年,JITやTQC等. 理会 計研 究 の展 開. の 日本 的 な 管 理 シス テ ム の 有 効 性 が 認 識 さ れ るに 従 って,自 律 調. 整 的 で 高 い 相 互 依 存 性 を 特 長 とす る 組 織 に お け る有 効 な コ ン トロ ー ル ・シ ス テ ム に つ い て の研 究 が進 あ られ て い る。 例 え ば,Otley(1994)で. は,少 人 数 で 職 務 区 分 が 明 確 で な く,. 内部 相 互 依 存 性 の 高 い 集 団 で 構 成 され る よ うな 組 織 で は,ア コ ン トロー ル 概 念,特. ン ソニ ー 的 な マ ネ ジメ ン ト ・. に タ ス ク ・コ ン トロー ル の 考 え方 は適 切 で は な く,集 団 の 自律 的意. 思 決 定 や 調 整 活動 を サ ポ ー トす る コ ン トロ ール ・シ ス テ ム が必 要 で あ る と指 摘 して い る。 こ の よ う な コ ン トロー ル ・シ ス テ ム を対 象 と した 研 究 と して,Macintosh&Daft(1987) で は,Thompson(1967)に (reciprocal)と. よ る,集 積 的(pooled)・. 順 序 的(sequential)・. 双方向的. い う部 門 間 の相 互 依 存 性 の 区 分 に依 拠 しな が ら,部 門 間 の 相 互 依 存 性 の程. 度 と コ ン トロー ル ・シ ス テ ム の 関係 が 実 証 さ れ て い る。 相 互 依 存 性 と は,あ る部 門 が タ ス クの 遂 行 に お いて 他 の 部 門 に依 存 す る 程 度 と定 義 さ れ て い る。 そ こで は,相 互 依 存 関係 が 集 積 的 ・順 序 的 な状 況 に お い て は,伝 統 的 な標 準 的業 務 手 続 や 業 務 予 算,定 期 的 な 業 績 報 告 情 報 が 部 門 管 理 に 利 用 され て い た が,双 方 向 的 な依 存 関係 の 下 で は,標 準 的業 務 手 続 や 業 務 予 算 は あ ま り利 用 され な い こ とが 明 らか に さ れ た 。 この 実 証 結 果 は,部 門 間 の 相 互 依 存 性 の 程 度 が,利 用 さ れ る コ ン トロ ー ル 手 法 や そ の 利 用 の され 方 に影 響 す る こ と を意 味 し て い る(2)。ま た,定 期 的 な 業 績 報 告 情 報 は双 方 向 的 な 依 存 関 係 に お い て も利 用 され て い た が,そ れ は 上 司 が 部 門 の 効 率 性 を 測 定 し活 動 を 調 整 す る た め で は な く,む し ろ部 門 にお け る計 画 の策 定 と調 整 活 動 に利 用 さ れ て い る こ とが 指 摘 さ れ て い る。 同 様 に,Abernethy&Lillis(1995)に. お い て も,部 門 内 や部 門 間 の水 平 的 な 調 整 活 動. の促 進 に 対 して,集 団 業 務 の 効 率 性 の 測 定 を 重 視 した業 績 指 標 の 重 要 性 は低 下 す る こ とが 実 証 さ れ て い る。 ま た,Bankeretal.(1993)で 業(JIT・TQM・Team型. は,従 業 員 の 自律 的 活動 を必 要 とす る企. 組 織 の導 入 が見 られ る企 業)で. は,従 業 員 が 自 己 の意 思 決 定 に. 利 用 で き る よ う に,生 産 性 や 品質 に関 す る非 財 務 的 な プ ロセ ス情 報 の 提供 が 積 極 的 に行 わ れ て い る こ と,ま た,こ の よ うな プ ロ セ ス情 報 の 提 供 が,従 業 員 の モ ラル 向上 や 効 果 的 な. (2)Bouwens&Abernethy(2000)で 徴 を 決 定 付 け る の で は な く,(顧. は,(顧 客 重 視)戦. 客 重 視)戦. 略 が マ ネ ジメ ン ト ・コ ン トロ ー ル の 特. 略 が 部 門 間 の 相 互 依 存 性 の 程 度 に 影 響 し,相. 性 の程 度 が マ ネ ジ メ ン ト ・コ ン トロ ー ル の 特 徴 を 決 定 付 け る こ とが 実 証 され て い る。 -243(243)一. 互依存.
(10) 第2巻. 第1号. 学 習 に有 効 で あ る こ とが 実 証 さ れ て い る。 た だ し,先 の レ ビ ュー で も明 らか に さ れ た よ う に,活 動 プ ロ セ ス に対 して 部 門 内 や 部 門 間 の 意 思 決 定 や 調 整 に必 要 な 情 報 が 提 供 す る だ け で な く,部 門 間 や 部 門 内 に お け る イ ンタ ラ ク シ ョ ンや 活 動 に積 極 的 に 参 加 す る意 識 を 生 み 出 す た め に,業 績 評 価 手 法 な ど の イ ンセ ンテ ィ ブ ・シ ス テ ム の 変 革 も不 可 欠 で あ る。 この 点 に つ い て,Drakeetal.(1999)で. は,作 業 集 団 に対 す るABCを. 利 用 した活動. プ ロセ ス情 報 の 提 供 は,個 人 業 績 を 基 準 と した 場 合 よ り も,集 団業 績 を基 準 と した業 績 評 価 シス テ ム の ほ うが,高 い 協 働 の モ チ ベ ー シ ョンや 活 動 成 果 を 生 み 出す こ と が示 され て い る。 さ らに,Scott&Tiessen(1999)で. は,集 団 メ ンバ ー に理 解 容 易 な プ ロ セ ス情 報(財. 務 的 ・非 財 務 的 情 報)を 提 供 す る こ と や,そ の 業 績 指 標 設 定 に集 団 メ ンバ ー を参 加 さ せ る こ と は,計 画 設 定 に 関 す る集 団 内 コ ミュニ ケ ー シ ョ ンの 活 性 化 を通 じて,良 好 な成 果 を生 み 出す こ と が 実 証 さ れ て い る。 ま た,理 解 容 易 な プ ロセ ス情 報 の 提 供 が,集 団 業 績 へ の影 響 可 能 性 に対 す る彼 らの 知 覚 を高 め,そ れ が 集 団 ベ ー ス の 報 酬 の 受 容 や 集 団 成 果 へ の 注 目 を 生 み 出 し,間 接 的 に 成 果 に 影 響 す る こ とが 実 証 され て い る。 これ らの 研 究 は,集 団 メ ンバ ー に 対 す る理 解 容 易 な プ ロ セ ス 情 報 の 提 供 や 業 績 測 定 指 標 設 定 へ の 参 加,集 団 ベ ー ス の 業 績 評 価 ・報 酬 とい っ た特 徴 を持 つ 管 理 会 計 手 法 が,部 門 間 の 高 い相 互 依 存 性 を 必 要 とす る組 織 にお い て 有 効 で あ る こ と を示 して い る。 この 関 係 は, 以 下 の 図 に ま とめ られ る。 日本 に お い て は,従 来 コ ス トセ ン タ ー と して 管 理 さ れ て い た 製 造 工 程 を,一 つ の プ ロ. →. 意思 決定の有用性. ↓. 業績 への影響可能性 の知覚. →. 相互依 存性 の受容. 他者 との関係 の知 覚. 感. 蘇. ↓. ＼↓. プ ロセ ス情報 の提供. 責任共 有の受容. ス の_集_/. 業績評価. 自己 へ の リタ ー ンの 知 覚 図4. フ ィ ッ トセ ン タ ー と し て 管 理 す る 分 権 型 経 営 手 法 で あ る,ミ ニ ・プ ロ フ ィ ッ トセ ン タ ー(以 下,MPC)の せ る こ と で,メ. 研 究 が 注 目 を 集 め て い る ③。MPCで. は,各MPCに. ンバ ー に 対 して 収 益 性 意 識 を 醸 成 す る 。MPCの -244(244)一. 対 して利 益 責 任 を 負 わ リ ー ダ ー は 自分 のMPC.
(11) 組織 の分権化 と管理 会計(島) の 業 務 を 包 括 的 に管 理 し,積 極 的 な 組 織 内 外 の情 報 収 集 や 意 思 決 定 を 実 行 し,時 に は依 存 関 係 の あ る他 のMPCや. 職 能 部 門 との 自律 的 調 整 を 図 りな が ら,自 分 の 所 属 す るMPCの. 収 益 向上 を 目指 す と され て い る。 MPCの. 研 究 は,MPC導. 入 企 業 を 対 象 と した 長 期 的 な ケ ー ス研 究 を 中心 に進 め られ て. お り,実 務 の観 察 を通 じて,利 用 さ れ る管 理 会 計 手 法 の 特 色 が 抽 出 さ れ て い る。 ケ ー ス に よ り構 築 され る管 理 会 計 手 法 の形 態 は 異 な って い る が,こ れ らの研 究 で は,MPCの. メン. バ ー に 対 して,製 造 プ ロセ ス の状 況 や成 果 に 関 す る理 解 しや す い会 計 情 報 を提 供 す る管 理 会 計 手 法 が,製 造 工 程 に お け る 自律 的意 思 決 定 や 組 織 間 の コ ミュニ ケ ー シ ョ ンの 促 進 に貢 献 して い る こ とが 示 さ れ て い る。 ま た,一 部 の 研 究 で は,欧 米 の 実 証 研 究 で見 出 さ れ た 分 権 制 組 織 に お け る管 理 会 計 手 法 の 特 徴 は,MPCに. 利 用 され る管 理 会 計 手 法 に も 当 て は ま. る こ とが 観 察 さ れ て い るω。. 6.結. び に か え て. 本 稿 で は,分 権 制 組 織 と して 分 権 化 さ れ た 製 造 工 程 を と りあ げ,そ こ に お け る マ ネ ジメ ン ト ・コ ン トロー ル の考 え方 や 管 理 会 計 手 法 の設 計 や 役 割 の変 化 に つ い て検 討 した 。 欧 米 の実 証 研 究 の レ ビ ュ ー か ら,集 団 メ ンバ ー に対 す る理 解 容 易 な プ ロセ ス情 報 の提 供 や 業 績 測 定 指 標 設 定 へ の 参 加,集. 団 ベ ー ス の 業 績 評 価 ・報 酬 と い った 特 徴 を 持 つ 管 理 会 計 手 法 が. 有 効 で あ る こ とが 示 され た。 しか しな が ら,こ れ らの実 証 研 究 は,コ 法 に焦 点 が 当 て られ て お り,図1に. ン トロ ー ル ・シス テ ム の 一 部 で あ る管 理 会 計 手. 示 した よ うな,集 団 の相 互 作 用 プ ロセ ス に影 響 す る諸. 要 因(個 人 ・集 団 ・環 境 レベ ル)を 包 括 的 に考 慮 して い る わ け で は な い。 管 理 会 計 手 法 の 効 果 は,こ れ らの諸 要 因 の 状 況 に大 き く影 響 を 受 け る し,逆 に影 響 を与 え る もの で あ る。 ま た,他 の コ ン トロ ー ル ・シス テ ム と管 理 会 計 手 法 の 適 合 性 も考 慮 さ れ る必 要 が あ る。 この 点,日 本 のMPCに. 関 す る一 連 の ケ ー ス研 究 は,日 本 独 特 の 組 織 形 態 を対 象 と した. 研 究 で は あ る が,集 団 の 相 互 作 用 プ ロ セ ス に影 響 す る諸 要 因 を考 慮 した上 で,管 理 会 計 手 法 を 含 む コ ン トロー ル ・シ ス テ ム全 体 が,製 造 工 程 の 業 績 に与 え る影 響 を 長 期 的 に観 察 で き る と い う点 に お い て,大 き な 意 義 が あ る と思 わ れ る。. (3)谷(1997);谷. ・三 矢(1998);三. 矢(1997)(2003);吉. 参照。 (4)窪. 田 他(2004)を. 参照。 -245(245)一. 田 ・松 木(2001);Cooper(1995)を.
(12) 第2巻. た だ し,MPCに. 第1号. お け る 管 理 会 計 手 法 の あ り方 や 運 用 方 法 に つ い て は,ケ ー ス ご と に 相. 違 が あ る。 例 え ば,業 績 評 価 の 仕 組 み に つ い て は,MPCの さ せ な い ケ ー ス が 見 ら れ る 一 方 で,人. 成 果 を メ ンバ ー の 評 価 に影 響. 事 評 価 ・給 与 ・ボ ー ナ ス に 直 接 影 響 さ せ る ケ ー ス も. 存 在 して お り,全 て の ケ ー ス に お い て,欧 米 に お け る実 証 研 究 結 果 が そ の ま ま当 て は ま る わ け で は な い よ うで あ る。 よ っ て,さ. ら な る ケ ー ス 研 究 の 蓄 積 と 比 較 検 討 を 通 じ て,MPCに. おけ るケー ス間の コ. ン トロー ル ・シス テ ム の 相 違 や 欧 米 に お け る実 証 研 究 結 果 と の相 違 を生 み 出 して い る諸 要 因 に つ い て検 討 され る必 要 が あ ろ う。 これ ら は,今 後 の大 き な研 究 課 題 で あ る と考 え られ る 。. 参. 〔1〕. 石川. 〔2〕. 伊 丹 敬 之(1986)『. 馨(1981)『. 〔3〕. 上 田 利 男(1980)『. 〔4〕. 窪 田 祐 一 一・島. 考. 文. 献. 日 本 的 品 質 管 理 』 日科 技 連 出 版 社 。 マ ネ ジ メ ン ト ・コ ン トロ ー ル の 理 論 』 岩 波 書 店 。 生 産 性 と小 集 団 活 動 』 日本 生 産 性 本 部 。 吉 伸 ・吉 田 栄 介(2004)「. ミニ ・プ ロ フ ィ ッ トセ ン タ ー の 相 互 依 存. 関 係 マ ネ ジ メ ン トへ の 役 立 ち 一 電 子 部 品 メ ー カ ーA社. の ケ ー ス を 通 じ て 一 」『原 価 計 算. 研 究 』Vol.28,No.2. 〔5〕. 谷. 武 幸(1997)「. エ ン パ ワ メ ン トの 管 理 会 計:ミ. ニ ・プ ロ フ ィ ッ トセ ン タ ー の 管. 理 会 計 構 築 に 向 け て 」 『BusinessInsight』No.20. 〔6〕. 谷 武 幸 ・三 矢 裕(1998)rNEC埼 玉 に お け る ラ イ ン カ ン パ ニ ー 制:ミ ニ ・プ ロ フ ィ ッ トセ ン タ ー の 管 理 会 計 の 構 築 に 向 け て 」 『国 民 経 済 雑 誌 』 第177巻 第3号 。. 〔7〕. 三矢. 裕(1997)「. 任 せ る 経 営 の メ カ ニ ズ ム:事. 例研 究. 京 セ ラ ・ア メ ー バ 経 営 」. 『BusinessInsight』No.20. 〔8〕. 三矢. 裕(2003)『. ア メ ー バ 経 営 論:ミ. ニ ・プ ロ フ ィ ッ トセ ン タ ー の メ カ ニ ズ ム と. 導入』 東洋経 済新報 社。 〔9〕. 吉 田 栄 介 ・松 木 智 子(2001)「. 擬 似 ミニ ・プ ロ フ ィ ッ トセ ン タ ー の エ ン パ ワ メ ン ト:. 住 友 電 気 工 業 ㈱ の ケ ー ス を 通 じ て 」 『商 経 学 叢 』 第47巻 第3号. 。. C10) Abernethy, M. A., and A. M. Lillis (1995), The Impact of Manufacturing Flexibility on Management Control System Design, Accounting, Organizations and Society, Vol. 20, No. 4. (11) Ancona, D. G. (1990), Outward Bound : Strategies for Teams Survival in an Organization, Academy of Management Journal, Vol. 33, No. 2. (12) Ancona, D. G., and D. F. Caldwell (1992), Bridging the Boundary : External Activity and Performance in Organizational Teams, Administrative Science Quarterly, Vol. 37, No. 4. (13) Banker, R. D., G. Potter, and R. G. Schroeder(1993), Reporting Manufacturing Performance Measures to Workers:An Empirical Study, Journal of Management Accounting Research, Vol. 5. (14) Bouwens, J., and M. A. Abernethy (2000), The Consequences of Customization on Management Accounting System Design, Accounting, Organizations and Society, Vol. 25, No. 3. — 246 ( 246 )—.
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