曾 計 原 則
﹃ 乙 商 法 及 び
一 穂 説
企業合計原則が昭和二十四年七月に脇氏表されて以来︑我が園舎計事国外及び
経済界に大きな改新的気分が導入され︑然も詮器取引委員合規則︿昭和二五
・九﹀としての我が園主要食社えの強制的実施は︑従来の財産計算を中心と
する会計理論を終息せしめ︑損益計算を中心とする合計理論が︑急速にその
理論的深化と撞大左招来し︑広く賓践的要請に部躍しつ
L
ある現献である︒過去に於ける我が国会計墜界の程度過程を省察するとき︑それは全く我が実
際界と隔絶せるものであり︑賓践的要請をば充足なし符ないものであった︒
然るに現在は企業合計原則の樹立と共に︑商法及び税法の諸規定の上に大き
な即 位一 曹を 興え るこ と
L
なり︑商法問甲者及び税務擢当者と会計皐者との間にそD矛盾封立する諸点について有益なる論究と松討がなされているととは経済
界の為にも慶賀に堪えないととであるつ木稿にないては経済安定本部企業合
計基準審議会中間報告﹁商︑法と企業合計原則との調整に闘する意見書﹂︵昭
和二六・八・一︶及び﹁税法と金主主計原則との調整に関する意見書﹂︵昭和
ご七
＠六
・一 六一
v
に提起され℃いる問題点につい℃︑現在までに発表せられた諸論説を参照しながら若干の考察をしてみたいと思う︒
商法との調整に関する窓見書は︑会計一山簿と決算報告書︑許償問題︑費用
の繰延問題︑監査制皮及び院本の処理問題等について︑十同項目白調整意見
を発表し℃治るりである︒先づ︑会計帳簿と決算報告書に関する項目として
第一﹁食計帳簿﹂︑第二﹁貸借対照表及び損益計算書﹂︑第四﹁舎枇の決算期
と中間配宮﹂︑第六﹁計算書類の作成﹂︑第七﹁計算書類の確定﹂及び第十
会計
原則
と商
法鴨
川ひ
税法
との
調整
問題
税 法 と
の調
整 問 題
主主
I
司光
重 策
四﹁計算書類附属明細書﹂がとの分類に属し︑評償問題に関する項目として
第二一﹁財産自録及び決算貸借対照表記載債額﹂と第八﹁財躍の許債﹂がとれ
に岡崎し︑費用む繰延問題に関する項目として︑第九﹁創業費﹂︑第十﹁繰延
資産﹂及び第十一ニ﹁臨時豆額の損失﹂があげられ︑監査制度の問題として︑
第五﹁監査役と詮器取引法による公認曾計土の監査﹂があり︑盗一木の処理問
題として第十一﹁自己株式﹂及び第十二﹁資本準備金﹂に関する調整意見が
述べられているロ
叉税法との調整に関する意兎蓄は︑総論と各論とより編成され︑穂論では日
第一﹁租税司的のための合計原則︒諸問己及び第二﹁妻小盟主主利益剰絵日
金とD区分﹂の二項目に区分され︑各論では︑第一﹁組径の期間的割嘗の間
題﹂及び一括二﹁作一一本到徐金の問題﹂が述べられている︒本一拍にないては此等
の一項目のみ一仏につい℃詳細な論究をなすことは不可龍ではあるが︑キ一なる問
題描をとり山げて考究してみたいと思う︒
ただ思うととは︑戦後に沿ける裁が闘会計閉山ずの設展は特筆すぺ喝さもりであ
って︑戦前になける商工省臨時ー産業合理局の財務管理委員食ハ昭和五・八
︶による財務諸表統一の沼到︑戦時中の陸海軍々需品工場事業場えの強制的
費施︑叉企画院︵昭和一六＠一一︶による全庄支えり強制があったにもかL
わら
Lずその成果そ明付するととが困難で
b
ったが︑今日に沿いては企業合計原則の本質む究明は︑それ白身商法の合計に関する規定内容の本質を研究す
ることになり︑叉税法の法規川容の究明ともなってきたととである︒それは
会計療が具体的実践性を附輿された事の実設を一市すもりである口勿論商法及
宮山大学経済学税論集
ぴ税法はそれ
A
＼の法理論と法体系そ持のであるが︑各分野になける今後の研究によって木質的な理解による現質的実践的発展左希求するものである︒
一
．嗣・・・
会計原則と商法との調整問題
一帳簿及び報告書について
意見書の第一﹁合計帳簿﹂には︑﹁第三十二僚に規定するいわゆる﹁日記
帳﹂は﹁合計の帳簿﹂を意味する文書に苛め︑
E
規の簿記の原則にしたがって記録する帳簿について規定す石ように第三十二俸を改正するとと︒﹂を勤
合している︒その﹁理由﹂として︑﹁商法上の日記帳は︑企業会計上の帳簿
の観念と一致しない賭があるので︑費際上種々の不便が生守る︒とくに第二
百七十四僚の監護校の帳簿閲覧躍ならびに第二石九十三俸の六の株主の帳簿
閲覧権に関する規定にAおける帳簿の概念との関蓮性を明瞭にしてたく必要が
ある︒正規の簿記にたいては︑舎計の帳簿は営業取引に関する歴史的記録︵
すたわち日記帳又は仕誇帳l停票の昭慨を歴史的記録として整理し︑日記帳又
は仕諜帳に代用することを防げないi﹀と勘定記録︵すなわち元帳﹀とから
成るロ貸借対照表及び損益計算警は︑決算期日に
E
確な合計の帳簿白記録を基礎とし℃作成されなければならないロ株式合社の場合には複式簿記の方法
による舎計帳簿D記録を要求すべきであるから︑帳簿及び補助書類開覧耀︵
k Z 2 2 Z
切g
叫︶にむける帳簿は曾計の帳簿に限定するととができよう︒w
﹂というのである︒
意見蓄の第一勧告は会く同感であるロ商法第三十二伎は﹁商人は帳簿左備
へ之に日々の取引其の他財産に影響を及ぼすべき一切の事項を整然且明瞭に
記載するととを要す﹂と第一頃に規定すおのである
D
意見書は︑とり僚交の﹁日記帳﹂的な記述を現代的な﹁合計の帳簿﹂を意味する文一一白に改めよと
いうのであるロな治︑﹁舎計の帳簿﹂は組織的な系統的な持記法によるべき
であって︑それは営業取引に関する歴史的記録と勘定記録とを必要とすると
いうりである︒それは貸借封照表及び損益計算書を決算期日に作成する基礎
となるものであり︑叉監査役及び〜株主の帳簿閲覧挫の対象となる帳簿とたる というのであるo青木倫太郎教授が詳細に指摘していられるよう︵院︑との規
定は﹁古色蒼然として骨董的慣値はあるが近代的な感覚は見受けられない﹂
のであるo叉そり文言の内容についても︑との規定は﹁自記帳﹂むみが会計
帳簿であるような感じを受け︑﹁取引﹂と﹁其の他財産に影響を及ぼすべき
一切の事項﹂との関係が不明瞭である︒な−一︑第一項但書の﹁但し家事費用
は一月毎に共の締額を記載することを以て足る﹂という規定は日記帳のみを
会計帳簿とした時には果して費行可能であるうか︒又第二項の﹁小賓の取引
は現金売︑ど掛売と左分ち日々の売上総鶴のみな記載することを得﹂という規
定も日記帳中心の記帳では実行不可能であるロそれは楠助簿の利用をまって
初めて可能なことてある︒意見書は︑その勧告理由のうちに︑﹁株式会社
D
場合には複式簿記白方法による会計帳簿の記誌を要求すべきであるから﹂と
述べて︑一般商人にヲい℃は︑単に五規の簿記白原則にしたがって記錯する−
帳簿につい℃規定するように改一止するととを動告するのであるが︑企業会計日
原則に示す正規の簿記白原則の意味を複式簿記の原則むみに限定せす株式曾﹂社に就てむみ複式簿記の原則による合計帳簿を要求していると考えられるむ
である︒而し企業会計原則にいう正規の簿記の原則は企業食計にむいてはす
べての取引を庄確な曾計帳簿を作成して整都且ワ明瞭に記載するζとそ要求
するのであっτ
︑か
L
る要求をみたすがためには︑複式簿記C
原則に終わざるそ得ないのであると思う︒豆規の簿記の原則の意味にづいては︑従来から
種々論議されているのであるが︑青色申告に闘する法律が規定する内容を吟
味するとき︑その意味するものは複式簿記白原則に基く合計帳簿である︒勿
論載が園全企業白九九%以上が中小企業形態をとるがぎりは︑か
L
る規定によってとそ︑初めて合理的経営えの期待をもちうるので友かろう
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会計
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原則
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こと
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商法
及び
税法
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︑会
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導入
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こと
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ない
とと
であ
る︒
次に意見書の第二勧告﹁貸借対照表及び損益計算委﹂に沿いて︑
一一一保む規定によれば︑商人は開業の時及び毎年一回一定の時期に︑会社は成
﹁第 三十
立の時及び毎決算期に財産目録及び貸借対照表を作成するζとを要求されて
いるが︑とれを﹁商人は開業の時︑合社は成立の時に開業財産目録及び開業
貸借対照表を作成する﹂ものとし︑﹁商人は毎年一回一定の時期に︑会社は
毎決算期にE確な会計の帳簿に基き貸借劉照表︵決算貸借封照表﹀及び損益
計算書を作成するととを要する﹂ものと改めるとと︒﹂と！なしている︒なた
そり﹁理由﹂として︑﹁開業貸借関照表と決算貸借劉照表とは︑企業舎計上
いちじる
L
く性格が異る口前者は開業財産自録から作成されるが︑決算貸借封照表は︑糟韻企業の見地から会計の帳簿に基いて企業の財政状態及び経営
成績を明示するために︑損益計算書と関連して作成されるのである︒決算貸
借対照表は開業貸借対照表の如︿︑財産自録から作成するととはできない︒
それ故︑開業のときにたける計算書類と〜決算の・ときにたける計算書類とは
合計上の性質玄異にするすものである白﹂と述べている︒
勧告理由は︑開業時には財産目録が作成され︑これに基いて貸借封照表が
作成されるりであるが︑通常む次算時には︑
E
規白簿記白原則に従って︑前述の替業取引に闘する歴史的記録と勘定記録とが曾計の帳簿によっ℃作成さ
会計
原則
と商
法及
び税
法と
の調
整問
題
れるりであるから︑従来の立法概念である株主︑債権者及び投資家等を保護
するととを目的としたととる白財産計算左中心とした即ち︑財産自鯨から貸
借対照表を作成する方法ではなくして貸借対照表と損益計算委とが有般的玄
関連をもつもCとして︑糟積事業の一定期間末に治ける財政献態と︑その期
聞に治ける経瞥成績を一示すもDとして作成されるべきであのJて︑此の意味に
沿いて財産目録を不必要であるとするのである︒土岐政臓教授は︑﹁商法と
企業会計原則との調整に関する意見蓄について﹂ハ産業経理︑一二袋一一号︶
に沿いて︑一般撃者の通説ともいうべき前症の意見に反対して︑財産目録は
決算の場合にも必要であると主張されるロその理由は︑企業舎計原則が企業
会計の主旨を規定して︑損益計算を第一義に沿き財産の一覧を従たる地位に
たいたのであるが︑即ち︑発生奥的にみて貸借対照表は静的表示と考えられ
財産表示を目的とするものと考えられたのであるが︑それ左貸借対照表の新
しい営然あるべを性質として期間D損益表示の手段なりとして第二義的に考一
えたととに賛意を表するのであるが︑それは返って財産目録の必要なととを郎
一不めすものであるとされるのである︒即ち︑発生首時のように雨者ともに債一
権者保護のために財産の在高宮表示するものとされた時は︑雨者は墜に精粗
の別があるだけだから︑財産目録左無用なものとしてい
L
のであるが︑貸借対照表に動的性格左もたぜて︑損益計算の手段とする場合には︑財産の静的
表示在使命とする財産目録は一一府必要とな
Z
のであり︑との意味では︑財産自録の作成やそり上の評償は曾計皐の封象ではないとされるo要するに教授
の財産目録の必要論は︑疋規の簿記の原則とは一一憾とれを切り離して︑単に
債樺者保護の立場から必要であるとされるのであり︑その評債原則も文字通
り財産ハ消極財産も含める﹀の
L
ストであるから時償を附したどけでよいとされるロさて︑と
L
で問題になるのは債権者保護むために果して財産自録が必要であるか否かというととである︒此の賠に関して教授位︑貸借劃照表︒
目的は︑企業のある時期の財政献態を表わし︑損益計算書と
L
もに損益計算の顛末を明かにするものであり︑経轡者と株式が主として興味を持つもので
ある︒それは企業に内在する積極的並に消極的な力と︑従って企業の牧盆力
富山
大学
経岨
同学
税論
集
を表わすものであり︑財産目録は企業の所有する財産の現扶を明かにするの
で債権者に見せるのが主なる目的で客観性の強いものであるとされるロ
即ち︑企業の牧益性が経替者と株主との関心事であり︑財産の債値︵教授
は時債を意味する︶が如何ようになっているか立債権者む蹄心事であるとさ
れる︒なた︑さらに教授は言葉をつビけて︑勿論経営者や株主が︑企業の財
産の現般に興味を持つこともあり︑債櫨者が企業の牧益力に引きハ
J
けられて資金左貸すとともおると蓮べられて︑かL
る例外の場合もあるが︑銀行自身は占つの企業であるからには︑確固たる揖保を目標とするのは無理からぬととであるとし℃︑財産自鋒を作成する目的は債権者保護にありとされるりで
ある︒なるほど敬授のいわれるように債権者がその携保カの目標として︑財
産目録を要求するかも知れないが︑それだけの理由で商法が法文にそD作成を強制せねばならぬという理由にはたらないと忌ぅ︒教授も指摘されるよう
に企業に封ずる利害関係者︵債権者︑徴税者︑株主︑関家︑その他D関係者︶は︑それん＼の目的から種々の要求を企業に劃してなすりであるが︑それ
だからといって︑とれ左商法に規定する必要はないのであっ℃︑商法は︑
E
規の簿記白原則に従って︑心部的に要請される貸借封照表と損益計算書とを規定すればよいと思う︒叉教授が越べられた主うな銀行む態度が︑従来五口々
がよく知っているように︑揖保流れとなった放館︑飲食料理業︑温泉︑映画
館等の経営を白から措宮するという珍現象を生ぜしめたのでるって︑財産自
録に計上される時債とは廃棄資産の売却債値を表示せねばならぬこと
L
なる
か
L
る売却債値による財産目録を作成して公告するととは返って企業の信用を害するととL
なると思う︒むしろ銀行は︑企業D牧益性を基本とし℃資金を貸すてきであり︑その牧益性の算定のためには︑世界経済の動向︑我が園経済の現献と将来性︑さらに業種別産業のうちに占める営該企業む重要度を
勘案すべきで碕︶ると思う︒さて一般筆者は意見警に封し℃大休賛意を表し℃
いるようであり︑現在のとこる商法筆者からも強力な反対意見を見ないよう
であ る白
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患う
︒
第四勧告﹁会祉の決算期と中間配嘗﹂について︑意見書は﹁舎社の晶画業年
度を一年とし︑中間配嘗が可能となるように改めるととえ即ち第二百三十四一保第二項の﹁年二回以上利益の配営をなす会駐は毎決算期に縮会を召集する国
ととを要する﹂という規定は削除すること︒﹀﹂を勧告して︑その﹁理由﹂一
として︑﹁わが閣では︑大多数の舎枇は年二回利益の配蛍をなし︑したが︒
てその営業年度は六ヶ月となっている︒しかし今期決算はよ期下期の聞にたける利益D不一や均︑期間的費用と期間的収益の対臆の困難︑決算及び監査の
努力の過重等種身の不利が伴うとと左菟かれない︒舎祉は上期下期の聞に・お
ける利益の不平均をさけるために人魚的な決算政策佐講じ︑健全な舎計慣行
をゆがめるととを余儀なくされるととがしばしばである︒ょうて株主又は債
樺者保護の原則に反しないかぎり︑年二回の配賞を可能としながら︑営業年
度を原則として一年とするととを認めるべきである口町ち︑会社が営業年度
を一年とする場合にたいて︑営該営業年度の利益配蛍を確質になし得る見込
あるときは︑前年度繰越利義金の額を限度とし℃一回に限り中間配当をなし
得るよう措置するととが望しい︒﹂というのである︒
会社む決算期を年一固にせよとり勧告については大悟賛成者が多いようで
ある︒その理財とし℃の今期決算による利誌の不均簡性︑期間的な費用と収
撲との封隠の国難性︑事務指賞者の負捨過章一性等については︑是認されると
とであり︑英米でも実行されて治るとすれば︑特に強力な反封理由のないか
ぎり賛意を表すべきである︒土岐政般教授は︑前掲論文で反対意見佐述べ℃
会られるが︑そう強力なものとは思われない︒又千瀬末喜氏の﹁第四勧告に
反対する﹂︵曾計︑六一哲三蹴︶という反対意見も−あるが︑とれも特別問題
ではないと思う︒即ち︑反対意見の論操は︑勧台理由の第一の今期決算によ
る利益︒不均簡を生やノる事業はむしろ例外に属するというのである︒一年決
算と牟期決算とが︑何れが例外であり︑何れが五常なものであるかは︑業種
別事業の費態一を調表せねばならぬζとであるし︑又例外に嵐ずる事業だから
というのでとれを無関することもできない︒た
Y
半期決算を強制する商法規定を削除するととによって︑一年
a
決算によって中間配首もできるようにし℃その何れをとるかについて各事業の自由選揮を認めればよいのであって︑黒
揮清教授瓜︑﹁商法と合計涼則意見書の性格について﹂ハ合計︑六一容三蹴
﹀に沿いて︑意見書の性絡は一一つの制度む選揮可能性左会社に附与しようと
する提案にすぎないと話ぺて九やられる︒
次に︑第中ハ﹁計算書類
F
作成﹂につい℃︑震見書は﹁第二百八十一条によれば取締役は定時総管の曾日より二週間前に財産自降︑貸借対照表︑替果報
脅書︑損益計算書︑準備金九刷工び利益えは利息︒配蛍に関する議案を監査役
に提出しなければならないととになっているが冶とれらの計算書のうち︑財
産自録を削除し︑取締役の作成しなければならない計算書類佐次のとゐりに
改めるζと︒な沿︑損益計算書︑貸借対照表等の計算書類は主規の会計原則
にしたがって作成すべき旨の規定左設けるとと︒﹂
一︑損益計算書︵利益剰余金計算書を合む︶
二︑貸借封照表︵養本剰徐金計算書左含む︶
一二︑利益底分計算書︵欠損金の鹿理︑準備金む底分に関する計算
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含む︶
四︑営業報告蓄︵計算書類附扇町細蓄を含む︶
を述べて
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り︑そり﹁理由﹂として︑﹁財産目録は︑開業︑合併︑清算等財会計
原則
之商
法及
び税
法と
の調
獲問
題
産計算を行一う必要ある場合にのみそD作成を要するものであって損益計算左
主眼とする決算の場合には財産白銀を作成する必要は見出されないし︑又
ζ
れそ作成する事は今日の企業にとっては困難である︒決算報告書たる計事審
類からは財産目録を削除すべきである︒調設計算書については︑営業利益を
稜生部糸にしたがクて明瞭に表示するぽ分計算の技術が浸透し℃いるので︑
との区分計算︒鵠念を尊重する意味も合めて当初の営業上の利益の計算と留
保された利注額の鑓動を示す計算とを区分して表示し得るように︑利恭一剰余
金計算書の観念
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商法上にないても認める必要がある︒との場合利益剰軌跡金の区分は損益計算書のうちにA含めて記載してもよい︒なな以上のほ恥︑損益
計算書︑貸借封照表等の計算書棋の作成につき正規の会計原則を専守すべき
皆
D規定左設けることは︑計算書類に関する商法の白択的規定左健全な会計責務に泊臆せしめること
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なり︑上記諸問題D解決に資することを可能なら一内サμしめる
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﹂ と い う の で あ る ロ 日
第六勧告よ︑企業合計原則の構成論理である損法計算目的友︑従来の商法一
に沿ける財
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一計算目的休係と置き代えんとするもりである︒財産目録を︑決算時にむける一一訂筆書掛から削除することは︑第二勤告ですでに九述べられた白
であるが︑さらに会計原則心示す損益のほ分計算を︑即ち︑期間損益と期間
外損益︵営業損持と企業損益︶とのほ分表示そ求めているのである︒な沿計
算書類ο作成について五規の会計原則u乞
一等 守す べき 回目 の規 定を 設け るこ とも
至首であり︑本勧告にワいて強力なる反封論は見出しがたいのでるる︒
第七勧告﹁計算書類の確定﹂においては︑﹁第二百八十三保によれば︑取
締役は第二百八十一僚に掲げる計算書類を定時総世田に提出して︑その承認を
求めなければならないことにな︾ているが︑計算書類につき少くとも第五に
より公認会計士の監査詮明をうけた場合には︑定時糠合の承認を要せやJこ
れ
らの計算書類︿利益底分計算書
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除く︶は取締役会の決議により確定するものとすること︒﹂となし︑そ
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﹁理由﹂として︑﹁公認食計土の監査鐙明kうけた場合は︑計算書類の確定ーμ取締役曾の権棋とし︑株主総会には監査報
告書を添えて決算報告すれば充分であるo但し︑利益底分計算書は株主総曾
