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The 　Japanese 　Assooiation 　^of 　Management 　Aooounting

日本管理会計学会誌

管理会計学2004_{年第}12巻第2号

論文

　　　^戦^略的管^理会計論

一伝統的管^理会計論 ^と^の対比^一

廣本敏郎

〈論^{文要} 旨^〉

　現代は変革^の時代であり，企業活動^の構造と方法を絶えず変革することが求められている．変革^の^ベ ^{クトル}合^{わせ} ^と^い ^う役割期待^のも^{とに} ，現代^の管^理会計^シ^ス^{テムには}変革^にお^{いて} 企業^が進む^べき方向性を示す戦略^が組み込まれ^ており，戦略的管理会計と呼ぶ^ことができる，本稿では，戦略的管理会計^システムが ^「市場志向^{のシス} テムである_」，

「学習する組織を支援するシステムである」_，「戦略的変数を組み込んだ^シ^{ステ} ムである」と^いう3つの特徴を有する^ことを指摘した上で，特に市場志向のシステムと^いう観点から検討を行^っている．そして，市場 ^と組織^の相互浸透，ルー_ス・_カ _ッ _プ _リ_ン _グ

，伸縮的分業と^い ^った概念を導入し，ネットワー_ク組織^における^マネジメ^ント・_コ _ン _ト_ロー_ル・_シ_ス _テ _ム_{を研究す}_る_こ _{とが}_現_代_の_管_理_{会計}_研究^の^重要課題である^ことを明らかにして^いる．

〈キー_ワー_ド_〉　イ^ノ^ベー_シ _ョ _ン

，マネジメ ^ント・_コ _ン _ト_ロー_ル・_{シス} _テ _ム

，市場志向のシステム _，緩やかな結合システ^ム，伸縮的分業，ネヅトワー_ク_{組織}

　　　　　StrategicManagementAccounting

In　Comparison　with 　ConventionalManagementAccounting ToshiroHiromoto

　　　　 Abstract We　are　in　the　age　of　continuous 　innovation．　’

lhe　manufactureTs 　can 　no　longer　produceând marke11arger volumes 　of　standard 　products^with â^relatively ^s1able ^markeI ând technological 　environment ．Their

management accounting systems must 　reinforce alop−_to−_bo_重電_om _commitment _toplocess^andproduct

innova1ion．　They　must 　mo 竃iva璽e　all　employees 　to　move 　loward 　the　strategies 　of 電he　compa 血es ，^which determine　the　direction　of 　that　innovation．　The　following　three　elements 　10gelher　conslitu 吐e　the　new ヒheme　of　management 　accounting ：market −drivcn　management _，　a　learn重ng　organjzalion _，跚 d　a　s童lategic

focus．　Wilh　amarke トdriven　philosophy^，^top^management ^must ^ensure ^thal^employees ^should ^stay^close

竃otheir 　cuslomers ．Fixedspeciahzalion 　mus 霊betakenover 　byflexib且e　specialization and 　nelwork organizaIion ，　We 　have 嘘o　study 　how 　lo　design　managemenl 　acco _岨 ling　for　management contro 】ofthe network 　organizalion ．

　　　　Key　Words

innovation_，managemenl 　con 豊rol　system _，　market −drivenmanagemenl 　system ，^loosely^coup ^匡^ed ^sys ^豊^em ，

fiexible　specialization ，^network organization 2eo3_年12月1日　受付

2004_年1月14日　受理

一橋大学大学院商学研究科

3

Submitted1，　D ember 2003．

Accepted　14，Ja^皿uary2004．

Grsduate　Schoo1^・fCom^コnerte 　and　Martsgerrrent Mto重subashi 　university

N工工一_Eleotronio _Library

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管理会計学　^第 12巻第 2号

1^．はじめに

　今回^の統…論^題 ^『戦略経営^と管理会計』に当たって，座長^か ^{ら与え} ^{られた}課^題 ^「^伝統^的管^理会計と^の対比^で戦略的管理会計を論じる^こと」を果たすた^{めに}，次^の 2つの前提を置^い ^た．　^第 1の前^{提は}，伝統^{的管理会}計論^の ^{意義に}^{つい} ^{てで}^あ^る．私見^によれば，伝統的管理会計論は，米国^にお^いて， 1919−29年の生成期および 1930 −45年の成長期を経て， 1946⁻1966年^に確立した（拙著， 1993）．^伝統^{的管理会}計論^は，情報^の ^{利用目的}^の^{分類に基}^づ ^き，最初は計画会計と統制会計と^いう体系化が図られたが，結^局，意思決定会計と業績管理会計の体系^に落着した．　^第 2の前提^は J 伝統^的管^理会計^の中^で業績管^{理会}計^の領域^に焦点^を絞^っ ^て報告^を行^{うと}^い ^う

こと^であ^る．ただし，業績管理会計^の中^でも，特に^マネジメント・_コ _{ント}_ロー_{ルのた}_め_の管^理会計^に焦点を当てる．企業行動は組織^{によ}^っ ^て行われる．望ましい企業行動のために組織を引

っ張^っ ^{てい} く^こと^が ^マネ^{ジメ} ^ント・_コ _ン _ト_ロー_{ルの}_{課題}_で _あ_る．

　^{近年は}，戦略的管^理会計という言^い ^方がよくされるが，その意味^{は必}^ず ^{しも明}^確^で ^な^い．戦略的^コスト・_マ _ネ_{ジメ} _ン _トと_い _う_{言葉} _{も同}_様 _の不明確さがあるが，それ以上 ^に多義的であると言える．本稿では，現代^の ^マネジメ ^ント・_コ _ン _ト_ロー_ル_{は変革}_の _{時代}_の _マ _ネ_ジ_メ_ン _ト・_コ _ン _ト

ロー_{ルで}

あ^る（拙稿， 1^’988， 1999_， 2000）^と^い^う認識^の^{下に}，現代^の管^{理会}計^は戦略的管^理^会計であると論じている．_{変革}の時代 ^にお^いて企業が進む^べき方向性を示すも^のが戦略であると考えるから^であ^る．

　^{以下}^で ^は，まず，マネジメント・_コ _ン _ト_ロー_ル _{とは何か}_に_つ _い _て _論_{じる} _こ _{とから始め}_る．マ

ネ^ジメ^ント・_コ _ン _ト_ロー_ル _{は管理会計}_の _{基本的概念}_で _あ_{るが}

，そ^の理解^の仕方も多様だ^から^である．

2^． ^マネジメント ^・^コ ^ント^ロ ^ー ^ル ^・プ ^ロセス

　^マ ^{ネジメ} ^ン ^ト・_コ _ン _ト_ロー_{ルが}_管_理_{会計}_の _{領域}_に _{おけ}_る_{基本}_用語^と^な^っ ^{たの}^は，ア ^ンソ^ニー

（R ．N ．　Anthony）^が ^こ^れ ^{を用}^い^{てか} ^ら^で ^あ^る ^．^{アンソ} ^ニ ^ー^は ^， ^{計画と統制と}^い ^う2 ^っの職能^が理論^{的には}明確に区分できるものであるが，システム設計に役立つ分類ではないと指摘した上で，次^のよう^に論じた¹．

「マネジメント・_コ _{ント}_ロー_{ルは}

，企業の継続的活動に関係している．それは，多かれ少なかれ定期的に反復される，相^{互に}関^{連した}一_連_の_{活動から}_な_っ _て_い _る．… 全体^{として} 1つの _，区分できな^いプ^ロ ^セスであ ^り，そこでは，計画と統制と^いう2^っのタイプの活^{動が}相互^に作用

し，互いに溶^{け込んで}^いる．」（A皿thony，1964，p．4）

「（^予算管^理活動の）^サイ^{クルは} ，予算^の作成と承認から始^{まるが}，それは明^{らか}^に計画活動

であ^る．しかし，予算^はまた，統制^の基礎^{として}利用^{され}る．実際^，多く^の人^{々は}，予算編成活^{動が}統制^{を行う主た}^る手段^で^あ^る ^{と主張し}^て^い ^る．予算年度中^{に起} ^こ^る多くの活^{動が}，統制

の定義^に一致し^て^いる^ことは明ら^か^である．しかし，同時^に，そ^の ^プ^ロ^セ ^ス^の中^で，予算修^正と呼ばれる活動も起^こるだろう．それは計画^であ^る．要するに，計画と統制活動は予算^プ^ロ ^セ

スの中で非常^に密接^に絡み合^っているので，それらを別^{々に}記述することは，困難であるば^かり^で^{なく}，無意味^であ^る．無意味^であ^{ると}^いうのは，つまり，予算管^{理プ} ^ロ ^セ^ス ^{に関}わる人々は，通常，計画局面と統制局面^の両方^に関^わ ^っ ^て^い ^るし，また，関心^がある^から^であ^る．」

（^Anthony」1965_，　PP^．¹¹⁻¹²^）

要するに_，マネ^ジ^{メン} ^ト・_コ _ン _ト_ロー_ル _は

，期間計画^と統制を統合したプロセスであ^る．_従って，

次^{のように}図示^できる²．

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　　戦略的管理会計論

一伝統的管理会計論との対比一

図表 1 ^マネ^{ジメ}^ント・_コ _ン _ト_ロー_ル・_プ _ロ_セ _ス _（_工）

　更^に，この図にイ^ンプット・_プ_ロ _{セス} ・_ア _{ウトプ}_ヅ _ト・_モ_デ_ル（1^・P^・0 モデル）^を組^み^込^む^こ ^と

により，次^の図を得る^S．

図表 2^マネ^ジメ^ント・_コ _ン _ト_ロー_ル・_プ _ロ_{セス} （Il_）

フィ

・・・・…_計_画_{段階}

指示）

リコ−−−−−　J　　　

ヨ

　　　　：

　^ア ^{ウトプ}^ッ ^ト 1　・…_実_行_段_階　　　　　　 b

・・・・・…　　業績評価段階

　さて，マネ^ジメ^ント・_{コン} _ト_ロー_ル _は

，

「他^の人間^の活動を指揮し，あるいはそれに影響を及ぼそうとする人間^の企^て」（Antheny ，1957，p．229 ．）^に関連した概念^であり，

一_般 _に_{不確実な環} 境^の下^で行^{われる}も^{ので} あ^る^{から}，次^の諸点^に注意す^{る必} 要^がある（拙稿，1984_，180頁；1993，

274，　299頁）．

　 ^マ ^ネ^ジ^メ ^ン ^ト・_コ _ン _ト_ロー_ル _は

，サー_モ_ス _タ_ヅトのようなメカ^ニカルな^コント^ロー_{ルと} 　　 ^は異なり，修正的^コント^ロールのみならず予防的^コント^ロー_{ルをも}含^む．

^フ ^ィー_ド_バ _ッ _{クは}

，単^に実行段階^{だけ}^で ^はなく，計画段階^へも行^{われ} る． ^マ ^{ネジメント}・_コ _{ント}₁_コー_ル・_シ_{ステ} _ム_の _{設計}_の _{あり方}_は

，部下^の役割期待 ^に依存する．　^マネ^{ジメ}^ント・_コ _ン _ト_ロー_ル _は，人^の^コ ^ント^ロー_ル _{を問題}_{にし}_{てい} _る．_{人間}の心理を考慮しなければならな^い．_{例えば}_，原価標準^が設定^{され} ，その実^{行を}指示されるなら，部^{下はそれが} 達成可能^であ^る ^{と知}覚す^る限り^にお^{いて} ，そ ^の目標達成を動機^{づけられ} ^{るので} ある．そ^の動機

づけの強さはさまざまな要因^に依存す^る^であろ^う．

　^第 2の点^に関 ^し^て^は，例 ^{えば}，あ^る原価標準^の下^で生産活^{動が}実行^{されるとき}，実際原価と標準原価^が計算^{され} ，比較^{される} ．その結果，実際原価^の方^が大^{きけれは} ，能率^が悪^か ^っ ^たとか，作業方法が不適切であったと^いう情報が実行段階にフィー _ド_バ _ッ _{クされ}_る．あるいは，原価標準の設定が不適切であ^ったと^いう情報が計画段階にフィー _ド_バ _ヅ _ク _さ_れ

，原価標準^の ^見直しが行われる．_{差異情報は}_， _{実行段階}にフィー _ド_{バッ} _{クされ}_る_こ _{ともあれば}

，計画段階^に ^{フィ} ー _ド_バ _ヅ _ク_{され}_る _こ _{ともあ}_る．それは差異分析^の結果^に依存する．

　^マ ^ネ^{ジメン} ^ト^・^コ ^ン ^ト^ロ ^ー^ル ^・^シ^ス^{テム}^の^設^計^は ^， ^マ ^ネ^{ジメ} ^ン ^ト ^・^コ ^ン ^ト^ロ ^ー^ル ^・^プ ^ロ^セ^ス

にお^いて，上司と部下^がど^のよう^に役割分担をする^{かに}依存する．部下^に対する役割期待^は組

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