5
．
28 】、
9］品質管理 4
．
47 2．
01内 部 振 替 価 格の決 定 0
．
968内 部 振 替 価 格の交 渉
0．
9214
．
31 2． 02
4．
23 2，
02販売価 格の 決定 0
．
994 5．
66 1．
50販売 価格の 交 渉 O
．
880 5．
54 1．
60回 転 後 の負荷量平方 和 5
．
164 4．
815 5．
033 2．
832 2467因 子門の 相関 会 計 管理 0477 1000
課 業 管 理 0
．
445 0．
422 1．
000振替価 格設 定 O
．
181 0．
1110． 370
販売 価 格設定 0
．
236一
〇．
023 0．
217玉
．
0000．
187 L 00主 因 子
，
プ ロ マ ックス 法 因 子 負 荷 量は 0，
4以上を 記 載，
なお，
各 顕 在 項目 は 正（全く 重 要な 利用E
的で は ない ）−
7（非 常に重 要 な 利用目的で ある）
，
および 0（わか ら ない，
欠損値 扱い ）とい う7段階 リ カー
トス ケー
ル で 測 定，
59
N工 工
一
Eleotronio Library管理 会 計 学 第18巻 第 1号
の だろ うか
．
こ こ で は，
前 節で あ げ た 22 の 顕 在 項 目 につ い て，
探 索 的 な因 子分 析 を 実 施 す るこ とに よっ て，
工場 や 事業
所 レ ベ ル で 期 待 され て い る 製 品 原 価 計 算の 利 用 目 的にっ い て の潜在
的 な因子 を抽
出 す るこ と を試み る．
こ れ ら因子 分 析の結
果 は， 表7
の よ うに なっ た．
表 7 か ら
，
製 品 原 価 計算
の利 用 目 的 につ い て，
5 つ の 潜在
因 子が存 在 す るこ とが明 らか と なっ た9
．
第1
因 子で は，
工場 や 事 業 所に所 属 す る 会 計 担 当 者が，
他の 部 門 （本 社 経 理 部 門，
企 画 部 門，
研 究 開 発 部 門 ）へ 原 価 情 報 を 提 供 す る た め に製 品 原 価 を 計 算 す るとい う共 通 点 を 持っ 顕 在 項 目が集
約 し た．
よっ て ， こ れ を製
品 原価
計算
の 「情
報 提 供 機 能 （変
数 名 ：JNFOSUP
）」 と 呼ぶ． 第 2
因 子で は，
予算
関 連 項 目や 原 価管
理 関 連項
目の よ うな工場
や 事業所
内で 実践
さ れ る一 般
的 な管
理会計
実務
に関
す る顕在項
目が集約
した．第 3
因子 の 命名
との兼
ね合
いも
か ね て，
これを製
品原
価 計算
の 「会 計 管 理機
能（
変数
名 ；ACCCTRL ）
」 と 呼 ぶ．第 3
因子 で は，一 般
に管
理会計
の枠 外で 実 施 さ れて い る と考え ら れる タス ク コ ン トロ
ー
ル に 関 連 する項 目 が集 約 し た．
こ こ で は，
これ を製
品原価 計算
の 「課業 管
理機 能
（変 数
名 ：TASKCTRL
）」 と呼ぶ こ と にす る．
第4
因 子 及 び第 5
因 子 は，
振 替 価 格 と販 売価
格 の そ れ ぞ れ につ い ての 決定
や 交渉
へ の 利 用 が集 約 し た た め， そ れ ぞ れ 「振 替 価 格 設 定 機 能 （変 数 名 ：JNPRJCfNG ）
」， 「販 売価
格 設 定機
能（
変数 名
：PRICilVG
）」 と名 付 けた，
これ ら
，5
つ の製
品原価
計算
の 期 待 機能
は既 存の 文 献で 定 型 化 され た 知 識 と どの よ うに関 連 付 け るこ と が出 来 るだ ろ うか．
「情
報 提 供 機 能」 とい う利 用 目 的は，
工 場・
事 業 所 レベ ル を 対 象 と し た調 査だっ た が故に明 らか に なっ た項 目で あ る．
この 項 目 は，
既 存の テ キス トな どが想 定し て い た利 用 目 的の う ち
，
「基 本 計 画 目 的」との 関 連 が強い の だ が，完
全 に一
致して い ない 理 由 として は，
工場・
事業
所 とい う調 査 レベ ル に よる ところが大 きい の だろ う．
ま た， 「会
計管
理 」 は，『
原 価 計算
基 準』
が想 定 す る 「予 算 管 理 目的」 と 「原 価 管理 目的」が集
約 され た もの となっ た．
そ して ， 「課業管
理機
能」 とい う利 用 目的が，
これ ら 「会 計 管 理 機 能1
と は 異 なる次元 の利 用 目的で あっ た 点か ら， オペ レー
シ ョ ン・
マネ
ジメ ン ト に お ける原 価情
報の 利 用は， 会 計 管理 機 能 と は 比 較 的 独立 した 概 念で ある こ と が示唆
さ れ た，価
格決
定につ い て は 「販 売 価 格 決 定 機 能」 と 「振 替 価 格 決 定 機 能」 が異 な る次元 とし て示 され た．
こ れ は ，『
原価
計算
基 準』
が指摘
す る 「価 格 決 定 目的」 と 噬本 計
画 目的」 にそれぞ れ 対応
し て， そ れ ぞれ の 価 格 決定機 能
が抽
出 された か ら と も 考 え ら れる．
結 局
，
これ ら 探 索 的 因子分 析に よっ て抽 出 され た5
つ の 利用 目的は，『
原価
計 算基 準 』が想 定 し て い る 利 用 目 的と異なっ てい る とい う よ り は， それ ら 利 用 目的を仕
切 りなお し た とい う側 面 が あるの か もしれ ない，
と はい え， これ まで規 範 的な議 論に おい て 想 定 さ れて き た利
用 目的につ い て
，
その 概 念の妥
当 性 を探 索
的 因子分
析 に よっ て検
証 した こ とで，
よ り頑 健かつ 実 証 的 な 根 拠 を 示 すこ とが 出 来 た とい えよ う．
そ れで は
，
工 場 や事 業
所 にお ける5
つ の利
用 目的は，実際
の製
品原価
計算
の設 計 要 素に どの よ うに影響
を 与 えるの だろ うか，
次 項で は， これ ら利 用 目的 や複 数
の 統制変 数
が，
原価計算
の 設 計 要 素に与 える影 響 を回帰
分析
に よっ て検 証 す る．
4 ． 2 ． 製
品原 価 計 算
の設 計 要 素
：回 帰 分析
製品原 価 計 算の設 計 要 素で ある
，
製品原 価の範 囲，
総合
／ 個 別 原 価 計 算の 選 択 ， 原 価情
報の 報告者
の 選 択，
の3
点につ い て ，こ こで は そ の規
定 要 因を探
索 す るた めの 回 帰 分 析 を 実 施 する．
規 定 要 因 とし て は， 先の 探索
的 因子分析
で 明 らか に なっ た5
っ の期待 機 能
の 項 目 平 均 値loと，
複 数の統 制 変 数 を採 用 す る，
統 制変数
は，
規 模 の代理変 数で ある製 造に 関 与 す る従業
員 数の対The Japanese Association of Management Accounting
NII-Electronic Library Service
The Japanese Assooiation of Management Aooounting
製 晶 原 価 計 算の 設 計 原理 ：探索的 研 究
数 変
換
値 （変数
名 ：SIZE
）， 労 働集
約度
の変 数
と して（製
造に従 事 する従 業 員 数 ）／ （建 物の べ 床 総 面 積 ）の値
（変数
名 ：LABORJN7
），何
ら かの 証券
取 引所 に上 場 し て いれ ば1
を とるダ ミー
変 数 （変 数 名 ：LISTED
），
現 代 製 造 実 務尺度 （変 数 名 ：Mau
恥，
工程 レ ベ ル の相互 依 存 性の 測 定尺度
（変
数 名 ：Ij
＞1
）EP
）， FA 化 尺度
（変
数 名 ：FA ）
11で あ る．
現代製
造 実 務尺度 と工程 レベ ル の 相互依 存 性尺度の 基 本 統 計 量は表 8 お よび表 9 の 通 りであ る，
そ して，
分 析に使用 する 説 明変数
の記述 統 計は ， 表10
に おい て基 本 統計
量及び相
関 分析
表に よっ て 示 し てい る．
4
． 2． 1 製
品 原価
の 範 囲ま ず は
，製
品原 価の範 囲にっ い て の 回帰
分析
を行 う，被
説明変数
は， 1
）材料費 ， 2
）労 務 費，3
）償 却費 ，4
）外 注 加工費，5
）保険
料，6
）備品・
消耗
品費
，7
）水 道光
熱費
，8
）工場
事 務・
管理費
，9
） 本 社 管 理費
，10
）販 売 費，11
）物 流費
，12
）金 利， の12
項 目の う ち何 項
目 を製
品原価
に含
め るの かとい う計 数 デ
ー
タ で ある．
この 計 数 値の 平 均は7． 06 ，
標 準 偏 差は2 ． 04 ，
中 央 値 は7 ，
第1
四 分位
は6 ，第 3
四分位
は8
と なっ た．
それ ぞ れの 項 目につ い て，
製 品 原 価 に 採 用 して い る もの の内 訳は， 図
1
の よう
になっ てい る．
計 数 値 を 被 説 明 変 数 とし て
，5
っ の機 能お よ び5
つ の統 制変
数 を説 明変
数 と して 回帰 分析
を 行 う12．分析
は 通常
のOLS
に よ る推 定の 他に，
ポワ ソン 回帰に よ る推 定 も 実 施 して い る．
これは
， 被
説明変数
が計数
デー
タ である と き，
OLS
で は一
致 性 や 不 偏 性が担 保 さ れ ないた めで あ る．
だ が，
被 説明変 数 は 同一
事 象の 発 生回数で はな く複 数の項 目につ い て の 採 用 個 数の 計 数 デ
ー
タであ る た め ポ ワ ソ ン回 帰が想 定 してい る
状
況 と は厳 密 に異 なる．
結 局，
OLS とポ ワ ソ ン 回帰 を 併 用 し て分 析 結 果の解
釈 を 行 うの が妥 当で あ る と判 断 し，
こ こ では 両 者 を用い て 推定 を行 うこととす る
。
これ ら推 定 結 果は表11
の よ うになっ た．
分 析 結
果
よ り，製
品 原価
の範
囲に影響
を 与 える 要因 とし て，製
品原
価 の範
囲に対 し て，
企 業 規模
が 正の，
課 業管
理機 能が負
の 関係 に あっ た とい うこ と が明 らか と なっ た，
企 業 規 模 につ いて は，
規模
の拡 大 につ れて企 業 行 動 が 複 雑 化 し，
製 品 原 価 を構 成 す る 費 目が多 様 化 す る もの と解
釈で き る．
課 業 管理 が 負の関 係に あっ たのは，
従 業 員の努 力の成 果 を 測 定 す る上 で，
製 品 原 価の範 囲 を 拡 大 す る と努
力 以 外の 要 因が製
品原価
を変動
させ て し まい，結
果 と し て 課業管
理 に 原価
情 報が 不適
当になっ て し ま うた め だ ろう．
表
8現代
製
造実務
尺度
質問 項 目 質 問 項目の 記 述 統 計
平 均 値 標 準 偏 差 生 産 に 関 す る 改 善 活 動の 際 に
，
チー
ム の メン バー
全員 か ら意見 を集め る よ う に 努5
，
11め る
作業員は ほ と ん ど の作 業を管理者の指示 を仰ぐこ と な くこなす 4
．
55 作 業 員は 多様 な 作 業・
工程に対 応 出 来 る よ う に 訓練さ れてい る 4．
75工 場 は 問 題 を解 決 するため にチ
ー
ム・
小集 団 を 組 織 する 5．
101
．
501．
321．
16L72 作 業 員は 新しい 技 能・
資 格を 身 につ け る と報酬 が増え る過 去の 数 年 問， 多くの 生産 に 関す る 問 題 は 小集団 に よっ て解 決 されて きた
3
．
94 1．
69 4，
35 1．
58生 産計 画は作 業 員に毎日伝 達 さ れる 5
．
55 1，
39こ の 工 場 は 作業 員 自身が意思決 定す るの に適 して い る 3
，
92 1．
30 管理者の 決 定がない と作 業 員は ほ とん ど作 業が 出来 ない 〔R） 5．
33 1．
30 クロ ン バ ッ クの a は 0，
640．
各 項 目 は，
「全 く異な る （D
」 か ら 「全 く その 通 り（7）」 の 7点 リ カー
トス ケー
ル にて 測 定
．
（R）は逆 転 項 目で あ り，
統 計量 は逆 転 済 み．
61
N工 工
一
Eleotronio Library管 理 会 計 学 第 18巻 第 1号
表 9
工程 レベ ル の相
互依 存 性尺 度質 問 項 目 質問項 目の 記述 統 計
平均値 標 準 偏 差 あ る工程の 生産に 関する 問 題 に よっ て
，
前 後の 工程の 生 産 活 動 は 停 止 す る 4．
63 1．
66ある 工
k
で 問 題 が 発 生 し た と き，
前 後 の 工程の 作 業 員がす ぐ に補助 に入 る 519 123ある 工程の 作 業 改 善によっ て
，
前 後の 工程の 生 産 能 率 も 向上する 4，
69 製品需 要の 変 動 は，
全て の 工 程の作 業 計 画に毎 日反 映さ れて い る 4．
30Q
ノ
ドキュメント内
The Japanese Association of Management Accounting NII-Electronic Library Service
(ページ 59-62)