１．はじめに
会計基準は経済社会のインフラの役目を担っており，従来，各国が自国の商習慣や 経済体制，法律，文化的背景など，さまざまな要因にもとづいて設定してきた。しか し企業活動が国際化し，資金がボーダレスに移動するようになると，企業を取り巻く 利害関係者も世界各国に存在するようになり，国ベースで設定されてきた会計基準 についても，大きな変革が求められるようになった。もともと多国籍企業の多くは アメリカの会計基準を使用しており，そういった意味ではアメリカ基準がグローバ ル基準であった時代もあるが，1990年代以降，国際会計基準委員会（InternationalAccounting Standards Committee： 以下I A S Cとする）の制定する国際会計基準
（International Accounting Standards：以下I A Sとする）の影響力が強くなった。そ の後，I A S Cは国際会計基準審議会（International Accounting Standards Board： 以下IASBとする）に組織変更され，基準はIASから国際財務報告基準（International
Financial Reporting Standards： 以下I F R Sとする）へと名称変更されたが，この
I F R Sが現在，グローバル基準として世界100 カ国以上で利用されている１）。 一方，財務情報の開示方法については，もともと紙ベースがメインであったが， 1990年代よりコンピュータネットワークを利用した電子開示への移行が進んでいる。 コンピュータやインターネットなど情報インフラの整備がその背景にあるが，近年で は電子開示において，インターネットの標準言語であるHTMLから新しい財務報告 言語であるX B R Lへの移行が見られるようになっている。 本稿では，まずアメリカがI F R Sに対してどのような姿勢で対応してきたのか，歴
Hitoshi ABE
阿 部 仁Trend of Accounting Standards and Electronic Disclosure
in United States
史的に振り返り，アメリカが自国の企業に対してI F R Sを採用（アドプション）する か否かを検討する。続いてアメリカの電子開示システムであるE D G A Rシステムを めぐる近年の動向を概観し，開示方法のスタンダードとして注目を浴びているX B R L をどのように電子開示システムに導入しているのかを明らかにする。以上の考察をも とに，アメリカの会計基準，財務情報開示に対する今後の動向について考えるととも に，日本の対応についても言及したい。
２．アメリカの会計基準をめぐる動向
2005年にヨーロッパ連合（European Union：以下EUとする）が域内の上場企業の 連結財務諸表にI F R Sを採用して以来，会計基準のグローバルスタンダードはI A S B が作成するI F R Sに収斂して行く様相を見せている。I F R Sを何らかの形でアドプ ションする国や地域は 100 を超え，さらに拡大が続いている２）。そのなかで未だにア ドプションに対する態度を明確に表明していない経済大国アメリカおよび日本の対応 が世界的に注目されている。本章では，アメリカのI F R Sへの対応の変化について見 ていくこととする。２－１．アメリカの IFRS への対応１（～ 2006 年）
アメリカの現在の会計基準設定主体は財務会計基準審議会（Financial AccountingStandards Board： 以下FA S Bとする）である。FA S Bは 1973年に設立されたプラ
イベートセクターの会計基準設定主体である。FA S Bの作成するアメリカの会計基 準（以下，U.S. G A A Pとする）は，その作成プロセスの適正性やアメリカ以外の企業 による適用の多さなどから，グローバルスタンダードと考えられていた。1998年に I A S B の前身である国際会計基準委員会（I A S C）が作成した国際会計基準（I A S）が 証券監督者国際機構（I O S C O）の承認を受け，世界的に注目度が上がってきても，透 明性が高くクオリティも高いと自他ともに考えてられていたU.S. GAAPは揺るぎな いグローバルスタンダードの地位を保持していくと思われていた。 ところが 2000年代に入り，アメリカにおいてエンロン事件，ワールドコム事件と いった巨額な粉飾決算事件が連続して起き，アメリカの会計基準，会計制度に対する 不信感が世界中に広がっていった。不正に関与した経営者や公認会計士が逮捕され， 組織ぐるみの粉飾決算加担が明るみに出た伝統ある巨大会計事務所は廃業に追い込ま れた。また経営者の財務諸表作成責任を強化する法律の制定が迅速に行われ，資本主 義の根底を揺るがした大事件は再生防止策の確立によって終結を見た。
この事件以来，粉飾を導いた会計基準や会計制度に関しても再検討の対象となり， U.S. GAAPの見直しの議論が高まった。アメリカは当時グローバルスタンダードの 地位を目指し注目を浴びつつあったI F R Sに注目し，2002年にFA S BはI F R Sを作 成するI A S Bとの間で「ノーウォーク合意」を締結，I A S Bと共同で会計基準を作成 していく方針を明確にした。S E Cもこの方針を支持し，2005年４月には「ロードマッ プ」を公表し，S E Cに提出する財務諸表等について，これまでアメリカ以外のI F R S 適用企業に課していたU.S. G A A Pとの差異調整表を廃止する方向を示し，その道筋 を明らかにした３）。これを受けて 2006年２月，FA S BとI A S Bはコンバージェンス 項目の合意について「Memorandum of Understanding：Mou」として公表した。つ まりアメリカはS E CおよびFA S Bが協調してI F R Sとコンバージェンスをすべく， 大きく方向転換をおこなったのである。これはこれまでのアメリカのスタンスとは異 なる対応であり，アメリカの会計の大きな転換点となった。
２－２．アメリカの IFRS への対応２（2007 ～ 2009 年）
2007年には当初の予定を前倒しし，アメリカ以外の企業に対してI A S Bが公表す るI F R S（英語版）に準拠した財務諸表は，差異調整表なしに受け入れることが決定し た。これによりアメリカは自国以外の会計基準を初めて容認することとなった。この 決定を受け，アメリカ企業へのI F R S適用の可能性について模索する動きがはじまっ た。2008年11月，S E Cは「アメリカ企業によるI F R Sベースでのファイリングを段 階的に義務づけるためのロードマップ案」を公開し，アメリカ企業がI F R Sを適用で きる体制を整えることができるか否か，検討を開始した４）。このときアメリカの会計 基準設定主体であるFASBの対応が注目されたが，FA S Bはひとつの国で複数の会 計基準が存続することは投資家や利害関係者にとって有益な状況ではなく，S E Cの 方針を支持するとのスタンスを示した５）。FA S BがS E Cの方針を容認することは， 自らの業務である会計基準設定の権利を放棄することを意味するのかと世界を驚かせ た。そのためこの時点からアメリカはIFRSとのコンバージェンスを経てアドプショ ンする方向に進むのではないかと見られるようになった。この「ロードマップ案」で は，2014年12月15日以降終了する会計年度からアメリカ企業によるI F R Sベースの ファイリングを段階的に義務づけることを検討しており，その内容は，日本の会計政 策にも大きな影響を与えることとなった。２－３．アメリカの IFRS への対応３（2010 年～）
2010年以降，アメリカは自国企業へのI F R S適用について，検討を進めることにな るが，検討が進むにつれてアドプションはもとより，コンバージェンス，あるいはそれ以前の状況に逆戻りするかのようなスタンスに変化するようになる。 （１） 「アメリカの財務報告制度に IFRS を組み込むことについて検討するため のワーク・プラン」を公表６） このワーク・プランは 2010年２月24日にS E Cによって公表された。高品質で世界 共通の単一の会計基準の策定およびU.S. GAAPとI F R Sとのコンバージェンスを引 き続き支持することを再確認した。またアメリカの公開企業の財務報告にI F R Sを 組み込むべきか否か，また組み込む場合の時期および組み込み方法について検討を進 め，その進捗状況を報告することを表明した。2011年中にI F R Sを採用するか否か結 論を出すとしている。このワーク・プランには６つの主要な論点（領域）が示されて いる。 この時点ではこれまでの議論を踏襲し，アドプションをすることを前提としなが ら，その時期をいつにするのか，またどのようにアメリカ企業に適用させるのかを決 定することが焦点となっていることが伺える。 （２） SEC スタッフのプログレス・レポートを公表７） 2010年10月29日，ワーク・プランにおいて示された主要な論点等に関する作業の 進捗状況および今後の予定を詳細に説明し，プログレス・レポートを定期的に公表す る予定であることが示された。 （３） 「アメリカの公開企業の財務報告制度に IFRS を組み込むことについて 検討するためのワーク・プラン：組み込む方法についての研究」を公表８） S E Cスタッフは 2011年５月26日に「アメリカの公開企業の財務報告制度にI F R S を組み込むことについて検討するためのワーク・プラン：組み込む方法についての研 究」を公表した。この文書の中で，アメリカは世界各国がI F R Sをどのような形で自 国の財務報告制度に取り入れているかを検証し，新たにコンドースメント・アプロー チという考え方を提唱している。コンドースメント・アプローチは，コンバージェン ス・アプローチとエンドースメント・アプローチの要素を合わせ持ったアプローチで あると説明されている。この考え方によれば，アメリカの会計基準設定主体は存続し， コンバージェンス・アプローチによってU.S. GAAPとI F R Sとの差異調整を進め（移 行期），その後，エンドースメント・アプローチへと移行していく（継続エンドースメ ント期）としている。 この文書の公表は，アメリカのI F R Sへのアドプションが単純なものではないことを示 唆している。日本ではこの文書の内容を勘案し，2011年６月21日に自見庄三郎金融担 当大臣（当時）が，「I F R S適用に関する検討について」とした談話を発表した９）。そ れまで日本もアメリカと同調すべくアドプションに傾いていた議論が一転し，I F R S
のアドプションの検討に関する時間的制約が大幅に緩和されることとなった。 （４） ２つのスタッフペーパー S E Cスタッフは 2011年11月16日に「アメリカ会計基準（U.S. GAAP）とI F R Sと の比較」10）および「実務におけるI F R Sに関する分析」11）の２つのスタッフペーパー を公表した12）。 「アメリカ会計基準（U.S. GAAP）とI F R Sとの比較」では，I F R Sが高品質かつ十 分に包括的であるか否かがS E Cの検討作業に大きな影響を与える，との観点から実 施された。U.S. GAAPとI F R Sとの間の重要な差異を指摘することによって，その論 点をより明らかにしている。 「実務におけるI F R Sに関する分析」では，現在I F R Sを適用しているさまざまな 国や地域に属する企業によるI F R S適用に関する調査をおこなっており，次の２つの テーマを指摘している。 ・開示の透明性および明確性には改善の余地がある。 ・ I F R Sの適用において実務が統一されていないため，国および産業間の財務諸表 の比較可能性に問題が生じている。 したがってアメリカ企業がI F R Sを適用した場合，現状のI F R Sではアメリカの利 害関係者に対して適切な情報開示とは成り難いことが示唆されている。 （５） 「アメリカの公開企業の財務報告制度に IFRS を組み込むことについて 検討するためのワーク・プラン」（最終報告書）を公表13） 上述したような過程をふまえて，2012年７月13日のS E C主任会計士室スタッフ （SECスタッフ）はこのワーク・プランに関する「最終報告書」を公表した。このレポー トは 130 ページに及ぶがその要旨は次の通りである。 ・ I F R SをU.S. GAAPに組み込むべきであるか否か，どのように組み込むべきで あるか等についての最終的な方針が記載されていない（回答されていない）。 ・ I F R Sは高品質な会計基準であるが，U.S. GAAPとの間には依然差異があり，世 界各国間でも不整合が存在していることを指摘。
・ U.S. GAAPを適用するアメリカ企業との比較可能性という観点から企業にIFRS
の早期適用を認めるべきではない，という意見にほとんどの投資家は同意してい るとしており，議論を急ぐべきではなく，継続的な検討を示唆。
その上でスタッフの分析による重要論点として次の７項目が挙げられている。 ・ I F R Sの開発
・解釈プロセス ・ I A S Bによる各国会計基準設定機関の利用 ・ I F R Sのグローバルな適用および執行 ・ I A S Bのガバナンス ・資金調達の状況 ・投資家の理解 まだ最終的な結論がでるまで時間がかかるかもしれないが，２年程前に考えられて いたアドプションという選択肢は，ほぼなくなったと言える。FA S BとI A S Bとの協 議活動は継続するが，アメリカの目指す道筋は明示されていない。日本はもともとア メリカの判断を追認するようなスタンスでI F R Sと対峙することを考えてきたが，も はや独自の判断が必要な時期に来ているように思われる。
３．アメリカの電子開示をめぐる動向
３－１．EDGAR システム
世界ではじめて電子開示システムを導入したのはアメリカ証券取引委員会（U.S. Securities and Exchange Commission）が運営する「Electric Data Gathering,Ana-lysis, and Retrieval system（以下EDGARシステムとする）」である。EDGARシステ
ムは，1980年代より計画され，1992年から本格的に稼働した電子開示システムであ る。インターネットが普及する以前は大きく注目されることはなかったが，1990年代 後半から，Windows OSの普及によりネットワーク環境構築が容易となり，インター ネットをはじめとするコンピュータネットワークが急速に広まったこと，1995年に は政府に提出される紙ベースの文書を削減することを目的とした「文書削減法」が施 行され，企業から政府に提出される文書を電子データに変える必要があったことを受 け，急速に普及した。S E Cは 1996年，登録企業に対しEDGARシステムを使用し， 電子データによる財務書類等の提出を全面的に義務づけることを決定した。EDGAR システムは企業から提出された財務情報等をできるだけ早くインターネット上に無償 で公開したため，ネットワークに接続したコンピュータさえあれば世界中からアクセ スできる画期的なシステムとなった。
３－２．XBRL の導入へ
EDGARシステムは，企業から提出されるテキストベースの財務情報をベースとしており，汎用性は高く情報量は充実していたが，ビジュアル的には見やすいとはいえ ず，また２次利用等も想定していなかった。そこで電子化された財務情報をより効 率的に利用できる環境整備が求められるようになり，アメリカの公認会計士である チャールズ・ホフマン氏がアメリカ公認会計士協会（A I C PA）の支援のもと開発し た財務報告用のコンピュータ言語がX B R Lである。XBRLとはeXtensive Business Reporting Languageの略語であり，財務報告に特化した新しいコンピュータ言語で ある。X B R Lの導入により電子データの２次利用をはじめとする情報の利用可能性が 格段に広がり，情報利用者の利便性はさらに向上することが期待された。 図表１ アメリカの電子開示の歴史 年 月 事 項 1980 年代 E D G A Rシステムの開発がはじまる 1992 年 E D G A Rシステムの稼働 1996 年 S E C 電子データによる財務情報提出を義務化 1990 年代後半 A I C PA XBRLの開発に着手 2004 年７月 S E C EDGARシステムにXBRLを採用することを提案 2005 年４月 S E C EDGARボランタリー・プログラムを開始システムにXBRLの採用を決定 2006 年９月 S E C X B R Lシステムの構築を開始 2007 年 X B R Lを利用したWebサイトを公表 ・経営幹部の報酬の開示 ・ボランタリー・プログラム参加企業のX B R L化された「財務報告 書」のダウンロードを開始
2008 年２月 Web・ X B R Lページで提出された財務データを利用して財務情報をビジュアルFinancial Explorerを公開 化でき，その有用性をアピール 2008 年５月 S E C 提出書類にXBRL利用を義務化 2008 年12月 S E C 提出書類にXBRL利用の義務化を延期 2009 年６月 アメリカ企業ならびに企業のうち株式時価総額が 50億ドル以上の企業にU.S. GAAPを採用する外国企業の大規模早期適用XBRLを義務化 2010 年６月 上記以外の大規模早期適用企業にXBRLを義務化 2011 年６月 U.S. GAAP作成された財務諸表を提出している外国企業にを採用するすべての企業およびI A S BXBRLの公表するを義務化I F R Sで 出所： SEC のホームページ（http://www.sec.gov）の公表データを元に作成。
2005年にはEDGARシステムにおいてX B R L形式の財務諸表等の提出を認めた 「ボランタリー・プログラム」が開始され，導入に向けての具体的な準備が開始された。 実際にこのプログラムに従って，X B R L形式で財務情報を提出している企業は 2008 年12月の時点で 76社であった14）。そこには，３M，ダウ・ケミカル，マイクロソフ ト，I B Mなどアメリカを代表する企業が参加していた。このプログラムはS E Cに提 出する年次報告書（10－K），四半期報告書（10－Q）および外国企業の年次報告書（20 －K）のうち，財務諸表，注記等が対象として含まれており，データを従来のH T M L， A S CⅡ形式に加えて，X B R L形式でも提出するというものであった。S E Cは 2008年 ５月にいったん提出文書のXBRL化を公表したが，リーマンショックと呼ばれる経済 不況のもと企業に新たな負担を強いるシステム変更のコスト等を考慮し，同年12月 にX B R L化の半年延期を公表した。2009年以降，企業規模別に順次，適用が始まり， 現在ではS E Cに登録するアメリカ企業はもちろん，外国企業を含めて対象書類の X B R L化が完了している。アメリカの電子開示の歴史は図表１の通りである。 なお日本では，金融庁に提出された有価証券報告書をはじめとする上場企業等 の情報について，コンピュータネットワークを活用した「金融商品取引法に基づく有 価証券報告書等の開示書類に関する電子開示システム（Electronic Disclosure for
Investors’ NETwork： 以下E D I N E Tとする）」によって一般に公開されている。
E D I N E TはアメリカのE D G A Rシステムを参考にしながら構築されたシステムで 1990年代後半から構想され，2004年に本格起動した。それまで，有価証券報告書は一 般的に紙ベースで印刷・製本され，有料で販売されるものであったため，E D I N E T は情報利用者にとって時間，コスト，利便性のすべての点において有用な開示手段と なった。2008年にはこのE D I N E Tに世界に先駆けてX B R Lが導入された。さらに 2013年には次世代E D I N E Tを稼働させるべく現在，その準備が始まっている15）。
３－３．SEC による財務情報 XBRL 化の特徴
E D G A Rシステムにおける提出書類のX B R L化には，大きく３つの特徴点が指摘 できる。日本のE D I N E Tと比較しながら，見ていくこととしたい。 （１）XBRL 化の範囲 まずX B R L化されたデータの範囲である。日本のEDINETでは現在，金融庁に 提出する有価証券報告書等のうち，財務諸表部分のみがX B R L化の対象範囲である。 そのため分析等でXBRLデータをダイレクトに処理する場合，注記等の情報は利用で きない。財務諸表に掲載される勘定科目の詳細な内容等は注記で示されることも多 い。また企業によって財務諸表本体上での開示もしくは注記への記載による開示等， 同様の内容の開示でもその方法が統一されていないため，分析をする場合の整合性がとれないこともある。SECは日本より４年程度遅れてXBRLを義務化したが，その際 には財務諸表本体，注記をXBRL化の対象範囲としている。注記にもタグがつくこと によって適切な財務諸表分析ができるように努めている。 2013年からの稼働を目指して現在，整備が進められている次世代EDINETでは， XBRL化する範囲を詳細に検討している。注記はもとより，あらゆる数値やテキスト ベースの情報にもタグをつけ，XBRLで処理できることを目指している。 （２）情報活用のビジュアル化
現在，EDGARシステムではXBRL化された情報が「Interactive data」として参照
できるようになっている。クリックするとビジュアルなイメージが表示され，HTML を用いたテキストベースのファイルとは明らかに異なった見やすいページが表示され る。注記情報に関しても同様である。もともとSECはXBRLの啓蒙活動も含めて， ボランタリー・プログラムを実施していたころからXBRLデータのビジュアル化に 取り組んでいた経緯があり，現在もそれを踏襲しているといえる。XBRLデータは直 接Excel形式でダウンロードが可能である。 EDINETでは，HTML形式およびPDF形式に加えて，XBRL形式でデータをダウ ンロードできる。これは，基本的にファイルをダウンロードして，専用ソフトでの閲 覧および活用を前提としているため，EDGARシステムとは異なった対応である。そ のためデータだけでは記号の羅列でありその意味を具体的にイメージすることは困難 である。 （３）対象企業の範囲 2008年より段階的に対象企業の範囲が拡大されてきたが，2011年からはアメリカ 企業はもとより，SECに登録するすべての企業が対象となっている。当然，日本企 業を含めた外国企業も対象となる。また外国企業のうち，I F R Sを適用する企業に ついてはI F R Sタクソノミで作成されたX B R Lデータの提出が必要となる。日本 のE D I N E Tの場合，日本基準で作成された財務諸表のみがX B R L化の対象であり， U.S.GAAPを採用する企業は，その対象とはならない。
３－４．EDGAR システムでの情報検索
提供される情報は，図表２で示すようにフォーマットとして「Documents」および 「Interactive Data」が選択できる。「Interactive Data」がXBRLデータであり，これ を選択した場合，図表３で示すように各種メニューが登場する。表計算ソフトへダウ ンロードすることによってデータを閲覧することができる「View Excel Documents」 とともに，メニューとしてXBRLデータとなっている財務諸表本体，財務諸表の注記，会計方針，注記の表，注記の詳細が含まれている。情報量は非常に多く，また EDINETのXBRL情報の提供方法とはスタンスが異なっていることに気づく。 もともとEDGARシステムで提供される「Documents」データは，膨大なテキス トベースの資料であり，閲覧に関してもページいっぱいに文字が並ぶイメージで，必 要な情報の検索や加工も困難を極めていた。そのためデータを扱いやすい形式で加 工・提供する業者が使いやすいようデータを加工し販売を行うようになった16）。こ の「Interactive Data」のページでは，データが見やすく整理されており，データの活 用のみならず，閲覧の面でも改善が施されている。 図表２ EDGAR システム・企業検索画面
図表３ Interactive Data 画面
４．会計基準と開示方法のスタンダード
４－１．会計基準のスタンダード
アメリカのIFRSに対するスタンスは，２章で検討したように 2010年以降変化して きている。FASBとIASBの共同歩調からアメリカは何らかの形でアドプションをお こない，日本もそれに追随することが予想されていた。ところがSECは外国企業の IFRS適用は条件付きで認めたものの，自国企業に対する適用については態度を保留 し，慎重な姿勢を堅持している。日本においても，アメリカのIFRSアドプションに ブレーキがかかったこと，政権交代があり政策に変化が生じたこと，特定の産業界か らIFRS導入に関して否定的な要望があったことなどからアドプションに関する結論 が延期され現在に至っている。 会計基準の国際化，統一化は古くて新しいテーマである。1960年代から議論が始ま りすでに 50余年が経過している。会計基準は財務諸表を作成するためのコアとなる ものであり，財務諸表の先にはそれを利用する利害関係者の姿が見える。企業活動が グローバル化し，それにともなって資金，人材，商品も国境を越えて移動する現在，利害関係者も世界各国に存在し，彼らが利用する開示書類の作成基準もグローバル化す るのは必須の流れである。善悪の判断ではなく，効率的なディスクロージャーが企業 活動を支えると理解すべきであろう。 ただし，すべての企業がグローバル化しているわけではなく，その開示書類の利用 者が限られている場合には，その国や地域に適した開示書類が作成されるべきであ る。EUがそうであるように，たとえば税法と深い結びつきがある個別財務諸表には， 上場企業であっても各国基準が適用されるべきであるし，非上場企業や中小零細企業 にはそれぞれその企業活動に適した会計基準が選択されるべきであろう。 会計基準は企業の活動範囲，資金調達源泉，規模，社会的責任の範囲等を総合的に 判断するとともに，利害関係者に有用性の高い情報を提供することを想定して選択さ れるべきである。世界各国が何らかの形でIFRSを取り入れている現在，アメリカと 日本の２カ国だけがグローバルスタンダードの受け入れに躊躇するのは賢明な選択と は言い難い。受け入れ方法は世界各国の事例から学べる状況にあり，早急かつ適切な 判断が求められる。
４－２．開示方法のスタンダード
財務諸表をはじめとする企業情報の開示方法は，紙ベースから電子ベースに変化し ている。コンピュータネットワークを活用した電子開示システムが発達しているの は，アメリカおよび日本をはじめとするアジア諸国であろう。欧州では従来よりあま り積極的な電子開示システムが見られない。これはその必要性に起因しているのかも しれないが，韓国や中国など成長著しい東アジア諸国が電子開示システムを積極的に 導入し，XBRLを利用したシステムにも前向きに取り組んでいる。これは情報開示イ ンフラを整えることによって外資の導入を増加させ，資金調達を活性化させたいとい う意図と関連しているといえよう。 XBRLはもともとアメリカで開発された財務報告用のコンピュータ言語であるが， アメリカはEDGARシステムにXBRLを導入することに慎重であったため，日本の EDINETが世界で最初にXBRLを全面適用することとなったことは前述した通りで ある。電子開示システムへのXBRLの導入は世界的に進みつつあるが，会計基準の浸 透に見られる程のスピード感やスケールで進んでいるわけではない。会計基準は経済 社会のインフラであり，必要不可欠なものであるが，電子開示システムはコンピュー タネットワークの進展が著しいにせよ，存在すれば情報利用者がより便利に企業情 報を収集できるツールとの位置づけである。XBRLがグローバルな会計基準である IFRSと同じように普及することは，情報利用者にとって有用なことであるが，環境イ ンフラの整備や財務諸表を作成する企業の対応等，クリアすべき課題は多い。XBRL は，タクソノミと呼ばれる勘定科目一覧を含んだ電子的な財務諸表の雛形と，インスタンス文書と呼ばれる財務諸表の数字部分がセットになって機能する。したがって会 計基準が異なるとタクソノミも異なり，会計基準ごとに対応が必要となる。各会計基 準に依存して作成されるタクソノミに関して次のような問題点も指摘されている。 （１） タクソノミそのものの相違 E D I N E TタクソノミおよびU.S. GAAPタクソノミとI F R Sタクソノミは，ベー スとする会計基準が異なっているため当然相違がある。会計基準のコンバージェンス の進展にともない会計処理は均質化が進むが，原則主義と細則主義の違いがよく取り 上げられるように，X B R Lタクソノミ構成要素の中身においても同様の違いが指摘さ れる。ツールの共通化は進めども，その中身，たとえば勘定科目等の共通化はきわめ て難しい。細則主義のアメリカ，日本に対して原則主義のI F R Sでは，使用できる勘 定科目や表記の問題等，解決すべき問題が多岐にわたる。I F R Sを仮にアドプション した場合でも，EDINETやEDGARシステムへIASBが提供するI F R Sタクソノミ をどのように対応させるべきかは，重要な考慮要件となる。 （２） タクソノミ開発コスト アメリカが 2008年頃，アドプションのスタンスをとる理由のひとつに，タクソノミ の開発コストがあげられていたことがある。U.S. GAAPを堅持し続ける以上，それに 対応したタクソノミを毎年，継続して作成していく必要がある。I F R Sにアドプショ ンした場合には，タクソノミについてもIASBが作成しているため，コスト負担が生 じなくなる。これは上記（１）のような問題点もあるが，すべてを自国で開発するよ りも負担は軽減される。 電子開示システムの作成等も視野に入れた会計政策を戦略的に考えた場合，IFRS をアドプションすることによって，グローバルな会計基準と電子開示システムに必要 な両方のインフラを手に入れることができると捉えることも可能である。会計基準の スタンダードと開示方法スタンダード，両方をI A S Bから提供を受けることができる のである。現在，I A S Bの作成するタクソノミは，欧州言語を中心に約10 カ国版が用 意されており，韓国語や日本語も含まれる。I A S Bが会計基準とともに開示に関して も重要性を見いだしていることが読み取れる。X B R Lに関しては，欧州では政府機関 の情報共有に利用される例が多く，財務情報に関しては日本，アメリカ，I A S Bがと もに積極的に活用している。
５．おわりに
I F R Sによる会計基準の統一化が確実に進み，その過程でアメリカがI F R Sにどの ように対応してきたのかを概観してきた。一時は I F R Sをアドプションすると考え られていたが，現在はコンドースメント・アプローチを提唱し，コンバージェンスを 継続しながらも，エンドースメント・アプローチへの移行を模索している状況である。 一方，開示方法については，会計基準でいうところのI F R Sほど一般化しているわけ ではないが，X B R Lがグローバルな開示方法となりつつあり，アメリカのE D G A R システムが積極的にX B R Lを利用していることを述べてきた。財務諸表等，会計情 報の多くの利用目的が，その閲覧のみにあるのではなく，公表データを用いた分析 等の２次利用にあること，コンピュータネットワークの十分な普及等を考察すると， X B R Lが今後も重要な役割を担う可能性が極めて高いといえる。 会計基準に関しては，アメリカとI A S B，どちらがどこまで歩み寄れるのかが，今 後の大きな焦点になろう。電子開示に関しては，ともにX B R Lを積極的に活用して いることを鑑みれば基本的な考え方に大きな隔たりはない。ただ同じXBRLを利用 していても，作成される財務諸表の作成基準が異なれば，同じ土俵に載せたところで 比較可能性は確保できない。アメリカのE D G A RシステムはX B R Lを利用した電子 開示システムとしては，世界でもっとも利用者のニーズに適合したシステムを有して いる。会計基準をI F R Sにアドプションすることによって，さまざまな調整が必要で あれ，会計基準，開示方法，電子開示システムすべてにおいてグローバルスタンダー ドに集約することができる。アメリカにおいてX B R Lの利用がなお一層進めば，会計 基準のIFRSへのアドプション圧力になる可能性がないとはいえない。開示方法は会 計基準とは次元の違う要素と捉えられるかもしれないが，情報利用者との接点は，ま ず開示情報へのアクセスである以上，その利便性向上は会計基準アドプションへの手 がかりになるかもしれない。 日本においても次世代E D I N E T において，X B R L情報の積極的な活用の準備が進 んでいる。会計基準に関しても条件を整理しつつI F R Sのアドプションを積極的に 考察していくべきである。注
１）本論文では国際会計基準（IAS）および国際財務報告基準（IFRS）をまとめてIFRSと表記する。 ２）適用地域および国についてはIASBホームページ（http://www.iasb.org）で紹介されている。 ３） Donald T Nicolaisen “Statement by SEC Staff : A Securities Regulator Looks at Convergence”
（http://www.sec.gov/news/speech/spch040605dtn.htm）, 2005. 4.
４） SEC Proposed Rules “Response to SEC Roadmap for the Potential Use of Financial Statements Prepared in Accordance with International Financial Reporting Standards by U.S. Issues” (Release Nos.33-8982 and 34-58960), 2008.11.
５） FASB “Response to SEC Roadmap for the Potential Use of Financial Statements Prepared in Accordance with International Financial Reporting Standards by U.S. Issues”, 2009.11.
６） SEC “Commission Statement in Support of Convergence and Global Accounting Standards” Release”（Nos.33－9109）, 2010.2.
および，あずさ監査法人ホームページ「米国会計関連情報 最近の論点 SECスタッフ－米 国の公開企業の財務報告制度にIFRSを組込む方法について検討するスタッフペーパーを公 表（No.11－33）」（2011年６月）。
７） SEC “Commission Statement in Support of Convergence and Global Accounting Standards”
（Release Nos.33－9109）, 2010.2.
８） SEC “Exploring a Possible Method of Incorporation”, 2011.5.26.
９）金融庁「I F R S適用に関する検討について」（2011年６月21日）。 10） SEC Staff Paper “A Comparison of U.S.GAAP and IFRS”, 2011.11.16.
11） SEC Staff Paper “An Analysis of IFRS in Practice”, 2011.11.16.
12）あずさ監査法人「米国会計関連情報 最近の論点 SEC―米国におけるI F R Sの組込みに関 する，２つのS E Cスタッフ・ペーパーを公表（No.11－64）」,（2011年11月）。
13） SEC Of fice of the chief accountant Final Staf f Repor t “Work Plan for Consideration Incorporating International Financial Reporting Standards into the Financial Reporting System for U.S. Issuers”,2012.7.13.
および,あずさ監査法人ホームページ「ＳＥＣスタッフ,米国におけるI F R Sの組込みに関す る最終報告書を公表」（2012年７月）。
14） SEC Webページ（http://www.sec.gov）による。
15）金融庁は，2013年より，現在，有価証券報告書のうち財務諸表についてのみ適用している
XBRLの範囲を拡大する次世代EDINETの稼働を目指している。詳細は金融庁のホームペー ジ（http:www.fsa.go.jp）を参照。
参考文献
あずさ監査法人「米国会計関連情報 最近の論点 SECスタッフ―米国の公開企業の財務報告 制度にIFRSを組込む方法について検討するスタッフ・ペーパーを公表（No.11－33）」（2011 年６月）。 あずさ監査法人「米国会計関連情報 最近の論点 SEC―米国におけるIFRSの組込みに関する， ２つのSECスタッフ・ペーパーを公表（No.11－64）」（2011年11月）。 河﨑照行編著『電子情報開示のフロンティア』（中央経済社，2007年）。 河﨑照行監訳『21世紀の財務報告』（同文舘出版，2007年）。 川西安喜「I F R Sの組込みに関する米国ＳＥＣのスタッフによる最終報告書」『AZ Insight』 Volume 54（2012年11月）。 金融庁「IFRS適用に関する検討について」（2011年６月21日）。 坂上 学『会計人のためのXBRL入門』（同文舘出版，2007年）。杉本徳栄「IFRS受入れを巡る米国の対応」『企業会計』VOL.60 No.4（2008年４月）。 杉本徳栄「米国内でのIFRS適用に向けた動き」『企業会計』VOL.61 No.1（2009年１月）。 杉本徳栄『アメリカSECの会計政策』（中央経済社，2009年）。 平松一夫編著『国際財務報告基準の基礎（第２版）』（中央経済社，2012年）。 阿部 仁「EDINETの現状と今後の展開へ XBRLの導入を中心として」『中部大学経営情報学 部論集』第21巻１－２合併号（2007年３月）。 阿部 仁「XBRLによる財務情報の電子化」『国際財務報告論』（中央経済社，2007年８月）。 阿部 仁「EDINETにおけるXBRLの導入―新EDINETの概要と課題―」『中部大学経営情報学 部論集』第22巻１－２合併号（2008年３月）。 阿部 仁「電子開示をめぐる国際的動向」『中部大学経営情報学部論集』第23巻１－２合併号（2009 年３月）。 阿部 仁「国際財務報告基準とXBRL」『中部大学経営情報学部論集』第24巻１－２合併号（2010 年３月）。
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