年余りが経過し、わが国の企業の多角 化・国際化が急速に進展し、また連結情報に対する情報ニーズが一段

と高まってきたといった当時の事情に鑑みて^（13）、連結財務諸表原則

（1975）に大幅な改訂を加えた連結財務諸表原則^（1997）が公表された。

連結財務諸表原則（1997）における表示規定はおおむね以下の通りで あった。

まず、連結貸借対照表上、貸方は「負債の部」と「少数株主持分^（14）」

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と「資本の部」の 3 区分に分割された。「少数株主持分」は「負債の部」

の次に区分して記載され、資本の部は「資本金」、「資本準備金」のほ か、資本準備金以外の剰余金を「連結剰余金」として表示することと された（第四、九、1）。ここでは、少数株主持分が独立区分として表示^（15）

されるように変更されたものの、資本の部が親会社の株主に帰属する 部分のみからなるという点は変更されてない。また資本の部では資本 金以外の剰余金のうち、資本準備金のみが独立表示され、従前のその 他の剰余金に利益準備金を含める形で、「連結剰余金」として表示され る。この点について、見直意見書では、連結財務諸表が配当可能利益 の算定を直接の目的としているものではなく、利益準備金を区分表記 する必要性が乏しいこと、表示科目を統合する観点からも「利益の留 保額を連結剰余金として一括して表示することが適当と考えられる」

としている（第二部、二、7、⑵）。

次に連結損益計算書では、純損益の計算過程において、「税金等調整 前当期純利益」に「法人税額等」と「少数株主損益」が加減されて

「当期純利益」を表示することとされた（第五、四、1）。改訂前にこの区 分に含められていた「連結調整勘定の当期償却額」および「持分法に よる投資損益」は、経常損益までを計算する過程で加減されることと なった（注解 23、3）。見直意見書によれば、連結調整勘定の主要な部分 がのれんと考えられること、持分法による投資損益が投資にかかる損 益であると考えられることが、それぞれの取扱い変更の理由とされて いる（第二部、二、7、⑴）。また、少数株主に帰属する利益は、改訂前 と同様に連結上の純利益の計算過程で控除されていることから、ここ での「当期純利益」は親会社の株主に帰属する部分のみということに なる。

そして連結剰余金計算書では、「連結剰余金」の増減が示される^（第

六、二、1）。具体的には、「連結剰余金期首残高」に、「連結剰余金増加 高」と「連結剰余金減少高」および「当期純利益」を加減した上で、

「連結剰余金期末残高」が表示され、また「連結剰余金減少高」は、

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連結精算表の作成手続に関する一考察︵小阪︶一一七

「配当金」、「役員賞与金」および「資本金組入額」に区分して記載する ものとされた（第六、二、1）。改訂によって利益準備金が連結剰余金に 含められるようになったため、従前の「利益準備金繰入額」が減少高 の内訳から削除され、代わりに準備金の資本組入れによる減少額が、

減少高の一要因として追加されている。改訂前と比べ、連結剰余金計 算書では利益剰余金全体の増減が表示されるようになったといえよう。

なお、「連結損益及び剰余金結合計算書」の作成開示は引き続き認めら れた（第六、二、2）。

以上から、連結財務諸表原則（1997）を前提とした場合、親会社の株 主に帰属する「当期純利益」が、「連結剰余金」の増加額を通じて、

「資本の部」の「連結剰余金」へと振り替えられるという連繋関係がう かがえる。

3 ．純資産の部および株主資本等変動計算書導入時の表示形式

2005 年における商法から会社法への改正を背景として、企業が作成 する財務諸表の種類や表示形式も大幅に改訂された。企業集団の財務 諸表である連結財務諸表も対象とされ、その表示形態が大きく変わっ た。これらの変化をもたらしたのが企業会計基準第 5 号「貸借対照表 の純資産の部の表示に関する会計基準」（以下、純資産基準）と企業会計 基準第 6 号「株主資本等変動計算書に関する会計基準」^{（以下、変動計算}

書基準）の 2 つの基準である。

純資産基準^（2005）によれば、連結貸借対照表上、貸方は「負債の 部」と「純資産の部」に区分され、「純資産の部」はさらに「株主資 本」と株主資本以外の項目とに区分された^（par.4）。従前の資本の部に 対応する「株主資本」は、「資本金」、「資本剰余金^（16）」および「利益 剰余金」に区分され、各剰余金の内訳は表示されない^（par.5）。他方、

株主資本以外の項目は、「評価・換算差額等」、「新株予約権」および

「少数株主持分」に区分された（par.7、⑵）。連結財務諸表原則（1997）

と比べると、少数株主持分が表示されていた中間区分は廃止され、連

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結剰余金という名称が用いられなくなっている。ただ、少数株主持分 が純資産の部に含められることとなっても、「親会社の株主に帰属する もののみを連結貸借対照表における株主資本に反映させる」という姿 勢に変化はないとされた（par.32）。

次に連結損益計算書については、この時点では大きな表示上の改訂 はなく、連結上の「当期純利益」は引き続き親会社の株主に帰属する 部分のみからなる。

そして変動計算書基準（2005）によって、連結株主資本等変動計算書 において連結貸借対照表の純資産の部の各項目の増減状況を表示する こととされた。具体的には、株主資本の各項目は「当期首残高」、「当 期変動額」および「当期末残高」が表示され、特に「当期変動額」に ついては変動事由ごとにその金額を表示することとされた（par.6）。す なわち、「連結損益計算書の当期純利益（又は当期純損失）は、連結株主 資本等変動計算書において利益剰余金の変動事由として表示する」こ ととなる（par.7）。このほか、純資産の部における株主資本以外の各項 目についても、「当期首残高」、「当期変動額」および「当期末残高」を 表示することとされたが、「当期変動額」の変動事由ごとの記載は、任 意とされている^（par.8）。従前の連結剰余金計算書に比べ、連結株主資 本等変動計算書では純資産の部全体の増減状況が表示されることに なったため、その情報量は格段に増加したといってよい。その背景に は、会社法への改正によって「株式会社は、株主総会又は取締役会の 決議により、剰余金の配当をいつでも決定でき、また、株主資本の計 数をいつでも変動させることができることとされたため、貸借対照表 及び損益計算書だけでは、資本金、準備金及び剰余金の数値の連続性 を把握することが困難となる」といった事由があった（par.18）。また、

株主資本に限らず純資産全体の変動状況を表示することとしたのは、

国際的な会計基準との調和を考慮したものとされた（par.21）。

純資産基準（2005）と変動計算書基準（2005）の導入が連結精算表の 作成手続に及ぼした影響のうち最も注目すべき点は、少数株主持分が

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連結精算表の作成手続に関する一考察︵小阪︶一一五

純資産の部に含められたうえで、純資産全体の変動状況が把握される ようになった点であろう。従前は連結剰余金（すなわち利益剰余金）の みの変動状況が表示対象であったため、ある連結修正事項が当期首残 高に反映されるべきものなのか、あるいは当期変動額に反映されるべ きものなのかの区別は、連結剰余金についてのみ理解できていれば連 結財務諸表の作成自体は可能であった。しかし、連結株主資本等変動 計算書では、利益剰余金だけでなく株主資本の他の項目や少数株主持 分のような株主資本以外の項目についても当期首残高と当期変動額の 区別が必要とされた。特に少数株主持分については、連結修正事項が 及ぼす影響に対する一層の理解が求められることとなったといえよう。

4 ．包括利益開示導入時の表示形式

2010 年に企業会計基準第 25 号「包括利益の表示に関する会計基準」

（以下、包括利益基準）が公表され、わが国でも包括利益の開示が行われ ることとなった。包括利益基準（2010）によれば、包括利益とは「ある 企業の特定期間の財務諸表において認識された純資産変動額のうち、

当該企業の純資産に対する持分所有者との直接的な取引によらない部 分をいう」とされ、ここでいう持分所有者には当該企業の株主および 新株予約権者のほか、「当該企業の子会社の少数株主も含まれる」とさ れた^（par.4）。

包括利益は「少数株主損益調整前当期純利益」に「その他の包括利 益」の内訳項目を加減して表示することとされた^{（par.6 ⑵）}。その他の 包括利益は「包括利益のうち当期純利益及び少数株主損益に含まれな い部分」と定義され、「連結財務諸表におけるその他の包括利益には、

親会社株主に係る部分と少数株主に係る部分が含まれる」（par.5）。こ のように、連結上の当期純利益は親会社株主に帰属する部分のみから 構成される一方で、包括利益は親会社株主と少数株主の双方に係る部 分を含めた利益として位置付けられていることになる。ただし、包括 利益のうち親会社株主に係る金額と少数株主に係る金額については、

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