法人が「会計上の変更及び誤謬の訂正に関する会計基準」を適用した場合の税務処理について

別 紙

法人が「会計上の変更及び誤謬の訂正に関する

会計基準」を適用した場合の税務処理について

目 次

【概要】 問１ 過年度遡及会計基準の概要………１ 【会計方針の変更】 問２ 会計方針の変更があった場合（棚卸資産の評価方法の変更）………３ 問３ 会計方針の変更があった場合（出荷基準から検収基準への変更）………６ 問４ 会計方針の変更があった場合（検収基準から出荷基準への変更）………９ 【過去の誤謬の訂正】 問５ 過去の誤謬の訂正があった場合（税務上は是正を要しないとき）………12 問６ 減価償却資産に係る過去の誤謬の訂正があった場合の当期以後の処理………15 問７ 過去の誤謬の訂正があった場合（税務上も是正を要するとき）………18 問８ 仮装経理があった場合の修正経理………21 【確定申告書の添付書類】 問９ 過年度事項の修正の内容を記載した書類………26 (注) この情報は、平成23年６月30日現在の法令・通達に基づいて作成しています。 なお、この情報の設問においては、消費税税抜経理方式の採用に係る未払消費税の増減額及び税効果会計の 採用に係る法人税等調整額の説明は省略しています。 法 法人税法（昭和40年法律第34号） 法規 法人税法施行規則（昭和40年大蔵省令第12号） 財務諸表等規則 財務諸表等の用語、様式及び作成方法に関する規則（昭和38年大 蔵省令第59号） 連結財務諸表規則 連結財務諸表の用語、様式及び作成方法に関する規則（昭和51年 大蔵省令第28号） 過年度遡及会計基準 企業会計基準第24号「会計上の変更及び誤謬の訂正に関する会計 基準」

〔略 語〕

- 1 - 問 １ 過 年 度 遡 及 会 計 基 準 の 概 要 答 １ 過 年 度 遡 及 会 計 基 準 の 概 要 ⑴ 会 計 上 の 取 扱 い 平 成 21年 12月 ４ 日 に 企 業 会 計 基 準 委 員 会 か ら 企 業 会 計 基 準 第 24号 「 会 計 上 の 変 更 及 び 誤 謬 の 訂 正 に 関 す る 会 計 基 準 」（ 過 年 度 遡 及 会 計 基 準 ）及 び 企 業 会 計 基 準 適 用 指 針 第 24号「 会 計 上 の 変 更 及 び 誤 謬 の 訂 正 に 関 す る 会 計 基 準 の 適 用 指 針 」（ 過 年 度 遡 及 会 計 適 用 指 針 ） が 公 表 さ れ て い ま す 。 過 年 度 遡 及 会 計 基 準 は 平 成 23年 ４ 月 １ 日 以 後 開 始 す る 事 業 年 度 の 期 首 以 後 に 行 わ れ る 会 計 上 の 変 更 及 び 過 去 の 誤 謬 の 訂 正 か ら 適 用 す る こ と と さ れ て お り 、 次 の 区 分 に 応 じ 、 次 の と お り 、 会 計 上 の 原 則 的 な 取 扱 い が 示 さ れ て い ま す 。 区 分 会 計 上 の 原 則 的 な 取 扱 い 会 計 上 の 変 更注 １ 会 計 方 針 の 変 更注 ２ _{遡 及 処 理}注 ６_{す る （ 遡 及 適 用}注 ７_） 表 示 方 法 の 変 更注 ３ _{遡 及 処 理 す る （ 財 務 諸 表 の 組 替 え}注 ８_） 会 計 上 の 見 積 り の 変 更注 ４ _{遡 及 処 理 し な い} 過 去 の 誤 謬注 ５_{の 訂 正 遡 及 処 理 す る （ 修 正 再 表 示}注 ９_） (注 )１ 「 会 計 上 の 変 更 」 と は 、 会 計 方 針 の 変 更 、 表 示 方 法 の 変 更 及 び 会 計 上 の 見 積 り の 変 更 を い い ま す 。過 去 の 財 務 諸 表 に お け る 誤 謬 の 訂 正 は 、会 計 上 の 変 更 に は 該 当 し ま せ ん（ 過 年 度 遡 及 会 計 基 準 ４ .⑷ ）。 ２ 「 会 計 方 針 の 変 更 」 と は 、 従 来 採 用 し て い た 一 般 に 公 正 妥 当 と 認 め ら れ た 会 計 方 針 か ら 他 の 一 般 に 公 正 妥 当 と 認 め ら れ た 会 計 方 針 に 変 更 す る こ と を い い ま す （ 同 基 準 ４ .⑸ ）。 ３ 「 表 示 方 法 の 変 更 」 と は 、 従 来 採 用 し て い た 一 般 に 公 正 妥 当 と 認 め ら れ た 表 示 方 法 か ら 他 の 一 般 に 公 正 妥 当 と 認 め ら れ た 表 示 方 法 に 変 更 す る こ と を い い ま す （ 同 基 準 ４ .⑹ ）。 ４ 「 会 計 上 の 見 積 り の 変 更 」 と は 、 新 た に 入 手 可 能 と な っ た 情 報 に 基 づ い て 、 過 去 に 財 務 諸 表 を 作 成 す る 際 に 行 っ た 会 計 上 の 見 積 り を 変 更 す る こ と を い い ま す （ 同 基 準 ４ .⑺ ）。 ５ 「 誤 謬 」 と は 、 原 因 と な る 行 為 が 意 図 的 で あ る か 否 か に か か わ ら ず 、 財 務 諸 表 作 成 時 に 入 手 可 能 な 情 報 を 使 用 し な か っ た こ と に よ る 、 又 は こ れ を 誤 用 し た こ と に よ る 、 次 の よ う な 誤 り を い い ま す （ 同 基 準 ４ .⑻ ）。 ⑴ 財 務 諸 表 の 基 礎 と な る デ ー タ の 収 集 又 は 処 理 上 の 誤 り ⑵ 事 実 の 見 落 と し や 誤 解 か ら 生 じ る 会 計 上 の 見 積 り の 誤 り ⑶ 会 計 方 針 の 適 用 の 誤 り 又 は 表 示 方 法 の 誤 り ６ 「 遡 及 処 理 」 と は 、 遡 及 適 用 、 財 務 諸 表 の 組 替 え 又 は 修 正 再 表 示 に よ り 、 過 去 の 財 務 諸 表 を 遡 及 的 に 処 理 す る こ と を い い ま す （ 同 基 準 27.）。 ７ 「 遡 及 適 用 」 と は 、 新 た な 会 計 方 針 を 過 去 の 財 務 諸 表 に 遡 っ て 適 用 し て い た か の よ う に 会 計 処 理 す る こ と を い い ま す （ 同 基 準 ４ .⑼ ）。 ８ 「 財 務 諸 表 の 組 替 え 」 と は 、 新 た な 表 示 方 法 を 過 去 の 財 務 諸 表 に 遡 っ て 適 用 し て い た か の よ う に 表 示 を 変 更 す る こ と を い い ま す （ 同 基 準 ４ .⑽ ）。 ９ 「 修 正 再 表 示 」 と は 、 過 去 の 財 務 諸 表 に お け る 誤 謬 の 訂 正 を 財 務 諸 表 に 反 映 す る こ と を い い ま す （ 同 基 準 ４ .⑾ ）。 問 過 年 度 遡 及 会 計 基 準 と は ど の よ う な も の で す か 。 ま た 、 こ の 過 年 度 遡 及 会 計 基 準 に 従 っ て 会 計 処 理 を 行 っ た 場 合 に 、 法 人 税 の 税 務 処 理 に は ど の よ う な 影 響 が あ る の で し ょ う か 。

- 2 - ⑵ 遡 及 適 用 及 び 修 正 再 表 示 の 方 法 「 会 計 方 針 の 変 更 」 に 基 づ く 遡 及 適 用 が さ れ た 場 合 及 び 「 過 去 の 誤 謬 の 訂 正 」 に 基 づ く 修 正 再 表 示 が さ れ た 場 合 に は 、 過 年 度 の 期 間 に 関 す る 累 積 的 影 響 額 を 、 表 示 す る 財 務 諸 表 の う ち 最 も 古 い 期 間注_{の 期 首 の 資 産 、 負 債 及 び 純 資 産 の 額 に 反 映 す る こ と と} さ れ て い ま す 。 (注 ) 金 融 商 品 取 引 法 上 の 財 務 諸 表 は 、 当 期 の 比 較 情 報 と し て 前 期 分 の 財 務 諸 表 を 含 め て 作 成 す る こ と と さ れ て い る こ と か ら （ 財 務 諸 表 等 規 則 ６ 、 連 結 財 務 諸 表 規 則 ８ の ３ ）、「 表 示 す る 財 務 諸 表 の う ち 最 も 古 い 期 間 」 は 「 前 期 」 と な り ま す 。 他 方 、 会 社 法 上 の 計 算 書 類 は 当 期 分 の み を 作 成 す る こ と と さ れ て い る こ と か ら （ 会 社 法 435② ） 、 「 表 示 す る 財 務 諸 表 の う ち 最 も 古 い 期 間 」 は 「 当 期 」 と な り ま す 。 こ の 情 報 で は 、 会 社 法 上 の 計 算 書 類 を 前 提 に 説 明 を し て い ま す 。 ２ 税 務 処 理 へ の 主 な 影 響 ⑴ 当 期 に お け る 申 告 調 整 法 人 税 の 確 定 申 告 は「 確 定 し た 決 算 」に 基 づ き 行 う こ と と さ れ て い ま す が（ 法 74① ）、 過 年 度 遡 及 会 計 基 準 に 基 づ く 遡 及 処 理 は 過 去 に 「 確 定 し た 決 算 」 を 修 正 す る も の で は あ り ま せ ん の で 、 遡 及 処 理 が 行 わ れ た 場 合 で も 、 そ の 過 年 度 の 確 定 申 告 に お い て 誤 っ た 課 税 所 得 の 計 算 を 行 っ て い た の で な け れ ば 、 過 年 度 の． ． ． ．法 人 税 の 課 税 所 得 の 金 額 や 税 額 に 対 し て 影 響 を 及 ぼ す こ と は あ り ま せ ん 。 (注 ) 「 誤 っ た 課 税 所 得 の 計 算 を 行 っ て い た 」 と は 、 例 え ば 、 過 年 度 の 売 上 計 上 漏 れ な ど が あ っ た 場 合 を い い 、 こ の 場 合 に は 影 響 が 生 ず る こ と と な り ま す 。 た だ し 、 上 記 １ ⑵ の 方 法 に よ り 遡 及 適 用 及 び 修 正 再 表 示 を 行 う 結 果 、 利 益 剰 余 金 の 前 期 末 残 高 と 当 期 首 残 高 が 不 一 致 と な る こ と か ら 、 税 務 上 は 、 当 期 の． ． ．法 人 税 申 告 書 別 表 に お い て 所 要 の 調 整 を 行 う こ と が 必 要 に な り ま す 。 こ の 情 報 で は 問 ２ か ら 問 ８ ま で に お い て 、 具 体 的 に ど の よ う に 申 告 書 別 表 で 調 整 を 行 う の か を 設 例 に 基 づ き 説 明 し て い ま す 。 ⑵ 仮 装 経 理 に 基 づ く 過 大 申 告 が あ っ た 場 合 の 「 修 正 の 経 理 」 法 人 の 提 出 し た 確 定 申 告 書 に 記 載 さ れ た 所 得 の 金 額 が 、 粉 飾 決 算 な ど 事 実 を 仮 装 し て 経 理 し た こ と に よ り 過 大 と な っ て い る 場 合 に は 、 当 該 法 人 が 仮 装 経 理 を し た 事 業 年 度 後 の 各 事 業 年 度 に お い て 当 該 事 実 に 係 る 「 修 正 の 経 理 」 を し 、 か つ 、「 修 正 の 経 理 」 を し た 事 業 年 度 の 確 定 申 告 書 を 提 出 す る ま で の 間 、 税 務 署 長 は 更 正 を し な い こ と が で き る こ と と さ れ て い ま す （ 法 129① ）。 こ の 「 修 正 の 経 理 」 に つ い て 、 過 年 度 遡 及 会 計 基 準 の 導 入 前 に は 、 仮 装 経 理 を し た 法 人 が 、 そ の 仮 装 経 理 を し た 事 業 年 度 後 の 事 業 年 度 の 確 定 決 算 に お い て 「 前 期 損 益 修 正 損 」 等 と し て 経 理 す る こ と に よ り 修 正 の 事 実 を 明 ら か に す る こ と と 一 般 に 取 り 扱 わ れ て い ま し た が 、 過 年 度 遡 及 会 計 基 準 の 導 入 後 に お い て は 、 通 常 、「 前 期 損 益 修 正 損 」 等 の 勘 定 科 目 を 用 い た 経 理 処 理 で は な く 、 修 正 再 表 示 の 処 理 が 行 わ れ る こ と に な り ま す 。 こ の 情 報 で は 問 ８ に お い て 、 こ の よ う な 法 人 が 行 っ た 修 正 再 表 示 は 、「 修 正 の 経 理 」 と し て 取 り 扱 わ れ る 旨 を 設 例 に 基 づ き 説 明 し て い ま す 。

- 3 - 問 ２ 会 計 方 針 の 変 更 が あ っ た 場 合 （ 棚 卸 資 産 の 評 価 方 法 の 変 更 ） 答 【 前 期 】 過 年 度 遡 及 会 計 基 準 に よ る 遡 及 適 用 を 行 っ た と し て も 、 所 定 の 手 続 を 経 て 確 定 し た 前 期 の 決 算 に 影 響 を 及 ぼ す も の で は あ り ま せ ん の で 、 前 期 末． ． ．の 棚 卸 資 産 550（ 先 入 先 出 法 ） に は 変 更 が あ り ま せ ん 。 ま た 、 前 期 の 確 定 申 告 に お い て 誤 っ た 課 税 所 得 の 計 算 を 行 っ て い た の で は な い こ と か ら 、 前 期 の 法 人 税 の 課 税 所 得 の 計 算 に つ い て 、 特 段 の 調 整 は 要 し ま せ ん 。 【 当 期 】 過 年 度 遡 及 会 計 基 準 を 適 用 し て 遡 及 処 理 を 行 っ た 結 果 、 会 計 上 の 当 期． ．首．の 棚 卸 資 産 は 500（ 総 平 均 法 ） と な り ま す 。 他 方 、 税 務 上 の 当 期 首 の 棚 卸 資 産 は 、 前 期 の 確 定 し た 決 算 に お け る 550（ 先 入 先 出 法 ） と な り ま す 。 会 計 上 の 計 算 と 税 務 上 の 計 算 と を 比 較 す る と 、 会 計 に お い て は 、 当 期 首 の 棚 卸 資 産 が 50少 な く 計 上 さ れ る こ と に よ っ て 、 当 期 の 原 価 が 50少 な く 計 上 さ れ る こ と と な り ま す 。 し た が っ て 、 当 期 の 確 定 申 告 書 に お い て 、 上 記 の 棚 卸 資 産 50に 対 応 す る 原 価 50を 、 当 期 の 課 税 所 得 の 計 算 に 含 め る た め の 税 務 調 整 を 行 う 必 要 が あ り ま す 。 具 体 的 に は 、 当 期 の 別 表 四 に お い て 、 原 価 50を 減 算 （ 留 保 ） す る こ と に な り ま す 。 ま た 、 遡 及 処 理 を 行 っ た 結 果 、 会 計 上 は 利 益 剰 余 金 の 前 期 末 残 高 よ り も 当 期 首 残 高 が 50少 な く 表 示 さ れ る こ と に 伴 っ て 、 当 期 の 別 表 五 （ 一 ） の 「 繰 越 損 益 金 」 の 期 首 金 額 欄 に も 50少 な く 表 示 さ れ た 金 額 を 記 載 す る こ と に な り ま す が 、 税 務 上 の 利 益 積 立 金 額 の 前 期 末 金 額 と 当 期 首 金 額 に は 変 動 が あ り ま せ ん の で 、 当 期 の 別 表 五 （ 一 ） の 期 首 金 額 欄 に お い て 、 こ の 50を 過 年 度 遡 及 に よ る 影 響 額 と し て 調 整 す る こ と が 必 要 と な り ま す 。 具 体 的 な 申 告 書 の 記 載 方 法 等 に つ い て は 、 次 ペ ー ジ 以 降 を 参 照 し て く だ さ い 。 ※ 前 提 事 実 を 明 確 に す る た め 、 問 に (注 )を 追 加 し ま し た 。（ 平 成 24年 ９ 月 14日 ） 問 当 社 で は 、 前 期 は 先 入 先 出 法 に よ り 棚 卸 資 産 の 評 価 を 行 っ て い ま し た が 、 当 期 か ら 総 平 均 法 に 変 更 す る こ と と し ま し た 。 こ の 会 計 方 針 の 変 更 に 伴 い 、 過 年 度 遡 及 会 計 基 準 を 適 用 し て 遡 及 処 理 を 行 っ た と こ ろ 、 前 期 末 の 棚 卸 資 産 は 遡 及 適 用 前 の 550（ 先 入 先 出 法 ） か ら 遡 及 適 用 に よ り 500（ 総 平 均 法 ） に 減 少 し た た め 、 当 期 首 の 棚 卸 資 産 及 び 利 益 剰 余 金 を 、 そ れ ぞ れ 50減 額 す る 処 理 を 行 い ま し た 。 こ の 場 合 の 税 務 処 理 は ど の よ う に な り ま す か 。 な お 、法 人 税 法 施 行 令 第 30条 第 ２ 項 の 棚 卸 資 産 の 評 価 方 法 の 変 更 承 認 申 請 書 は 当 期 の 開 始 の 日 の 前 日 ま で に 税 務 署 長 に 提 出 済 み で あ り 、当 期 末 ま で に そ の 承 認 を 受 け て い ま す 。 ( 注 ) 総 平 均 法 は 月 別 総 平 均 法 を 採 用 し て お り 、 当 期 中 で い っ た ん 期 首 残 高 は 全 て 払 い 出 さ れ 、 そ の 後 仕 入 れ た も の が 当 期 末 残 高 と し て 残 っ て い る も の と し ま す 。

- 4 - ＜ 会 計 処 理 ＞ 前 期 の 棚 卸 資 産 の 残 高 等 は 次 表 の と お り で す 。 前 期 首 残 高 (イ ) 前 期 仕 入 高 (ロ ) 前 期 末 残 高 (ハ ) 前 期 原 価 (イ ＋ ロ － ハ ) 先 入 先 出 法 300 8,000 550 7,750 総 平 均 法 300 8,000 500 7,800 【 前 期 】 ○ 先 入 先 出 法 を 採 用 （ 当 初 ） Ｂ /Ｓ Ｐ /Ｌ ○ 総 平 均 法 で 会 計 処 理 し た と 仮 定 し た 場 合 Ｂ /Ｓ Ｐ /Ｌ 【 当 期 】 ○ 総 平 均 法 を 採 用 （ 会 計 方 針 を 変 更 ） Ｂ /Ｓ Ｐ /Ｌ 株 主 資 本 等 変 動 計 算 書 （ 抜 粋 ） 棚 卸 資 産 550 資 本 金 1,000 そ の 他 1,100 利 益 剰 余 金 650 原 価 7,750 売 上 8,400 当 期 利 益 金 650 棚 卸 資 産 500 資 本 金 1,000 そ の 他 1,100 利 益 剰 余 金 600 原 価 7,800 売 上 8,400 当 期 利 益 金 600 棚 卸 資 産 600 資 本 金 1,000 そ の 他 1,900 利 益 剰 余 金 1,500 原 価 8,000 売 上 8,900 当 期 利 益 金 900 株 主 資 本 1,000 利 益 剰 余 金 当 期 首 残 高 650 会 計 方 針 の 変 更 に よ る 累 積 的 影 響 額 △ 50 遡 及 処 理 後 当 期 首 残 高 600 当 期 変 動 額 当 期 純 利 益 900 当 期 変 動 額 計 900 当 期 末 残 高 1,500

○

Ａ

○

Ｃ

○

Ｂ

○

Ｃ （

○

Ｃ ＋

○

Ｂ ）

○

Ｂ 期 首 500 期 首 ₅₅₀ 期 末 600 _{期 末} 600 原 価 8,000 原 価 8,050 期 中 仕 入 8,100 期 中 仕 入 8,100 差 額 の 50を 申 告 調 整 に よ り 原 価 と し て 損 金 算 入 棚 卸 資 産 (会 計 上 ) 棚 卸 資 産 (税 務 上 )

- 5 - ＜ 税 務 処 理 ＞ 【 前 期 】 ○ 確 定 申 告 別 表 四 区 分 総 額 留 保 分 社 外 流 出 分 当 期 利 益 又 は 当 期 欠 損 の 額 650 650 加 算 減 算 所 得 金 額 又 は 欠 損 金 額 650 650 別 表 五 （ 一 ） 区 分 期 首 金 額 当 期 減 当 期 増 期 末 金 額 繰 越 損 益 金 650 650 差 引 合 計 額 650 650 【 当 期 】 ○ 確 定 申 告 別 表 四 区 分 総 額 留 保 分 社 外 流 出 分 当 期 利 益 又 は 当 期 欠 損 の 額 900 900 加 算 減 算 原 価 認 容 （ 過 年 度 遡 及 ） 50 50 所 得 金 額 又 は 欠 損 金 額 850 850 別 表 五 （ 一 ） 区 分 期 首 金 額 当 期 減 当 期 増 期 末 金 額 棚 卸 資 産 （ 過 年 度 遡 及 ） 50 50 0 繰 越 損 益 金 600 600 1,500 1,500 差 引 合 計 額 650 650 1,500 1,500

○

Ａ

○

Ｂ 過 年 度 遡 及 に よ る 影 響 額 50( 棚 卸 資 産 ) と 当 期 の 期 首 繰 越 損 益 金 600 と の 合 計 額 650は 、前 期 の 期 末 繰 越 損 益 金 650と 一 致 す る 。

○

Ｃ ［ 記 載 に 当 た っ て の 留 意 点 ］ 当 期 の 別 表 五 （ 一 ） の 「 繰 越 損 益 金 」 の 期 首 金 額 に は 、 遡 及 適 用 後 の 利 益 剰 余 金 （ 前 期 末 よ り も 50少 な い 金 額 ） を 記 載 し ま す 。 ま た 、「 区 分 」 の 空 欄 に 「 棚 卸 資 産 （ 過 年 度 遡 及 ）」 等 の 勘 定 科 目 を 付 し て 、 期 首 金 額 に 50を 記 載 し ま す 。

- 6 - 問 ３ 会 計 方 針 の 変 更 が あ っ た 場 合 （ 出 荷 基 準 か ら 検 収 基 準 へ の 変 更 ） 答 会 計 方 針 の 変 更 を 行 う 前 の 売 上 30及 び こ れ に 対 応 す る 原 価 20（ 30－ 20＝ 利 益 10） に つ い て は 、 前 期 の 確 定 決 算 に お け る 当 期 純 利 益 に 含 ま れ て い ま す の で 、 そ の 確 定 決 算 に 基 づ い て 計 算 さ れ た 前 期 の 課 税 所 得 に 含 ま れ て い る こ と に な り ま す 。 一 方 、 当 期 に 会 計 方 針 の 変 更 を 行 っ て 検 収 基 準 を 採 用 し た 場 合 に は 、 上 記 の 売 上 30は 当 期 に 検 収 し て い ま す か ら 、 こ の 売 上 30及 び こ れ に 対 応 す る 原 価 20（ 利 益 10） は 当 期 の 確 定 決 算 に お け る 当 期 純 利 益 に 含 ま れ る こ と に な り 、 こ れ を 放 置 し た 場 合 に は 当 期 の 課 税 所 得 に も 重 複 し て 含 ま れ る こ と に な り ま す 。 し た が っ て 、当 期 の 確 定 申 告 書 に お い て 、上 記 の 売 上 30及 び こ れ に 対 応 す る 原 価 20（ 利 益 10） を 、 当 期 の 課 税 所 得 の 計 算 か ら 除 外 す る た め の 税 務 調 整 を 行 う 必 要 が あ り ま す 。 具 体 的 に は 、 当 期 の 別 表 四 に お い て 、 売 上 30を 減 算 （ 留 保 ） し 、 原 価 20を 加 算 （ 留 保 ） す る こ と に な り ま す 。 ま た 、 遡 及 処 理 を 行 っ た 結 果 、 利 益 剰 余 金 の 前 期 末 残 高 と 当 期 首 残 高 が 不 一 致 と な る こ と か ら 、 こ れ に 対 応 し て 別 表 五 （ 一 ） で の 調 整 が 必 要 と な り ま す 。 具 体 的 な 申 告 書 の 記 載 方 法 等 に つ い て は 、 次 ペ ー ジ 以 降 を 参 照 し て く だ さ い 。 問 当 社 で は 、 前 期 は 出 荷 基 準 に よ り 売 上 を 計 上 し て い ま し た が 、 当 期 か ら 売 上 の 計 上 基 準 を 検 収 基 準 に 変 更 す る こ と と し ま し た 。 こ の 会 計 方 針 の 変 更 に 伴 い 、 過 年 度 遡 及 会 計 基 準 を 適 用 し て 遡 及 処 理 を 行 う た め 、 前 期 の 処 理 の 見 直 し を 行 っ た と こ ろ 、 前 期 中 に 出 荷 し た も の の 前 期 末 ま で に 未 検 収 （ 当 期 に お い て 検 収 ） で あ っ た 商 品 に 係 る 売 上 30及 び こ れ に 対 応 す る 原 価 20が あ り 、 こ れ ら が 前 期 に 計 上 さ れ て い る こ と が 判 明 し ま し た 。 会 計 上 、 検 収 基 準 へ の 変 更 を 前 期 に 遡 及 適 用 し た 場 合 、 こ の 売 上 30及 び こ れ に 対 応 す る 原 価 20は い ず れ も 前 期 に 計 上 す べ き で は な か っ た こ と に な り ま す 。 し た が っ て 、 前 期 の 会 計 上 の 利 益 は 10（ 売 上 30－ 原 価 20）だ け 過 大 に 計 上 さ れ て い た こ と に な り ま す の で 、 当 期 首 の 利 益 剰 余 金 を 前 期 末 の 貸 借 対 照 表 表 示 額 よ り も 10 減 額 さ せ る 処 理 を 行 う こ と に な り ま す 。 こ の 場 合 の 税 務 処 理 は ど の よ う に な り ま す か 。

- 7 - ＜ 会 計 処 理 ＞ 【 前 期 】 ○ 出 荷 基 準 を 採 用 （ 当 初 ） Ｂ /Ｓ Ｐ /Ｌ ○ 検 収 基 準 で 会 計 処 理 し た と 仮 定 し た 場 合 Ｂ /Ｓ Ｐ /Ｌ ※ 前 期 中 に 未 検 収 の 売 上 30、 原 価 20を 除 外 す る 。 【 当 期 】 ○ 検 収 基 準 を 採 用 （ 会 計 方 針 を 変 更 ） Ｂ /Ｓ Ｐ /Ｌ 株 主 資 本 等 変 動 計 算 書 （ 抜 粋 ） 売 掛 金 500 資 本 金 150 利 益 剰 余 金 350 原 価 150 売 上 500 当 期 利 益 金 350 売 掛 金 470 資 本 金 150 棚 卸 資 産 20 利 益 剰 余 金 340 原 価 130 売 上 470 当 期 利 益 金 340 売 掛 金 1,500 資 本 金 150 そ の 他 50 利 益 剰 余 金 1,400 原 価 470 売 上 1,530 当 期 利 益 金 1,060 株 主 資 本 150 利 益 剰 余 金 当 期 首 残 高 350 会 計 方 針 の 変 更 に よ る 累 積 的 影 響 額 △ 10 遡 及 処 理 後 当 期 首 残 高 340 当 期 変 動 額 当 期 純 利 益 1,060 当 期 変 動 額 計 1,060 当 期 末 残 高 1,400

○

Ａ

○

Ｃ

○

Ｂ

○

Ｃ （

○

Ｃ ＋

○

Ｂ ）

○

Ｂ

- 8 - ＜ 税 務 処 理 ＞ 【 前 期 】 ○ 確 定 申 告 別 表 四 区 分 総 額 留 保 分 社 外 流 出 分 当 期 利 益 又 は 当 期 欠 損 の 額 350 350 加 算 減 算 所 得 金 額 又 は 欠 損 金 額 350 350 別 表 五 （ 一 ） 区 分 期 首 金 額 当 期 減 当 期 増 期 末 金 額 繰 越 損 益 金 350 350 差 引 合 計 額 350 350 【 当 期 】 ○ 確 定 申 告 別 表 四 区 分 総 額 留 保 分 社 外 流 出 分 当 期 利 益 又 は 当 期 欠 損 の 額 1,060 1,060 加 算 原価過大計上(過年度遡及) 20 20 減 算 売上過大計上(過年度遡及) 30 30 所 得 金 額 又 は 欠 損 金 額 1,050 1,050 別 表 五 （ 一 ） 区 分 期 首 金 額 当 期 減 当 期 増 期 末 金 額 売 掛 金 （ 過 年 度 遡 及 ） 30 30 0 棚 卸 資 産 （ 過 年 度 遡 及 ） △ 20 △ 20 0 繰 越 損 益 金 340 340 1,400 1,400 差 引 合 計 額 350 350 1,400 1,400

○

Ａ

○

Ｂ

○

Ｃ 過 年 度 遡 及 に よ る 影 響 額 10(30( 売 掛 金 ) ＋ △ 20( 棚 卸 資 産 )) と 当 期 の 期 首 繰 越 損 益 金 340 と の 合 計 額 350 は 、 前 期 の 期 末 繰 越 損 益 金 350と 一 致 す る 。 ［ 記 載 に 当 た っ て の 留 意 点 ］ 当 期 の 別 表 五 （ 一 ） の 「 繰 越 損 益 金 」 の 期 首 金 額 に は 、 遡 及 適 用 後 の 利 益 剰 余 金 （ 前 期 末 よ り も 10少 な い 金 額 ） を 記 載 し ま す 。 ま た 、「 区 分 」の 空 欄 に「 売 掛 金（ 過 年 度 遡 及 ）」及 び「 棚 卸 資 産（ 過 年 度 遡 及 ）」 等 の 勘 定 科 目 を 付 し て 、 そ れ ぞ れ の 期 首 金 額 に 30及 び △ 20を 記 載 し ま す 。

- 9 - 問 ４ 会 計 方 針 の 変 更 が あ っ た 場 合 （ 検 収 基 準 か ら 出 荷 基 準 へ の 変 更 ） 答 会 計 方 針 の 変 更 を 行 う 前 の 未 検 収 の 商 品 に 係 る 売 上 30及 び こ れ に 対 応 す る 原 価 20（ 30 － 20＝ 利 益 10） に つ い て は 、 前 期 の 確 定 決 算 に お け る 当 期 純 利 益 に は 含 ま れ て お ら ず 、 そ の 確 定 決 算 に 基 づ い て 計 算 さ れ た 前 期 の 課 税 所 得 に も 含 ま れ て い ま せ ん 。 一 方 、 当 期 に 会 計 方 針 の 変 更 を 行 っ て 出 荷 基 準 を 採 用 し た 場 合 に は 、 上 記 の 売 上 30は 前 期 に 出 荷 し て い ま す か ら 、 こ の 売 上 30及 び こ れ に 対 応 す る 原 価 20（ 利 益 10） は 当 期 の 確 定 決 算 に お け る 当 期 純 利 益 に 含 ま れ な い こ と に な り 、 こ れ を 放 置 し た 場 合 に は 前 期 及 び 当 期 の 課 税 所 得 の い ず れ に も 含 ま れ な い こ と と な り ま す 。 し た が っ て 、当 期 の 確 定 申 告 書 に お い て 、上 記 の 売 上 30及 び こ れ に 対 応 す る 原 価 20（ 利 益 10） を 、 当 期 の 課 税 所 得 の 計 算 に 含 め る た め の 税 務 調 整 を 行 う 必 要 が あ り ま す 。 具 体 的 に は 、 当 期 の 別 表 四 に お い て 、 売 上 30を 加 算 （ 留 保 ） し 、 原 価 20を 減 算 （ 留 保 ） す る こ と に な り ま す 。 ま た 、 遡 及 処 理 を 行 っ た 結 果 、 利 益 剰 余 金 の 前 期 末 残 高 と 当 期 首 残 高 が 不 一 致 と な る こ と か ら 、 こ れ に 対 応 し て 別 表 五 （ 一 ） で の 調 整 が 必 要 と な り ま す 。 具 体 的 な 申 告 書 の 記 載 方 法 等 に つ い て は 、 次 ペ ー ジ 以 降 を 参 照 し て く だ さ い 。 問 当 社 で は 、 前 期 は 検 収 基 準 に よ り 売 上 を 計 上 し て い ま し た が 、 当 期 か ら 売 上 の 計 上 基 準 を 出 荷 基 準 に 変 更 す る こ と と し ま し た 。 こ の 会 計 方 針 の 変 更 に 伴 い 、 過 年 度 遡 及 会 計 基 準 を 適 用 し て 遡 及 処 理 を 行 う た め 、 前 期 の 処 理 の 見 直 し を 行 っ た と こ ろ 、 前 期 中 に 出 荷 し た も の の 前 期 末 ま で に 未 検 収 （ 当 期 に お い て 検 収 ） で あ っ た 商 品 に 係 る 売 上 30及 び こ れ に 対 応 す る 原 価 20が あ り 、 こ れ ら が 前 期 に 計 上 さ れ て い な い こ と が 判 明 し ま し た 。 会 計 上 、 出 荷 基 準 へ の 変 更 を 前 期 に 遡 及 適 用 し た 場 合 、 こ の 売 上 30及 び こ れ に 対 応 す る 原 価 20は い ず れ も 前 期 に 計 上 す べ き で あ っ た こ と に な り ま す 。 し た が っ て 、 前 期 の 会 計 上 の 利 益 は 10（ 売 上 30－ 原 価 20） だ け 過 少 に 計 上 さ れ て い た こ と に な り ま す の で 、 当 期 首 の 利 益 剰 余 金 を 前 期 末 の 貸 借 対 照 表 表 示 額 よ り も 10 増 額 さ せ る 処 理 を 行 う こ と に な り ま す 。 こ の 場 合 の 税 務 処 理 は ど の よ う に な り ま す か 。

- 10 - ＜ 会 計 処 理 ＞ 【 前 期 】 ○ 検 収 基 準 を 採 用 （ 当 初 ） Ｂ /Ｓ Ｐ /Ｌ ○ 出 荷 基 準 で 会 計 処 理 し た と 仮 定 し た 場 合 Ｂ /Ｓ Ｐ /Ｌ ※ 前 期 中 に 出 荷 済 み の 売 上 30、 原 価 20を 含 め る 。 【 当 期 】 ○ 出 荷 基 準 を 採 用 （ 会 計 方 針 を 変 更 ） Ｂ /Ｓ Ｐ /Ｌ ※ 前 期 中 に 出 荷 済 み の 売 上 30、 原 価 20が 含 ま れ て い な い 。 株 主 資 本 等 変 動 計 算 書 （ 抜 粋 ） 株 主 資 本 150 利 益 剰 余 金 当 期 首 残 高 340 会 計 方 針 の 変 更 に よ る 累 積 的 影 響 額 10 遡 及 処 理 後 当 期 首 残 高 350 当 期 変 動 額 当 期 純 利 益 1,050 当 期 変 動 額 計 1,050 当 期 末 残 高 1,400 売 掛 金 470 資 本 金 150 棚 卸 資 産 20 利 益 剰 余 金 340 原 価 130 売 上 470 当 期 利 益 金 340 売 掛 金 500 資 本 金 150 利 益 剰 余 金 350 原 価 150 売 上 500 当 期 利 益 金 350 売 掛 金 1,500 資 本 金 150 そ の 他 50 利 益 剰 余 金 1,400 原 価 450 売 上 1,500 当 期 利 益 金 1,050

○

Ａ

○

Ｃ

○

Ｂ

○

Ｃ （

○

Ｃ ＋

○

Ｂ ）

○

Ｂ

- 11 - ＜ 税 務 処 理 ＞ 【 前 期 】 ○ 確 定 申 告 別 表 四 区 分 総 額 留 保 分 社 外 流 出 分 当 期 利 益 又 は 当 期 欠 損 の 額 340 340 加 算 減 算 所 得 金 額 又 は 欠 損 金 額 340 340 別 表 五 （ 一 ） 区 分 期 首 金 額 当 期 減 当 期 増 期 末 金 額 繰 越 損 益 金 340 340 差 引 合 計 額 340 340 【 当 期 】 ○ 確 定 申 告 別 表 四 区 分 総 額 留 保 分 社 外 流 出 分 当 期 利 益 又 は 当 期 欠 損 の 額 1,050 1,050 加 算 売上計上漏れ(過年度遡及) 30 30 減 算 原 価 認 容 (過 年 度 遡 及 ) 20 20 所 得 金 額 又 は 欠 損 金 額 1,060 1,060 別 表 五 （ 一 ） 区 分 期 首 金 額 当 期 減 当 期 増 期 末 金 額 売 掛 金 （ 過 年 度 遡 及 ） △ 30 △ 30 0 棚 卸 資 産 （ 過 年 度 遡 及 ） 20 20 0 繰 越 損 益 金 350 350 1,400 1,400 差 引 合 計 額 340 340 1,400 1,400

○

Ａ

○

Ｂ

○

Ｃ 過 年 度 遡 及 に よ る 影 響 額 △ 10( △ 30( 売 掛 金 ) ＋ 20( 棚 卸 資 産 )) と 当 期 の 期 首 繰 越 損 益 金 350 と の 合 計 額 340 は 、前 期 の 期 末 繰 越 損 益 金 340と 一 致 す る 。 ［ 記 載 に 当 た っ て の 留 意 点 ］ 当 期 の 別 表 五 （ 一 ） の 「 繰 越 損 益 金 」 の 期 首 金 額 に は 、 遡 及 適 用 後 の 利 益 剰 余 金 （ 前 期 末 よ り も 10多 い 金 額 ） を 記 載 し ま す 。 ま た 、「 区 分 」の 空 欄 に「 売 掛 金（ 過 年 度 遡 及 ）」及 び「 棚 卸 資 産（ 過 年 度 遡 及 ）」 等 の 勘 定 科 目 を 付 し て 、 そ れ ぞ れ の 期 首 金 額 に △ 30及 び 20を 記 載 し ま す 。

- 12 - 問 ５ 過 去 の 誤 謬 の 訂 正 が あ っ た 場 合 （ 税 務 上 は 是 正 を 要 し な い と き ） 答 土 地 に 係 る 過 年 度 の 減 損 損 失 の 計 上 漏 れ の よ う に 、 会 計 上 は 誤 り （ 過 年 度 の 利 益 が 過 大 に 表 示 さ れ て い る も の ） で あ る も の の 、 税 務 上 は そ の 土 地 を 売 却 等 す る ま で は 損 金 算 入 が 認 め ら れ な い た め 課 税 所 得 の 是 正 を 要 し な い も の に つ い て は 、 会 計 上 の 修 正 再 表 示 が 行 わ れ た と し て も 、 過 年 度 及 び 当 期 の 課 税 所 得 の 計 算 に は 影 響 が あ り ま せ ん 。 た だ し 、 修 正 再 表 示 を 行 っ た 結 果 、 利 益 剰 余 金 の 前 期 末 残 高 と 当 期 首 残 高 が 不 一 致 と な る こ と か ら 、 こ れ に 対 応 し て 別 表 五 （ 一 ） で の 調 整 が 必 要 と な り ま す 。 具 体 的 な 申 告 書 の 記 載 方 法 等 に つ い て は 、 次 ペ ー ジ 以 降 を 参 照 し て く だ さ い 。 問 当 社 の 内 部 監 査 に お い て 、前 期 に 土 地 に 係 る 減 損 損 失 500 が 計 上 漏 れ と な っ て い る こ と が 判 明 し ま し た 。 こ の 減 損 損 失 計 上 漏 れ は 、 会 計 上 の 誤 謬 に 該 当 す る と 判 断 し 、 当 期 首 の 利 益 剰 余 金 を 500 減 額 す る 修 正 再 表 示 を 行 う こ と と し ま し た 。 一 方 、 こ の 減 損 損 失 は 税 務 上 、 損 金 の 額 に は 算 入 さ れ ま せ ん が 、 特 段 の 税 務 処 理 は 必 要 と な り ま す か 。

- 13 - ＜ 会 計 処 理 ＞ 【 前 期 】 ○ 当 初 （ 確 定 決 算 ） Ｂ /Ｓ Ｐ /Ｌ ○ 正 当 （ 減 損 損 失 を 計 上 し た と 仮 定 し た 場 合 ） Ｂ /Ｓ Ｐ /Ｌ 【 当 期 】 Ｂ /Ｓ Ｐ /Ｌ 株 主 資 本 等 変 動 計 算 書 （ 抜 粋 ） 株 主 資 本 100 利 益 剰 余 金 当 期 首 残 高 2,000 過 去 の 誤 謬 の 訂 正 に よ る 累 積 的 影 響 額 △ 500 遡 及 処 理 後 当 期 首 残 高 1,500 当 期 変 動 額 当 期 純 利 益 2,500 当 期 変 動 額 計 2,500 当 期 末 残 高 4,000 土 地 2,000 資 本 金 100 そ の 他 100 利 益 剰 余 金 2,000 原 価 8,000 売 上 10,000 当 期 利 益 金 2,000 土 地 1,500 資 本 金 100 そ の 他 100 利 益 剰 余 金 1,500 原 価 8,000 売 上 10,000 減 損 損 失 500 当 期 利 益 金 1,500 土 地 1,500 資 本 金 100 そ の 他 2,600 利 益 剰 余 金 4,000 原 価 9,500 売 上 12,000 当 期 利 益 金 2,500

○

Ａ

○

Ｃ

○

Ｂ

○

Ｃ （

○

Ｃ ＋

○

Ｂ ）

○

Ｂ

- 14 - ＜ 税 務 処 理 ＞ 【 前 期 】 ○ 確 定 申 告 別 表 四 区 分 総 額 留 保 分 社 外 流 出 分 当 期 利 益 又 は 当 期 欠 損 の 額 2,000 2,000 加 算 減 算 所 得 金 額 又 は 欠 損 金 額 2,000 2,000 別 表 五 （ 一 ） 区 分 期 首 金 額 当 期 減 当 期 増 期 末 金 額 繰 越 損 益 金 2,000 2,000 差 引 合 計 額 2,000 2,000 【 当 期 】 ○ 確 定 申 告 別 表 四 区 分 総 額 留 保 分 社 外 流 出 分 当 期 利 益 又 は 当 期 欠 損 の 額 2,500 2,500 加 算 減 算 所 得 金 額 又 は 欠 損 金 額 2,500 2,500 別 表 五 （ 一 ） 区 分 期 首 金 額 当 期 減 当 期 増 期 末 金 額 土 地 （ 過 年 度 遡 及 ） 500 500 繰 越 損 益 金 1,500 1,500 4,000 4,000 差 引 合 計 額 2,000 1,500 4,000 4,500

○

Ａ

○

Ｂ

○

Ｃ 過 年 度 遡 及 に よ る 影 響 額 500( 土 地 ) と 当 期 の 期 首 繰 越 損 益 金 1,500 と の 合 計 額 2,000 は 、 前 期 の 期 末 繰 越 損 益 金 2,000と 一 致 す る 。 ［ 記 載 に 当 た っ て の 留 意 点 ］ 当 期 の 別 表 五 （ 一 ） の 「 繰 越 損 益 金 」 の 期 首 金 額 に は 、 修 正 再 表 示 後 の 利 益 剰 余 金 （ 前 期 末 よ り も 500少 な い 金 額 ） を 記 載 し ま す 。 ま た 、「 区 分 」 の 空 欄 に 「 土 地 （ 過 年 度 遡 及 ）」 等 の 勘 定 科 目 を 付 し て 、 期 首 金 額 に 500を 記 載 し ま す 。

- 15 - 問 ６ 減 価 償 却 資 産 に 係 る 過 去 の 誤 謬 の 訂 正 が あ っ た 場 合 の 当 期 以 後 の 処 理 答 お 尋 ね の ケ ー ス に つ い て 、 過 年 度 遡 及 会 計 基 準 の 導 入 前 に お い て は 、 誤 謬 が 判 明 し た 当 期 に お い て 、会 計 上 、減 損 損 失 計 上 漏 れ 450に つ い て 、前 期 損 益 修 正 損 に 計 上 す る と い う 処 理 が 行 わ れ る の が 一 般 的 で し た 。 そ し て 、 税 務 上 は 、 法 人 が 計 上 し た 減 損 損 失 の 金 額 の う ち 損 金 算 入 さ れ な い 金 額 は 「 償 却 費 と し て 損 金 経 理 を し た 金 額 」 に 含 ま れ る こ と と さ れ て い る こ と か ら （ 法 人 税 基 本 通 達 ７ － ５ － １ ⑸ (注 )）、 そ の 450に つ い て 別 表 四 で 加 算 （ 留 保 ） し 、 別 表 五 （ 一 ） の 当 期 増 に 減 価 償 却 超 過 額 と し て 記 載 す る と い っ た 申 告 調 整 が 行 わ れ て い ま し た 。 お 尋 ね は 、 過 年 度 遡 及 会 計 基 準 に よ る 修 正 再 表 示 の 結 果 の み を 見 る と 、 減 損 損 失 計 上 漏 れ 450が 当 期 首 の 建 物 の 帳 簿 価 額 か ら 直 接 減 額 さ れ て 表 示 さ れ る こ と か ら 、そ の 減 損 損 失 計 上 漏 れ 450は 法 人 税 法 第 31条 第 １ 項 の「 当 該 事 業 年 度 に お い て そ の 償 却 費 と し て 損 金 経 理 を し た 金 額 」 に は 含 ま れ な い の で は な い か と い う も の で す （ 仮 に 含 ま れ な い と 解 し た 場 合 に は 、当 期 以 後 の 各 事 業 年 度 に お い て 、建 物 の 減 損 損 失 の 否 認 額 450を 対 象 と し た 減 価 償 却 は 、 税 務 上 は 認 め ら れ な い こ と に な り ま す 。）。 こ の 点 、過 年 度 遡 及 会 計 基 準 に お け る「 修 正 再 表 示 」と は 、「 過 去 の 財 務 諸 表 に お け る 誤 謬 の 訂 正 を 財 務 諸 表 に 反 映 す る こ と 」（ 過 年 度 遡 及 会 計 基 準 ４ .⑾ ） と さ れ 、 ま た 会 社 計 算 規 則 上 、「 修 正 再 表 示 」 に 相 当 す る 概 念 と し て 設 け ら れ た 「 誤 謬 の 訂 正 」 と は 、「 当 該 事 業 年 度 よ り 前 の 事 業 年 度 に 係 る 計 算 書 類 又 は 連 結 計 算 書 類 に お け る 誤 り を 訂 正 し た と 仮 定 し て 計 算 書 類 又 は 連 結 計 算 書 類 を 作 成 す る こ と 」 と さ れ て い ま す （ 会 社 計 算 規 則 ２ ③ 六 十 四 ）。 お 尋 ね の ケ ー ス の 修 正 再 表 示 の 処 理 で は 、 当 期 首 に お い て 、 前 期 末 の 資 産 、 負 債 及 び 純 資 産 残 高 に 対 し 、次 の ① 及 び ② の 修 正 の 結 果 を 反 映 さ せ 、遡 及 処 理 後 の 当 期 首 の 資 産 、 負 債 及 び 純 資 産 残 高 を 算 出 す る こ と に な り ま す 。 ① 前 期 末 に お け る 減 損 損 失 の 計 上 漏 れ （ 建 物 の 過 大 計 上 ） の 修 正 減 損 損 失 450 ／ 建 物 450 ② ① の 修 正 に 伴 う 当 期 首 の 利 益 剰 余 金 の 修 正 利 益 剰 余 金 450 ／ 減 損 損 失 450 こ の よ う に 修 正 再 表 示 は 、 上 記 の ① 及 び ② の 修 正 結 果 を 表 示 す る も の で あ る こ と 、 言 い 換 え れ ば 、 損 金 経 理 を し た の と 同 一 の 結 果 を 表 示 す る も の で す 。 し た が っ て 、 お 尋 ね の 修 正 再 表 示 の 処 理 は 、 当 期 首 に お い て 損 金 経 理 を し た も の と 同 一 視 し 得 る も の で す か ら 、 減 損 損 失 の 否 認 額 450は 、「 償 却 費 と し て 損 金 経 理 を し た 金 額 」 に 含 ま れ る も の と し て 差 し 支 え あ り ま せ ん 。 具 体 的 な 申 告 書 の 記 載 方 法 等 に つ い て は 、 次 ペ ー ジ 以 降 を 参 照 し て く だ さ い 。 問 当 社 の 内 部 監 査 に お い て 、 前 期 に 建 物 に 係 る 減 損 損 失 （ 税 務 上 は 損 金 不 算 入 ） 450が 計 上 漏 れ と な っ て い る こ と が 判 明 し ま し た 。 こ の 減 損 損 失 計 上 漏 れ は 、 会 計 上 の 誤 謬 に 該 当 す る と 判 断 し 、 当 期 首 の 利 益 剰 余 金 を 450減 額 す る 修 正 再 表 示 を 行 う こ と と し ま し た 。 こ の 場 合 に お い て 、 本 件 建 物 に つ い て 当 期 以 後 の 償 却 費 の 計 算 を 行 う と き に 、 修 正 再 表 示 の 対 象 と な っ た 450は 、 法 人 税 法 第 31条 第 １ 項 の 「 償 却 費 と し て 損 金 経 理 を し た 金 額 」 に 含 ま れ る も の と 解 し て よ い で す か 。

- 16 - ＜ 会 計 処 理 ＞ 【 前 期 】 ○ 当 初 （ 確 定 決 算 ） Ｂ /Ｓ Ｐ /Ｌ ○ 正 当 （ 減 損 損 失 を 計 上 し た と 仮 定 し た 場 合 ） Ｂ /Ｓ Ｐ /Ｌ 【 当 期 】 Ｂ /Ｓ Ｐ /Ｌ 株 主 資 本 等 変 動 計 算 書 （ 抜 粋 ） 株 主 資 本 100 利 益 剰 余 金 当 期 首 残 高 2,000 過 去 の 誤 謬 の 訂 正 に よ る 累 積 的 影 響 額 △ 450 遡 及 処 理 後 当 期 首 残 高 1,550 当 期 変 動 額 当 期 純 利 益 2,450 当 期 変 動 額 計 2,450 当 期 末 残 高 4,000 建 物 2,000 資 本 金 100 建物償却累計額 △ 200 利 益 剰 余 金 2,000 そ の 他 300 原 価 7,800 売 上 10,000 減 価 償 却 費 200 当 期 利 益 金 2,000 建 物 1,550 資 本 金 100 建物償却累計額 △ 200 利 益 剰 余 金 1,550 そ の 他 300 原 価 7,800 売 上 10,000 減 価 償 却 費 200 減 損 損 失 450 当 期 利 益 金 1,550 建 物 1,550 資 本 金 100 建物償却累計額 △ 350 利 益 剰 余 金 4,000 そ の 他 2,900 原 価 9,400 売 上 12,000 減 価 償 却 費 150 当 期 利 益 金 2,450

○

Ａ

○

Ｃ

○

Ｂ

○

Ｃ （

○

Ｃ ＋

○

Ｂ ）

○

Ｂ ［ 前 提 事 実 ］ 建 物 の 償 却 方 法 と し て 定 額 法 を 採 用 し て お り 、こ の 建 物 の 償 却 率 は 0.1（ 耐 用 年 数 10 年 ） と し ま す 。 ま た 、 会 計 上 、 こ の 減 損 損 失 は 、 前 期 末 （ 前 期 の 減 価 償 却 費 計 上 後 ） に 計 上 す べ き で あ っ た も の と し 、 当 期 以 後 の 減 価 償 却 費 は 、当 期 首 の 会 計 上 の 帳 簿 価 額 1,350（ 取 得 価 額 2,000 か ら 前 期 ま で の 償 却 累 計 額 200及 び 前 期 に 計 上 す べ き 減 損 損 失 額 450 の 合 計 額 650を 控 除 し た 金 額 ）を 定 額 法 に よ り 残 存 耐 用 年 数 （ ９ 年 ） に 均 等 に 配 分 す る た め 、 毎 期 150ず つ 計 上 す る も の と し ま す 。 会 計 上 の 減 価 償 却 費 及 び 減 損 損 失 は 、こ の ペ ー ジ 右 下 に 記 載 の［ 前 提 事 実 ］ の 下 、 計 上 さ れ た も の と し て 計 算 し て い ま す 。

- 17 - ＜ 税 務 処 理 ＞ 【 前 期 】 ○ 確 定 申 告 別 表 四 区 分 総 額 留 保 分 社 外 流 出 分 当 期 利 益 又 は 当 期 欠 損 の 額 2,000 2,000 加 算 減 算 所 得 金 額 又 は 欠 損 金 額 2,000 2,000 別 表 五 （ 一 ） 区 分 期 首 金 額 当 期 減 当 期 増 期 末 金 額 繰 越 損 益 金 2,000 2,000 差 引 合 計 額 2,000 2,000 【 当 期 】 ○ 確 定 申 告 別 表 四 区 分 総 額 留 保 分 社 外 流 出 分 当 期 利 益 又 は 当 期 欠 損 の 額 2,450 2,450 加 算 減 算 減価償却超過額の当期認容額 50 50 所 得 金 額 又 は 欠 損 金 額 2,400 2,400 別 表 五 （ 一 ） 区 分 期 首 金 額 当 期 減 当 期 増 期 末 金 額 建 物 償 却 超 過 額 （ 過 年 度 遡 及 ） 450 50 400 繰 越 損 益 金 1,550 1,550 4,000 4,000 差 引 合 計 額 2,000 1,600 4,000 4,400 (注 ) 税 務 上 の 償 却 限 度 額 ： 2,000×0.1＝ 200 会 計 上 の 償 却 計 上 額 ： 1,350× ＝ 150 税 務 上 の 償 却 認 容 額 ： 200－ 150＝ 50

○

Ａ

○

Ｂ

○

Ｃ 過 年 度 遡 及 に よ る 影 響 額 450( 建 物 償 却 超 過 額 ) と 当 期 の 期 首 繰 越 損 益 金 1,550 と の 合 計 額 2,000 は 、 前 期 の 期 末 繰 越 損 益 金 2,000と 一 致 す る 。 ［ 記 載 に 当 た っ て の 留 意 点 ］ 当 期 の 別 表 五 （ 一 ） の 「 繰 越 損 益 金 」 の 期 首 金 額 に は 、 修 正 再 表 示 後 の 利 益 剰 余 金 （ 前 期 末 よ り も 450少 な い 金 額 ） を 記 載 し ま す 。 ま た 、「 区 分 」 の 空 欄 に 「 建 物 償 却 超 過 額 （ 過 年 度 遡 及 ）」 等 の 勘 定 科 目 を 付 し て 、 期 首 金 額 に 450を 記 載 し ま す 。 １ ９

- 18 - 問 ７ 過 去 の 誤 謬 の 訂 正 が あ っ た 場 合 （ 税 務 上 も 是 正 を 要 す る と き ） 答 過 年 度 の 売 上 の 計 上 漏 れ 、 費 用 の 過 大 計 上 な ど の よ う に 、 会 計 上 は 誤 り （ 過 年 度 の 利 益 が 過 少 に 表 示 さ れ て い る も の ） で あ り 、 税 務 上 も 課 税 所 得 金 額 を 是 正 （ 増 額 ） す べ き も の に つ い て は 、 会 計 上 の 修 正 再 表 示 を 行 う と と も に 、 税 務 上 も 修 正 申 告 を 行 っ て 、 過 年 度 の 課 税 所 得 計 算 を 是 正 す る こ と に な り ま す 。 具 体 的 な 申 告 書 の 記 載 方 法 等 に つ い て は 、 次 ペ ー ジ 以 降 を 参 照 し て く だ さ い 。 問 当 期 中 に 行 わ れ た 税 務 調 査 に お い て 、 前 期 に 計 上 す べ き 売 上 500が 計 上 漏 れ と な っ て い る こ と が 判 明 し ま し た 。 な お 、 入 金 が あ っ た 現 金 500は 、 会 計 帳 簿 に 記 載 し て お ら ず 、 別 途 会 社 で 保 管 し て い ま し た 。 こ の 売 上 の 計 上 漏 れ は 、会 計 上 の 誤 謬 に 該 当 す る こ と か ら 、当 期 首 の 利 益 剰 余 金 を 500 増 額 す る 修 正 再 表 示 を 行 い ま す 。 こ の 場 合 の 税 務 処 理 は ど の よ う に な り ま す か 。

- 19 - ⑴ 前 期 分 の 処 理 ＜ 会 計 処 理 ＞ ○ 当 初 （ 確 定 決 算 ） Ｂ /Ｓ Ｐ /Ｌ ○ 正 当 （ 売 上 を 計 上 し た と 仮 定 し た 場 合 ） Ｂ /Ｓ Ｐ /Ｌ ＜ 税 務 処 理 ＞ ○ 確 定 申 告 別 表 四 区 分 総 額 留 保 分 社 外 流 出 分 当 期 利 益 又 は 当 期 欠 損 の 額 2,000 2,000 加 算 減 算 所 得 金 額 又 は 欠 損 金 額 2,000 2,000 別 表 五 （ 一 ） 区 分 期 首 金 額 当 期 減 当 期 増 期 末 金 額 繰 越 損 益 金 2,000 2,000 差 引 合 計 額 2,000 2,000 ○ 修 正 申 告 別 表 四 区 分 総 額 留 保 分 社 外 流 出 分 当 期 利 益 又 は 当 期 欠 損 の 額 2,000 2,000 加 算 売 上 計 上 漏 れ （ 現 金 ） 500 500 減 算 所 得 金 額 又 は 欠 損 金 額 2,500 2,500 別 表 五 （ 一 ） 区 分 期 首 金 額 当 期 減 当 期 増 期 末 金 額 現 金 （ 売 上 計 上 漏 れ ） 500 500 繰 越 損 益 金 2,000 2,000 差 引 合 計 額 2,500 2,500 売 掛 金 2,100 資 本 金 100 利 益 剰 余 金 2,000 原 価 8,000 売 上 10,000 当 期 利 益 金 2,000 売 掛 金 2,100 資 本 金 100 現 金 500 利 益 剰 余 金 2,500 原 価 8,000 売 上 10,500 当 期 利 益 金 2,500

○

Ａ

○

Ｃ

○

Ａ

○

Ａ

- 20 - ⑵ 当 期 分 の 処 理 ＜ 会 計 処 理 ＞ Ｂ /Ｓ Ｐ /Ｌ 株 主 資 本 等 変 動 計 算 書 （ 抜 粋 ） 株 主 資 本 100 利 益 剰 余 金 当 期 首 残 高 2,000 過 去 の 誤 謬 の 訂 正 に よ る 累 積 的 影 響 額 500 遡 及 処 理 後 当 期 首 残 高 2,500 当 期 変 動 額 当 期 純 利 益 1,500 当 期 変 動 額 計 1,500 当 期 末 残 高 4,000 ＜ 税 務 処 理 ＞ ○ 確 定 申 告 別 表 四 区 分 総 額 留 保 分 社 外 流 出 分 当 期 利 益 又 は 当 期 欠 損 の 額 1,500 1,500 加 算 減 算 所 得 金 額 又 は 欠 損 金 額 1,500 1,500 別 表 五 （ 一 ） 区 分 期 首 金 額 当 期 減 当 期 増 期 末 金 額 繰 越 損 益 金 2,500 2,500 4,000 4,000 差 引 合 計 額 2,500 2,500 4,000 4,000 売 掛 金 3,000 資 本 金 100 そ の 他 1,100 利 益 剰 余 金 4,000 原 価 10,500 売 上 12,000 当 期 利 益 金 1,500

○

Ｃ

○

Ｂ

○

Ｂ （

○

Ｃ ＋

○

Ｂ ）

○

Ｂ ［ 記 載 に 当 た っ て の 留 意 点 ］ 前 期 の 誤 謬 を 修 正 再 表 示 す る こ と に よ り 、会 計 上 、当 期 首 に 現 金 と 利 益 剰 余 金 を そ れ ぞ れ 500増 額 す る 処 理 が 行 わ れ 、そ の 時 点 で 税 務 と の 差 異 が 解 消 さ れ ま す 。 し た が っ て 、 前 期 の 別 表 五 （ 一 ） の 現 金 （ 売 上 計 上 漏 れ ） の 期 末 金 額 500は 当 期 の 別 表 五 （ 一 ） の 期 首 金 額 に は 転 記 せ ず 、 当 期 の 繰 越 損 益 金 の 期 首 金 額 に は 、 修 正 再 表 示 後 の 2,500（ 前 期 末 の 利 益 剰 余 金 2,000＋ 累 積 的 影 響 額 500） を 記 載 し ま す 。 当 期 の 期 首 繰 越 損 益 金 2,500は 、 前 期 の 修 正 申 告 に よ り 計 上 さ れ た 現 金 500 と 前 期 の 期 末 繰 越 損 益 金 2,000と の 合 計 額 2,500と 一 致 す る 。

○

Ｃ

- 21 - 問 ８ 仮 装 経 理 が あ っ た 場 合 の 修 正 経 理 答 お 尋 ね の よ う な 修 正 再 表 示 に よ る 処 理 は 、法 人 税 法 第 129条 の「 修 正 の 経 理 」と し て 認 め ら れ ま す 。 【 解 説 】 １ 法 人 税 法 第 129条 の「 修 正 の 経 理 」に つ い て は 、過 年 度 遡 及 会 計 基 準 の 導 入 前 に お い て 、 仮 装 経 理 を し た 法 人 が そ の 仮 装 経 理 を し た 事 業 年 度 後 の 事 業 年 度 の 確 定 決 算 に お い て 「 前 期 損 益 修 正 損 」 等 と し て 経 理 す る こ と に よ り 修 正 の 事 実 を 明 ら か に す る こ と と 一 般 に 取 り 扱 わ れ て き ま し た 。 こ の 過 年 度 遡 及 会 計 基 準 導 入 前 の 取 扱 い は 、 過 年 度 の 仮 装 経 理 を 修 正 し た 事 実 を 明 確 に 表 示 す る こ と を 義 務 付 け る こ と に よ り 、 粉 飾 を 防 止 し 、 真 実 の 経 理 の 公 開 を 確 保 し よ う と い う 趣 旨 に よ る も の で す （ 大 阪 地 裁 平 成 元 年 ６ 月 29日 判 決 参 照 ）。 過 年 度 遡 及 会 計 基 準 導 入 後 に は 、 過 去 の 誤 謬 の 訂 正 は 、 原 則 と し て 修 正 再 表 示 に よ り 行 わ れ 、 会 社 法 上 の 計 算 書 類 に お い て 、 過 年 度 の 累 積 的 影 響 額 を 当 期 首 の 資 産 、 負 債 及 び 純 資 産 の 額 に 反 映 す る と と も に 、 誤 謬 の 内 容 等 を 注 記 す る こ と と さ れ ま し た 。 (注 ) 重 要 性 の 判 断 に 基 づ き 、 修 正 再 表 示 し な い 場 合 に は 、 損 益 計 算 書 上 、 そ の 性 質 に よ り 、 営 業 損 益 又 は 営 業 外 損 益 と し て 計 上 す る こ と が 一 般 的 と さ れ て い ま す （ 過 年 度 遡 及 会 計 基 準 65.） の で 、 こ れ に よ る 場 合 に は 従 来 ど お り の 「 修 正 の 経 理 」 が 行 わ れ る こ と に な り ま す 。 ２ こ の 修 正 再 表 示 に よ る 処 理 は 、 当 期 首 に お い て 過 年 度 の 収 益 の 過 大 計 上 や 費 用 の 過 少 計 上 （ 資 産 の 過 大 計 上 や 負 債 の 過 少 計 上 ） の 修 正 及 び こ れ に 伴 う 当 期 首 の 利 益 剰 余 金 の 修 正 の 結 果 を 表 示 す る も の で あ り （ 次 ペ ー ジ 以 降 の 設 例 参 照 ）、「 前 期 損 益 修 正 損 」 等 に よ り 経 理 し た 結 果 と 同 一 の 結 果 を 表 示 す る も の で す 。 し た が っ て 、 お 尋 ね の 修 正 再 表 示 に よ る 処 理 は 、 当 期 首 に お い て 「 前 期 損 益 修 正 損 」 等 に よ る 経 理 を し た も の と 同 一 視 し 得 る も の で す か ら 、法 人 税 法 第 129条 の「 修 正 の 経 理 」と し て 取 り 扱 っ て 差 し 支 え あ り ま せ ん 。 具 体 的 な 申 告 書 の 記 載 方 法 等 に つ い て は 、 次 ペ ー ジ 以 降 の 設 例 を 参 照 し て く だ さ い 。 問 当 社 は 、 前 期 に 仮 装 経 理 （ い わ ゆ る 粉 飾 決 算 ） を し た と こ ろ に 基 づ き 過 大 申 告 を 行 っ て い ま し た が 、 こ れ を 是 正 す る た め 、 当 期 に お い て 法 人 税 法 第 129条 の 「 修 正 の 経 理 」 を 行 っ た 上 で 、 所 定 の 手 続 に よ り 法 人 税 額 の 還 付 又 は 控 除 を 受 け た い と 考 え て い ま す 。 と こ ろ で 、 当 社 が 前 期 に 行 っ た 仮 装 経 理 は 会 計 上 の 誤 謬 に 該 当 す る と 考 え ま す の で 、 そ の 是 正 に 当 た っ て は 修 正 再 表 示 に よ る 処 理 を 行 う こ と に な り ま す 。 こ の 修 正 再 表 示 に よ る 是 正 を 行 っ た 場 合 で も 、 法 人 税 法 第 129条 の 「 修 正 の 経 理 」 と 認 め ら れ る の で し ょ う か 。

- 22 - 【 設 例 】 ⑴ 当 社 は 、前 期 に お い て 、確 定 決 算 に 基 づ く 当 期 純 利 益 を 2,000と し て 確 定 申 告 を 行 っ た 。 ⑵ 当 期 に お い て 、 前 期 の 当 期 純 利 益 に は 、 売 上 （ 売 掛 金 ） 300、 棚 卸 資 産 200の 粉 飾 計 上 に よ る 利 益 500が 含 ま れ て い た こ と が 判 明 し た た め 、会 計 上 の 修 正 再 表 示 に よ り 利 益 剰 余 金 の 当 期 首 残 高 の 是 正 を 行 い 、 当 期 分 の 確 定 申 告 を 行 っ た 。 （ 修 正 内 容 ） ① 前 期 の 売 上 過 大 計 上 （ 売 掛 金 過 大 計 上 ） の 修 正 売 上 300 ／ 売 掛 金 300 ② 前 期 の 原 価 過 少 計 上 （ 棚 卸 資 産 過 大 計 上 ） の 修 正 原 価 200 ／ 棚 卸 資 産 200 ③ ① 及 び ② の 修 正 に 伴 う 当 期 首 の 利 益 剰 余 金 の 修 正 利 益 剰 余 金 500 売 上 300 原 価 200 ⑶ 所 轄 税 務 署 長 は 、 ⑵ の 修 正 再 表 示 が 前 期 の 仮 装 経 理 に つ い て の 修 正 で あ る こ と を 確 認 し た 上 で 、 前 期 の 更 正 を 行 う 。 (注 ) 上 記 の 確 認 は 、 法 人 税 の 確 定 申 告 書 に 添 付 す る こ と と さ れ て い る 「 過 年 度 事 項 の 修 正 の 内 容 を 記 載 し た 書 類 」 等 で 行 う （ 問 ９ 参 照 ）。 【 設 例 の 場 合 の 会 計 処 理 及 び 税 務 処 理 】 ⑴ 前 期 の 確 定 申 告 （ 設 例 の ⑴ の 段 階 ） ＜ 会 計 処 理 ＞ 【 前 期 】 ○ 当 初 （ 確 定 決 算 ） Ｂ /Ｓ Ｐ /Ｌ ＜ 税 務 処 理 ＞ 【 前 期 】 ○ 確 定 申 告 別 表 四 区 分 総 額 留 保 分 社 外 流 出 分 当 期 利 益 又 は 当 期 欠 損 の 額 2,000 2,000 加 算 減 算 所 得 金 額 又 は 欠 損 金 額 2,000 2,000 別 表 五 （ 一 ） 区 分 期 首 金 額 当 期 減 当 期 増 期 末 金 額 繰 越 損 益 金 2,000 2,000 差 引 合 計 額 2,000 2,000 売 掛 金 1,000 資 本 金 100 棚 卸 資 産 500 利 益 剰 余 金 2,000 そ の 他 600 原 価 8,000 売 上 10,000 当 期 利 益 金 2,000

○

Ａ

○

Ａ

- 23 - ⑵ 当 期 の 確 定 申 告 （ 設 例 の ⑵ の 段 階 ） ＜ 会 計 処 理 ＞ 【 前 期 】 ○ 正 当 （ 売 上 及 び 棚 卸 資 産 の 粉 飾 計 上 を 行 わ な か っ た と 仮 定 し た 場 合 ） Ｂ /Ｓ Ｐ /Ｌ 【 当 期 】 Ｂ /Ｓ Ｐ /Ｌ 株 主 資 本 等 変 動 計 算 書 （ 抜 粋 ） 株 主 資 本 100 利 益 剰 余 金 当 期 首 残 高 2,000 過 去 の 誤 謬 の 訂 正 に よ る 累 積 的 影 響 額 △ 500 遡 及 処 理 後 当 期 首 残 高 1,500 当 期 変 動 額 当 期 純 利 益 300 当 期 変 動 額 計 300 当 期 末 残 高 1,800 売 掛 金 700 資 本 金 100 棚 卸 資 産 300 利 益 剰 余 金 1,500 そ の 他 600 原 価 8,200 売 上 9,700 当 期 利 益 金 1,500 売 掛 金 600 資 本 金 100 棚 卸 資 産 200 利 益 剰 余 金 1,800 そ の 他 1,100 原 価 6,200 売 上 6,500 当 期 利 益 金 300

○

Ｃ

○

Ｃ

○

Ｂ （

○

Ｃ ＋

○

Ｂ ）

○

Ｂ

- 24 - ＜ 税 務 処 理 ＞ 【 当 期 】 ○ 確 定 申 告 別 表 四 区 分 総 額 留 保 分 社 外 流 出 分 当 期 利 益 又 は 当 期 欠 損 の 額 300 300 加 算 減 算 所 得 金 額 又 は 欠 損 金 額 300 300 別 表 五 （ 一 ） 区 分 期 首 金 額 当 期 減 当 期 増 期 末 金 額 売 掛 金 （ 過 年 度 遡 及 ） 300 300 棚 卸 資 産 （ 過 年 度 遡 及 ） 200 200 繰 越 損 益 金 1,500 1,500 1,800 1,800 差 引 合 計 額 2,000 1,500 1,800 2,300 ⑶ 前 期 の 更 正 （ 設 例 の ⑶ の 段 階 ） ＜ 税 務 処 理 ＞ 【 前 期 】 ○ 更 正 別 表 四 区 分 総 額 留 保 分 社 外 流 出 分 当 期 利 益 又 は 当 期 欠 損 の 額 2,000 2,000 加 算 減 算 売 上 過 大 計 上 （ 売 掛 金 ） 300 300 原価過少計上（棚卸資産） 200 200 所 得 金 額 又 は 欠 損 金 額 1,500 1,500 別 表 五 （ 一 ） 区 分 期 首 金 額 当 期 減 当 期 増 期 末 金 額 売 掛 金 （ 売 上 過 大 計 上 ） △ 300 △ 300 棚 卸 資 産 （ 原 価 過 少 計 上 ） △ 200 △ 200 繰 越 損 益 金 2,000 2,000 差 引 合 計 額 1,500 1,500

○

Ｃ

○

Ｂ 過 年 度 遡 及 に よ る 影 響 額 500(300( 売 掛 金 ) ＋ 200( 棚 卸 資 産 )) と 当 期 の 期 首 繰 越 損 益 金 1,500 と の 合 計 額 2,000 は 、前 期 の 期 末 繰 越 損 益 金 2,000と 一 致 す る 。

○

Ａ

- 25 - ⑷ 前 期 の 更 正 後 （ 設 例 の ⑶ の 後 の 段 階 ） ＜ 税 務 処 理 ＞ 【 当 期 】 ○ 前 期 の 更 正 反 映 後 別 表 四 区 分 総 額 留 保 分 社 外 流 出 分 当 期 利 益 又 は 当 期 欠 損 の 額 300 300 加 算 減 算 所 得 金 額 又 は 欠 損 金 額 300 300 別 表 五 （ 一 ） 区 分 期 首 金 額 当 期 減 当 期 増 期 末 金 額 繰 越 損 益 金 1,500 1,500 1,800 1,800 差 引 合 計 額 1,500 1,500 1,800 1,800

○

Ｂ

○

Ｃ ［ 記 載 に 当 た っ て の 留 意 点 ］ 前 期 の 誤 謬 を 修 正 再 表 示 す る こ と に よ り 、 会 計 上 、 当 期 首 に 売 掛 金 を 300、 棚 卸 資 産 を 200、利 益 剰 余 金 を 500減 額 す る 経 理 が 行 わ れ 、そ の 時 点 で 税 務 と の 差 異 が 解 消 さ れ ま す 。 し た が っ て 、 前 期 の 別 表 五 （ 一 ） の 売 掛 金 （ 売 上 過 大 計 上 ） の 期 末 金 額 △ 300 及 び 棚 卸 資 産 （ 原 価 過 少 計 上 ） の 期 末 金 額 △ 200は 当 期 の 別 表 五 （ 一 ） の 期 首 金 額 に は 転 記 せ ず 、 当 期 の 繰 越 損 益 金 の 期 首 金 額 に は 、 修 正 再 表 示 後 の 1,500（ 前 期 末 の 利 益 剰 余 金 2,000＋ 累 積 的 影 響 額 △ 500） を 記 載 し ま す 。 当 期 の 期 首 繰 越 損 益 金 1,500は 、前 期 の 更 正 に よ り 計 上 さ れ た △ 500( △ 300( 売 掛 金 ) ＋ △ 200(棚 卸 資 産 ))と 前 期 の 期 末 繰 越 損 益 金 2,000と の 合 計 額 1,500と 一 致 す る 。

- 26 - 問 ９ 過 年 度 事 項 の 修 正 の 内 容 を 記 載 し た 書 類 答 過 年 度 遡 及 会 計 基 準 に 基 づ く 遡 及 適 用 （ 会 計 方 針 の 変 更 の 場 合 ） や 修 正 再 表 示 （ 過 去 の 誤 謬 の 訂 正 の 場 合 ） が 行 わ れ た 場 合 に は 、 利 益 剰 余 金 の 前 期 末 残 高 と 当 期 首 残 高 が 不 一 致 と な る ほ か 、 こ れ に 伴 っ て 過 年 度 又 は 当 期 に お け る 税 務 処 理 が 必 要 と な る ケ ー ス が 生 じ ま す 。 そ こ で 、 こ れ ら の 処 理 の 適 否 が 確 認 で き る よ う 、 当 期 前 の 貸 借 対 照 表 、 損 益 計 算 書 又 は 株 主 資 本 等 変 動 計 算 書 等（ 以 下「 計 算 書 類 」と い い ま す 。）に 表 示 す べ き 事 項（ 以 下「 過 年 度 事 項 」 と い い ま す 。） の 修 正 の 内 容 が 当 期 の 計 算 書 類 に 記 載 さ れ て い な い 場 合 に は 、 「 過 年 度 事 項 の 修 正 の 内 容 を 記 載 し た 書 類 」 を 確 定 申 告 書 に 添 付 す る こ と と さ れ て い ま す （ 法 74③ 、 法 規 35二 ）。 こ の 「 過 年 度 事 項 の 修 正 の 内 容 を 記 載 し た 書 類 」 と は 、 次 の 記 載 例 の と お り 、 会 計 方 針 の 変 更 や 過 去 の 誤 謬 の 内 容 、 理 由 ・ 原 因 、 生 じ た 事 業 年 度 、 遡 及 処 理 の 前 後 で 影 響 を 受 け る 勘 定 科 目 ・ 金 額 な ど を 任 意 の 様 式 に 記 載 し た も の を い い 、 そ の 書 類 を 遡 及 適 用 や 修 正 再 表 示 が 行 わ れ た 当 期 の 確 定 申 告 書 に 添 付 す る こ と に な り ま す 。 な お 、 会 社 計 算 規 則 に 定 め る 注 記 表 に こ れ ら の 事 項 が 表 示 さ れ て い る 場 合 に は 、 改 め て 「 過 年 度 事 項 の 修 正 の 内 容 を 記 載 し た 書 類 」 を 作 成 す る 必 要 は な く 、 そ の 注 記 表 を 確 定 申 告 書 に 添 付 す る こ と で 足 り ま す 。 (注 ) 会 社 計 算 規 則 上 は 、 注 記 表 を 作 成 す る こ と が 原 則 と さ れ て い ま す が 、 企 業 会 計 の 慣 行 上 、 注 記 表 を 作 成 す る 代 わ り に 、 計 算 書 類 の 脚 注 に 注 記 事 項 を 表 示 す る 方 法 も 行 わ れ て い る と こ ろ で す 。 こ の 脚 注 に 過 年 度 事 項 の 修 正 の 内 容 が 記 載 さ れ て い る 場 合 に は 、 税 務 上 も 改 め て 書 類 を 作 成 し 、 確 定 申 告 書 に 添 付 す る 必 要 は あ り ま せ ん 。 【 記 載 例 】 （ 売 上 の 計 上 基 準 を 出 荷 基 準 か ら 検 収 基 準 に 変 更 し た 場 合 ）（ 問 ３ 参 照 ） 当 社 は 、 従 来 、 出 荷 基 準 に よ り 売 上 を 計 上 し て き た が 、 取 扱 商 品 の 変 更 に 対 応 し て よ り 適 切 な 収 益 計 上 を 行 う た め 、 当 期 か ら 検 収 基 準 に 変 更 し た 。 こ の 会 計 方 針 の 変 更 は 遡 及 適 用 さ れ る た め 、前 期 の 貸 借 対 照 表 は 、売 掛 金 が 30減 少 し 、 棚 卸 資 産 が 20増 加 す る こ と に よ り 、 利 益 剰 余 金 が 10減 少 す る 。 ま た 、 前 期 の 損 益 計 算 書 は 、 売 上 が 30、 売 上 原 価 が 20減 少 す る こ と に よ り 、 当 期 利 益 金 が 10減 少 す る 。 こ の 結 果 、 当 期 の 株 主 資 本 等 変 動 計 算 書 の 期 首 利 益 剰 余 金 を 10減 額 し て い る 。 （ 売 上 及 び 棚 卸 資 産 を 仮 装 経 理 し て い た 場 合 ）（ 問 ８ 参 照 ） 当 社 は 、 前 期 に 仮 装 経 理 に よ り 売 上 及 び 棚 卸 資 産 を 過 大 に 計 上 し て い た 。 こ の 過 去 の 誤 謬 は 修 正 再 表 示 に よ り 訂 正 さ れ る た め 、 前 期 の 貸 借 対 照 表 は 、 売 掛 金 が 300、棚 卸 資 産 が 200減 少 す る こ と に よ り 、利 益 剰 余 金 が 500減 少 す る 。ま た 、前 期 の 損 益 計 算 書 は 、売 上 が 300減 少 し 、売 上 原 価 が 200増 加 す る こ と に よ り 、当 期 利 益 金 が 500減 少 す る 。 こ の 結 果 、 当 期 の 株 主 資 本 等 変 動 計 算 書 の 期 首 利 益 剰 余 金 を 500減 額 し て い る 。 問 当 社 は 、 当 期 か ら 売 上 の 計 上 基 準 を 出 荷 基 準 か ら 検 収 基 準 に 変 更 し 、 過 年 度 遡 及 会 計 基 準 を 適 用 し て 遡 及 処 理 を し た 上 で 、 当 期 の 確 定 申 告 書 を 提 出 す る 予 定 で す 。 こ の よ う な 場 合 、 当 期 の 確 定 申 告 書 に は 、「 過 年 度 事 項 の 修 正 の 内 容 を 記 載 し た 書 類 」 を 添 付 す る 必 要 が あ る と 聞 き ま し た が 、こ の 書 類 と は 、ど の よ う な も の を い う の で す か 。

- 27 - 【 参 考 条 文 】 ○ 法 人 税 法 施 行 規 則 （ 昭 和 4 0年 大 蔵 省 令 第 1 2号 ） （ 抄 ） （ 確 定 申 告 書 の 添 付 書 類 ） 第 35条 法 第 74条 第 ３ 項 （ 確 定 申 告 書 の 添 付 書 類 ） に 規 定 す る 財 務 省 令 で 定 め る 書 類 は 、 次 の 各 号 に 掲 げ る も の （ 当 該 各 号 に 掲 げ る も の が 電 磁 的 記 録 で 作 成 さ れ 、 又 は 当 該 各 号 に 掲 げ る も の の 作 成 に 代 え て 当 該 各 号 に 掲 げ る も の に 記 載 す べ き 情 報 を 記 録 し た 電 磁 的 記 録 の 作 成 が さ れ て い る 場 合 に は 、 こ れ ら の 電 磁 的 記 録 に 記 録 さ れ た 情 報 の 内 容 を 記 載 し た 書 類 ） と す る 。 一 当 該 事 業 年 度 の 貸 借 対 照 表 及 び 損 益 計 算 書 二 当 該 事 業 年 度 の 株 主 資 本 等 変 動 計 算 書 若 し く は 社 員 資 本 等 変 動 計 算 書 又 は 損 益 金 の 処 分 表（ こ れ ら の 書 類 又 は 前 号 に 掲 げ る 書 類 に 次 に 掲 げ る 事 項 の 記 載 が な い 場 合 に は 、 そ の 記 載 を し た 書 類 を 含 む 。） イ 省 略 ロ 過 年 度 事 項 （ 当 該 事 業 年 度 前 の 事 業 年 度 又 は 連 結 事 業 年 度 の 貸 借 対 照 表 、 損 益 計 算 書 又 は 株 主 資 本 等 変 動 計 算 書 若 し く は 社 員 資 本 等 変 動 計 算 書 若 し く は 損 益 金 の 処 分 表 に 表 示 す べ き 事 項 を い う 。） の 修 正 の 内 容 三 ～ 六 省 略 ○ 会 社 法 （ 平 成 17 年 法 律 第 86 号 ） （ 抄 ） （ 計 算 書 類 等 の 作 成 及 び 保 存 ） 第 435 条 省 略 ２ 株 式 会 社 は 、 法 務 省 令 で 定 め る と こ ろ に よ り 、 各 事 業 年 度 に 係 る 計 算 書 類 （ 貸 借 対 照 表 、損 益 計 算 書 そ の 他 株 式 会 社 の 財 産 及 び 損 益 の 状 況 を 示 す た め に 必 要 か つ 適 当 な も の と し て 法 務 省 令 で 定 め る も の を い う 。以 下 こ の 章 に お い て 同 じ 。）及 び 事 業 報 告 並 び に こ れ ら の 附 属 明 細 書 を 作 成 し な け れ ば な ら な い 。 ３ ・ ４ 省 略 ○ 会 社 計 算 規 則 （ 平 成 18年 法 務 省 令 第 13号 ） （ 抄 ） （ 各 事 業 年 度 に 係 る 計 算 書 類 ） 第 59条 法 第 435条 第 ２ 項 に 規 定 す る 法 務 省 令 で 定 め る も の は 、こ の 編 の 規 定 に 従 い 作 成 さ れ る 株 主 資 本 等 変 動 計 算 書 及 び 個 別 注 記 表 と す る 。 ２ ・ ３ 省 略 （ 通 則 ） 第 97条 注 記 表（ 個 別 注 記 表 及 び 連 結 注 記 表 を い う 。以 下 こ の 編 に お い て 同 じ 。）に つ い て は 、 こ の 章 の 定 め る と こ ろ に よ る 。 （ 注 記 表 の 区 分 ） 第 98条 注 記 表 は 、 次 に 掲 げ る 項 目 に 区 分 し て 表 示 し な け れ ば な ら な い 。 一 ・ 二 省 略 三 会 計 方 針 の 変 更 に 関 す る 注 記 四 ・ 五 省 略 六 誤 謬 の 訂 正 に 関 す る 注 記 七 ～ 十 九 省 略 ２ 省 略