S 高 高収 戦略

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日本 管^理会 計 学 会 誌

管^{理 会 計 学} 1996 _{年 第}4_巻第 1_号

事例研究

高

高 収

戦 略

一

S

伏 見 多 美 雄 ^＊ 末 松 栄^一 郎^†

〈 研 究要 旨^〉

　^{近 年}，伝 統 的 な 原 価 管 理 ・_{予算 管理 の シ ス テム が企 業 実 践 を}適^{切 にサ ポ}ー_{トで きな} く な^っ て^い る^の で はな^い か，と^い う認^{識 や 批}判^が高まっ て^い る．そ^の対 応^には， 制 度 として の原 価 会計^や予算管^理会計^{とい っ た フ レ}ー_{ム ワ}ー_{ク を}

度 外 視 ^{し た}改 善 策 も あれ ば_， こ のフ レー_{ム ワ} ー_{クその もの を改 善 する とい うア ブロ} ー_{チ もあ り}，^{さ まざまであ}

る．しかし^い ず れにせ よ，^その成 否^の評価は，個^{々の 企}業^{の お か れ た}時 代 環 境 ^と製 品 特 性，^企業 を と りま く競 争構^{造や 企 業の 収 益}構造， そ して経 営 戦 略^{にマ ッチ し た もの}

で あ^{る か ど}う^か，^とい う 視 点か ら な さ れ なけ^{れ ば な ら}な^い ．^フ ィー_{ル ド} ・_{ス タデ ィが} 重 視 され る ゆえ^んで あ^る．

　^{本 稿は}， そ^の よう な 問 題 意識 か ら，^自動化^{の ため の} 特殊^な制 御 機 器^を専 門^に生産 す る 日本^{の 中 堅 メ} ー_カ ーS社の事例^{を と り あ}げ，同 社^が独 自^に 開 発^{し た} 「基 本 原 価 」お よ び 「独算^制」^{と 名 付 けた コ ス ト}・_{マ ネジメ ン ト} ・_{シス テム の特 徴を}，^上述^{の よ}う な 視点^{か ら}整 理 ^し， 基 本 的^な諸 問 題^を論 ^{じ よ}う^とす^る も^{の で} ある．

　第1_節で 問 題 意 識^と本 稿^の ね^{らい を}述^{べ た}あ^と，第2_節でケー_{ス企 業の概要 を 紹} 介 する．そ して 第3 節^{で は}S社^{を と} り^まく^企業 環 境^と製 品 特 性， 競 争 構 造 ・_{収 益 構 造に} 目^を向 け，同 社^{が とっ て} き^た高^{シェ ア} ・_{高 収 益 戦 略の背 景 を 明 ら か にす ると と もに}， 基 本 原 価^{シ ス テ ム を}導 入 す^る に至^{っ た}理 由 を 検 討 す^る．第4 節で は，^{「基 本原 価}」^シス

テ ム の 考 え方^の 本 質 を分 析 し，高 ^シェ ア ・高 収 益 戦 略 をサ ポー_トする仕組^み を 明^{ら か} にする．第5，6 節で 近年^の企 業 環境^の変 化^が基 本 原 価 ^{シス テ ム に}与 え^{た インパ} ク トを 整 理 し，^基本 原 価^{シ ス テム に}内 在^{す る}問^題点^を分 析 ・_{提 示 する}．

〈 キ ー ワ ー ド^〉

コ ス ト ・_{コ ン トロ} ー_ル，^{コ ス ト} ・_{プラ ンニ ン グ}，^{コ ス ト}・_{マ ネジ メ ン ト}，^企業環境， 基本^原価，競争構^造，経営戦 略，^{マ ネジ メン ト} ・_{コ ン トロ} ー_ル

， 収益構 造， 標 準 原 価 計 算，

1995_年 8_{月　 受付} 1995_年 9_{月 　 受 理}

＊’_ト東 京_拓 ^理科^大学 教 授　経 営 学 部 殖^{大 学 専 任 講}師 　^商学 部

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管^{理 会}計 学 第4_{巻 第}1_号

1． 問題^意識^と本稿^{の ね らい}

　近年^， 標準原価 計算を 中心 とす^る伝統 的^{な 原価}管^{理 ・予}算 管^{理の シ ステ ムが， 企}業^{実 践}

を適 切^{にサ ポ}ー _トす^{る こ と がで き な} く^{なっ て い る}， と^い う認 識^が高^{まっ て い る}．こ う し た 認識 ^をもっ た実務 家^{お よ び}研究者^の 対^{応に は}， 大 別 ^{し て}2^{つ の} 方向^{がある と}指^{摘 され る こ} とが多^{い ．その} 1^つ は，制 度 と^{し ての} 利 益 計 算や原 価 会計^{その もの を見直 し}， そ^{の ロ} ジ ッ

ク や仕 組^み を改 善 す^{る こ} とに よっ て _， 企 業^の計 画 ・管理^へ の 役立 ち を高^{め よ}う^{と す る}動向

で ある．米 国^で 考案^{さ れ}， 多く^の企業^に採用さ れ た直接原価 計算^や貢献利^益計算^{， さ ら に}

は近年^の ABC _（活動基準^{原 価}計算 ）^{や ， キ ャ ッ シ ュ フ ロ ー会 計，} 戦 略 管 理 会 計^の 提 唱^な ど は_， こ の方 向^の代 表 的^{な もの と}見 ^{ら れて い る}． もう1^つ は_， 制度 ^{と して の 原}価会計^や予 算管^理会計^{とい っ たフ レーム ワークを}度外 視^{し た}管^理技術 を導^{入 ・展開するこ と に よ っ て}

コ ス ト ・ダ ウ^ンや利 益 拡 大 をは か^ろ うとす^る動 向^で あ^る． 日本 企 業^の場 合^{で い} えば_， IE_， VE _， QC^{，　ZD ， さらに はJIT か ら原価企画 とい っ た呼び名で次々 に導入 さ れ た管理諸技}

法^{や シス テ ム は その} 代表例^{と されて い る ．}

　 ^{ところ で ， そ うい っ た コ ス ト低 減や利 益 拡 大を志 向 し た管理技 術の展 開や 会計シス テ ム}

の 改 善努力 ^は， 個^{々 の 企}業^{の マ ネ ジ メ ン ト} ・_{コ ン トロ} ー_ル ・_{シス テ ム} （MCS ）^{の 一}環 ^と

し て整 合 的に展開 さ れ ^るべ き も^{の で} あ り， 制 度 と し^{て の}会 計^の枠 内 か枠 外 かと^い っ た議 論 は余 り建 設 的と は思わ れな^い ．企 業^に役 立^つ MCS と は_， 個 ^{々 の}企 業^の お か れ た時 代 環 境 と_， そ^の 扱^う製品特性^{， さ らにそ れぞれの 企}業^{をと りま く}競争構造 ^{と， その企}業^の 収^益構 造 ^{にマ ッ チ}す^{る よ}う^に設 計 ^し運 用 ^{さ れ るべ き もの で} あ^る． ト^ヨ タで の JIT や 原価^企 画， 日 立の 工場^{プロ フ ィ ッ ト} ・_{セ ン タ}ー制 ，松下^の 事業 部 制…_{な ど}，各社^の MCS が各種 各様^で あ り， ^{し か} も企業環境^の変化^に伴^{っ て}革新^が繰 り^{返 さ れて きたの は}，^{その た め で あ る}． わ れ われ は，^{この よ} うな考^{え方の も とに}， 異な る タ イプ^の 企業^の MCS に^{つ い} て^の フ ィー_ル

ド ・^ス タ デ ィや事例 研 究に大 きな関心 を持 ^っ て^い る．

　本稿^は， そ^の よう^な研究^{の 一}環 として_， 自動化機器^{の た めの} 特殊^な制御 機器^を専門^に生 産 す^る 日本^の 中堅 ^メ ー_カ ーS社^の事^{例 をと りあ げ， 同社の} MCS ^の 中^で も特に重要^{だっ た}

コ ス ト ・_{マ ネ ジメ ン ト} ・_{シ ス テ ム を}中 心^に ， 基 本 的^な諸 問 題^を論 ^{じ よ}う^とす^る も^{の で} あ る．

　 S^{社の コ ス ト・マ ネジ メ ン ト ・シス テム は}， 同社が 「基本 原 価」^{お よび} 「独 算 制」 ^と名 付けた方式を中心に展開 されて き^たが， こ の シス テ^{ム の}特徴 を時代背景 とか らめなが ら検 討^{する． 分 析 ・}検討^{の た めの} 視 点^{とし て} ， 企 業環境^と製 品特^性， そ れ と 関連 す ^る競争構 造 ・収 益 構 造， そ し^て成 功 要 因 （KFS ）に見 合^{っ た}経 営 戦 略に焦 点 をあて， そ^の戦 略 を^サ

NII-Electronic Library Service 高^{シェ ア} ・_{高 収 益戦略と}コ ス ト・マ ネ ジメ ン ト　 　 S社の フ ィー_{ル ド}・_{ス タ デ ィ}

ポー _トす^{る た め の} MCS の あ り方^に注 意^を向 け^る．

　^第2節^{で は}， S社^の 事^{例 を}要 約 的^に紹 介^し， 本 稿^の 対象^{で あ る}基 本 原価 ^{シ ス テ ム の}位置

づ け を説 明 する． 第3節^{で は}， S社 をと り ま く企 業 環 境 と製 品 ・市^場特^{性 を整理 し}， 同社 が と^っ て きた高^{シ ェ ア ・}高収益 戦 略^の 背景を 明^{ら か に}する．その 上 で， 同社が 「基 本 原 価 」

シ^ス テ ^ム を導^{入 する に至 っ た理}由 を， 同社^の経 営戦^{略 との} 関係^で整^{理する．そ して} ， 第4

節^で ， 「基 本 原 価 」 ^{シ ス テ ム の} 本質^{を分 析 し， それ がなぜ同 社の} 高^{シ ェ ア ・}高収^{益 戦 略 を}

サ ポー _トす^{るの に}役^{だっ たの か}， そ^の 仕 組^{み を}明 ^{ら かに}す^る．

　^{さ ら に}第5，6節^{で は}， 企業環 境^の 変化^{と 基}本 原 価 ^{シス テ ム との} 関係 ^{につ い て} 3^{つ の} 視 点か ら検 討 する． 第 1に_， 近 年^の 企 業 環 境^の変 化 と_， そ れ が収^益構 造^に及^{ぼ した}影響^を整

理 し， 基本^原価^{シス テム に内}在^{す る 問 題}点^を指摘 する．第2 に_， 株 式上場^に と も なっ て導 入 さ^{れ た}標 準 原 価^{シ ス} テ^ム と_， 当社 独 自^の基 本 原 価 ^{シ ス}テ^ム との 関連に注 意 を向^{け る．そ}

して 第3 と して ，^{い わ ゆ る} 「^バ ブル 景 気 」^以後^の 景気 後 退期^におけ^る基 本 原 価^の問 題 点^を 明 ら か にす^る．

　^{な お}， 本稿^は， 主 と して基 本 原 価シ^ス テ ム が当社^の 成 長 発 展 を支 援 する 主要なッ ー_{ル と} し て役^{立っ たい きさつ を}事例 研究論文^として整^{理 し た もの である．こ の シス テ ム に} 内在^す

る問題 点^の分 析や企 業 環境^の 変 化 ^に対 応 ^{し た シ ス}テ^ム改 革^{へ の}提 案 等 ^{につ い て は}， 別に論 じ る予定^で あ^る．

2^． ケ^{ー スの} 大 要

2．1　 ケ^{ース 企}業^の沿 革

　S社 ^は ， 1959 _年に^フ ィル ター_用焼結金属^{の 製}造 と 販 売 を 目的^に設立 さ れ た． 同 社^は， そ^の 主 要 事 業領 域 を， 1960 年代 後 半 頃^か ら， 自動 化 設 備 ・機 器^の ため^の特 殊 な制御機^器

に絞^{るこ とに よっ て} 成長 ^{を と}げ^{て き た}． 同社 ^は早 く^{か ら}，「^{シ ェ ア を}拡 大^{しつ つ} ， 長 期 的

には利^{益 も}確保^する」^{とい う企}業^目標^を堅持 ^{して きた．}

　^{事 業 規 模の拡 大 と業務 内 容の拡 大に対応 す る た め}， 1968 年 ^に草 加^工 場 を設立 する な ど_， 積極^{的に工 場 を増設}，設備 投資^， 営業^{網の 拡 大 を}行^{っ て きた．}

　^{また， 海 外 市場の 開拓 も積 極 的にす すめ ， 現 在で は， 北 米}2 力 国， ヨ ー_ロ

ッ パ 7 ^力国，

ア ジア 6 ^力国， オ セ ア^ニ ア 2 ^力国^の計 17 ^力国^で現 地 法 人^を， ア メ リ カな^ど5 ^力国^で現 地^工 場を併^{設 する まで に なっ た，}

　^川頁^{調に売上高}， 利 益 を拡 大 して き たS祉は_， 1987 年^に東 京 証 券 取 引 所 第2部に 上場 を果 た し，そ^の 2_{年 後}に は， 第 1_部銘 柄 に昇 格 し て ，順調^{に業 績 を伸ば して きた ．そ し て，}

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管 理 会 計 学 第4巻第 【号

1990 年^{まで に匿}界市場^{の 10％ の シ ェ ア を}獲得^{し， プラ イス ・リーダーの 地 位 を}確^{立 した}

の で あ^{っ た}． 同社^の 売^{上 と}利^{益の 推 移は図}1の よう^{で あ る}．

　 　 　 　 （億 円 ） 脚

蜘

跏

珊

跚

姻

獅

．

　 　 　 　 年 度 1978　　79　　　80　　　81　　　82　　　83　　　84　　　85　　　86　　　87　　　88　　　89　　　90　　　91　　 92 　 　 　　 　　 　 図 1S社^の 売上高^と利益 の 推 移

　 同^社の 経^営陣^は， 自 らが独 自^に開^{発 し た コ ス ト・マ ネジメ ン ト}方式 ^「基 本 原 価 シ^ス テ ム 」 が経 営 戦 略 ^と経 営 管 理 ^とをサ^ポー

トし，^こ う した^め ざ ま し^い 業績^{の基 礎}作 ^りに役^{立 っ て き}

た と自負^{してい た． し か し}， 経営 ^{トッ プ は}， 株式^{を 上}場 す^る際 ^に制 度 と して の標 準 原価 計 算^の 導^入を強制^{され た ため に}， 基本^原価^{シス テ ム が歪め られて しまっ た と}考^えた． そ^して，

い わゆ る 「^{バ ブル}景 気 」 崩壊 後^に経 営 政 策を練 り直 し^{て い る} う ちに， 同杜^{の コ ス} ト ・_マ ネ ジメ ン ト・_{シス テ ムが}有効 ^に機 能 して ^い な^い こ とに_， 気^づ か され たの で あ^っ た．

2．2　 基 本 原 価 シ^ステ^ム

　^{そこで まず}， 同社が基本原価 シ^ス テ ^ム と名付^{け た もの の}大要^を説 明^{して お こ} う．

2．2．1　 基 本 原 価 と^は

　S 社^{で は}， 販 売 価 格^{に よっ て カバ} ーす^{べ きコ ス ト を}2^つ の 要 素 ^に大 別 し^{て い る} （^図 2_参

NII-Electronic Library Service 高シェ ア ・高 収 益 戦 略 と^{コ ス}ト・マ ネ ジ^メン ト　 　 S杜^{の 7} イー_{ル ド}・_{スタ デ ィ}ー

照 ）．1^つ は個^{々 の} 製 品^の 開 発 ・生産 ^に直 接か か わ る 原価^で あ り， ^これ を当杜で は 「基 本 原 価」 ^と呼^{ん で い る．基}本原価^{は 製 品 1}単^{位 あた りの原 価 と して計 算 さ れ る ． も う}1^つ は_，

製 品^との 個別^的対^{応がで きに くい 製 造 間接}費^{， 販}管費， 金利 ^とい う^{コ ス ト}， さ ら に 必 要 利益^まで 含^む もの で，^これを当^{社で は 「流 通マ ージ ン}」 ^と呼^{んで い る．}

購　 ^入 　 部　 品　 費 外 　注 　 部 　 ^品 　 費 梱 　 　 　　^{包　 　　 　費}

素 　 材 　 費 部

品

費 直 接 人 件 費

内 作 部 品 費

加 　 工

人件 費 _{間 接 人 件 費} 製

造 原 価

加^工 機 械 償 却 費 消 耗 ^工 具 ・_{ロ ス} 組 立 消 耗 ^工 具 ・_{ロ ス}

型 　 　 償 　 　 　却 組 立 機 械 償 却 費 組

立 費

直 ^{接 人 件} 費 製

品 最 低 販 売 価 格

組 　 立

人 件 費 _石^{間 接}_升’ ^{人 件 費}

究 人 イ牛 費

製 　 造　 間　 接 　 経 　 費

試 　^{験 　研 　究 　経} 　 費

流 通

マ

ー ジ

ン

販 　 　 　 　 　売 　 　 　員 お 　 　 　よ 　 　 　び

一　　般 　　管 　 　^理 　　費

金 　　 　　 　　 　　 　　 　利

基 　 　 　本 　 　 　利 　 　 　^益

基 本 原価

（^工 場 ^の 共 通 固 定 費 ）

（開 発 ^{コ ス ト}）

（牛勿^{む充 コ ス ト}）

（資本 ^{コ ス ト}）

図2基 本 原 価 と 流 通 ^マ ー_{ジン の}内訳

　^{基本 原 価 とい う概 念は， 製品 原価 （}product ^{cos 七）と し て}認 識 さ れ ^{る コ ス} ト^で あ り， 当該 製 品^の 製 造^に か か わる す^{べ て の} 直 接 費 用 を そ^の 製 品^に帰 属さ せ る．基本 原 価 に は， 製 品 別^の 変動 原価^の 他^に， 1_{会計 年}度 に発生す^る 製 造直^{接 固}定費^{総 額が} 各^{製 品の 安 定生産 量}

（^{生 産 ・販}売^{量 が 安}定^する 3^〜 5年先^{の 生}産 量）^を基準 ^{に して}配 賦 ^{さ れ る}． し た が っ て ， 固 定費^{を含む プロ ダク ト ・コ ス トで はあるもの の ，}年度^{ご との} 売^上高^{に比 例 させ て 固}定

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