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〈論 説 〉
非公 開 中小 会社 の ための会計 基準 の あ り方
中 小 企 業 庁 ・日税 連 ・会 計 十 協 会 の 考 え 方 の 比 較 検 討
西 川 登
目 次
は じめ に
1中 小 企 業庁 ・日税 連 ・会 計 士協 会 それ ぞ れ にお け る中小 会 社 会計 の基 本 的 な考 え方 2中 小 企 業庁 ・日税 連 ・会 計 士協 会 の各 指針 ・基 準 の概 要
3日 税 連 基準 お よ び会計 士 協 会 報告 の性 格 と問題 点 お わ りに
は じめ に
昨 年 か ら今 年(2002〜2003年)に か け て,経 済 産 業 省 中 小 企 業 庁,日 本 税 理 十 会 連 合 会(日 税 連),お よ び 日本 公 認 会 計 士 協 会(JICPA)か ら,そ れ ぞ れ 中 小 企 業(中 小 会社)の 会 計 に 関 す る指 針 ・基 準 が 相 次 い で 発 表 され た 。 そ れ らの 指 針 ・基 準 を 比 較 検 討 す る こ と に よ り,株 式 非 公 開 の 中 小 会 社 の た め の 会 計 基 準 の あ り方 を 考 え て い くこ とが,本 稿 の 目 的 で あ る 。
2002年4月 か ら 施 行 さ れ た 改 正 商 法 で は,株 式 会 社 に 義 務 づ け ら れ て い る 計 算 書 類 の 公 告 に つ い て,従 来 の新 聞 ・官 報 に よ る もの の ほ か に,自 社 ホ ー ム ペ ー ジ 等 に よ る 電 子 開 示 す な わ ち イ ン タ ー ネ ッ ト開 示 が 認 め ら れ る こ とに な っ た(商 法283条5項)。 従 来,ほ と ん ど の 株 式 非 公 開 の 中 小 会 社 は,株 式 会 社 形 態 を 採 っ て い て も計 算 書 類(財 務諸 表)を 公 告 せ ず,税 務 目 的 を 主 に し た 会 計 を行 っ て い た,と い う の が 実 情 で あ ろ う 。 電 子 開 示 制 度 の 導 入 後 も非 公 告 に対 す る 罰 則 が
な い こ と に 変 わ りは な い が,近 年 の イ ン タ ー ネ ッ トの 広 範 な 普 及 と情 報 開 示 一 般 へ の 社 会 的 要 請 の 増 大 す る 環 境 下 で,中 小 株 式 会 社 で も会 計 情 報 の 開 示 が 常 識 化 し て い く こ と が 充 分 考 え られ る 。 ま た,引 き続 く不 況 下 で 中 小 企 業 の 銀 行 借 入 等 に よ る 資 金 調 達 が 厳 し く な っ て い る 状 況 か ら,中 小 企 業 の 間 接 金 融 で も会 計 情 報 の 重 要 性 の 認 識 が 広 ま る で あ ろ う。 さ ら に,財 務 広 告 と し て の 会 計1青報 開 示 は,い か な る技 術 的 方 法 に よ る か に拘 わ らず,直 接 金 融 進 展 の 有 力 な 手段 で あ る こ と に異 論 は な い で あ ろ うが,イ ン タ0ネ ッ トに よ っ て 購 入 者 を 募 集 して 株 式 ・社 債 を 発 行 す る と い う直 接 金 融 を行 う可 能 性 が,中 小 企 業 の 前 で も 道 を広 げ つ つ あ る とい え よ う。 よ うす る に,中 小 企 業 に お け る会 計 情 報 の 開 示 や 外 部 報 告 の 重 要 性 の 問 題 認 識 が 最 近 急 速 に 高 ま る 環 境 に な っ て きた 。 こ の よ う な 状 況 下 で 上 記 の 中 小 企 業 の 会 計 指 針 ・基 準 が 相 次 い で 公 表 され た わ け で あ る 。
さ て,本 年(2003年)6月2日 に 日本 公 認 会 計 士 協 会 か ら 「会 計 制 度 委 員 会 研 究 報 告 第8号 」
42商 経 論 叢 第39巻 第2号(2003.11)
と し て,「 中 小 会 社 の 会 計 の あ り方 に 関 す る 研 究 報 告 」 が 発 表 さ れ た 。 こ れ は 昨 年(2002年)の
「2月 に検 討 を 開 始 し,同 年6月10日 に研 究 報 告 の 方 針 等 につ い て 経 過 報 告 を 行 っ て … … そ の 後 の 議 論 の 結 果 を 取 り ま と め た 最 終 報 告 で あ る」 σICPA,2003,ii頂)。 こ こ で 言 及 され て い る 「経 過 報 告 」(JlcPA,2002)の 発 表 と相 前 後 して,2002年6月28日 に 経 済 産 業 省 中小 企 業 庁 か ら 「中 小 企 業 の 会 計 に 関 す る研 究 会 報 告 書 」 が 公 表 さ れ た 。 中小 企 業 庁 は,同 年3月 に事 業 環 境 部 長 主 催 の 「中小 企 業 の 会 計 に 関 す る研 究 会 」 を 設 け,そ の 後7回 の 審 議 を重 ね て,こ の 報 告 書 を 公 表 した の で あ る(中 小企 業庁,2002年,概 要1頁)。 中小 企 業 庁 の こ の 研 究 会 の 審 議 に 呼 応 し て,日 本 税 理 士 会 連 合 会(日 本全 国15地 域の税 理士 会が構 成す る連 合会)が,同 年 同 月 に 「中 小 会 社 会 計 基 準 研 究 会 」 を 設 け,「4月 以 降 約6ヵ 月 に わ た っ て 中 小 会 社 の 会 計 基 準 の あ り方 を 検 討 し」(日 税 連,2002.9,1頁)そ の 報 告 書 と し て 同 年9月3日 に 「中 小 会 社 会 計 基 準 草 案 」 を 発 表 した 。 同 連 合 会 は そ の 後,「 パ ブ リ ッ ク コ メ ン トを募 り,同 コ メ ン トを検 討 した う え」(日 税 連,2002.12,前 文),同 年12月19日 に 「中 小 会 社 会 計 基 準 」 を発 表 した 。
と こ ろ で,こ れ ま で の 日本 にお け る会 計 研 究 で は,中 小 企 業 の 会 計 が 無 視 な い し軽 視 さ れ 続 け て きた と い え よ う。 本 年 の 第62回 日本 会 計 研 究 学 会 大 会 で 「課 題 研 究 委 員 会 」 報 告 と して 「中 小 会 社 会 計 基 準 に 関 す る 基 本 研 究 」 と い う発 表 が 行 わ れ た が(2003.9.10,於:近 畿 大学),日 本 会 計 研 究 学 会 な ど の 会 計 学 関 連 の 学 会 で 中 小 企 業 の 会 計 に 関 す る 研 究 が 報 告 され る こ とは 従 来 ほ ん ど な か っ た 。 ま た,中 小 企 業 庁 の 上 記 の 研 究 報 告 書 の 公 表 以 前 に は,「 會 計 』 ・ 「企 業 会 計 』 ・
『JICPAジ ャ ー ナ ル 』 ・ 『旬 刊 経 理 情 報 』 な ど とい っ た 研 究 誌 ・専 門誌 に 中小 企 業 会 計 関 連 の 論 文 等 が 掲 載 され る こ と も ま れ で あ っ た 。 あ る い は,中 小 企 業 の 会 計 に 言 及 して い る会 計 学 テ キ ス ト
も ほ とん ど な い 。
しか し,「 中 小 企 業 の 経 済 活 動 に 占 め る 規 模 は,雇 用 で は 全 体 の 約7割,付 加 価 値 で は 約6割 と な っ て い る 」(北 川r2003,3頁)。 そ して,「 非 一 次 産 業 で 見 た 従 業 者 別 事 業 所 割 合 に 目 を 向 け る と,1960年 か ら2001年 に 至 る ま で,従 業 者1〜49人 規 模 の 層 が 常 に98%を 占 め て き て お り,従 業 員300人 未 満 で 見 る と,約99%に な る な ど,事 業 所 総 数 の ほ と ん ど を 中 小 規 模 の も の が 占 め て い た 」(中 小企 業庁編,2003,48頁)。 ま た,「 法 人 全 体 の 産 み 出 す 付 加 価 値 に 占 め る 中 小 法 人 企 業 の 割 合 は,55〜60%付 近 で 安 定 的 に 推 移 し て き た」(同,49頁)の で あ る 。 「中 小 企 業 の 成 長 が 我 が 国 経 済 の 活 性 化 に と っ て極 め て 重 要 な こ と」(同,78頁)を 認 識 し,中 小 企 業 の 会 計 を 巡 る 現 状 を 考 え れ ば,中 小 会 社 会 計 の 研 究 の 必 要 性 は 明 白 で あ ろ う。 中 小 企 業 庁,日 税 連,お よ び 会 計 十 協 会 の そ れ ぞ れ が,そ の よ う な 問 題 意 識 か ら上 記 の各 会 計 指 針 ・基 準 等 を 公 表 した とい え
る が,そ れ ぞ れ の 内 容 を以 下 に 検 討 し て い きた い 。
1中 小企業庁 ・日税連 ・会計士協会 それぞれにおける中小会社会計の基本的な考 え方
1‑1中 小企業庁 「中小企業の会計に関する研 究会報告書」の基本的な考 え方
非公 開中小 会社 のため の会 計基準 のあ り方43 2002年6月 に 中 小 企 業 庁 か ら公 表 さ れ た 「中 小 企 業 の 会 計 に 関 す る研 究 会 報 告 書 」(以 下,「 中 小企 業 庁報 告書 」 と略記 す る)で は,「 検 討 の 趣 旨」 と し て,ま ず 次 の よ う な 認 識 を 示 し て い る 。
「近 年,経 済 ・金 融 情 勢 の 構 造 的 変 化,電 子 商 取 引 の 進 展,下 請 け構 造 の 変 容 等,中 小 企 業 を 巡 る 金 融 環 境 や 取 引 構 造 は大 き く変 化 して い る 。/そ の 中 で,適 切 な会 計 に 基 づ い た 計 算 書 類 の デ ィ ス ク ロ ー ジ ャ ー に よ っ て,金 融 機 関 や 取 引 先 の 信 頼 を 得 る こ と の 重 要 性 が 高 ま っ て い る 。/ま た,商 法 改 正(4月 施 行)に よ り,イ ン タ ー ネ ッ ト に よ る 商 法 上 の 計 算 書 類 の 開 示 が 認 め ら れ, デ ィ ス ク ロ ー ジ ャ ー が 低 コ ス トで 実 施 可 能 に な っ た 」(中 小 企業 庁,2002,概 要1頁 。()内 も原文 の ま ま。/は 段 落替 え改 行 を示 す)。そ して,「資 金 調 達 先 の 多 様 化 や,取 引 先 の 拡 大 を 目指 す 中 小 企 業 に と っ て 望 ま しい 会 計 の あ り方 を多 面 的 に 検 討 した 」 と(同 頁),研 究 報 告 の 趣 旨 を説 明 し て い る。
さ ら に,「 中 小 企 業 庁 報 告 書 」 で はS「 公 正 な る 会 計 慣 行 を 斜 酌 す べ し」 とい う 商 法 の 規 定(32 条2項)に つ い て,「 中 小 企 業 に と っ て は,「 公 正 な る 会 計 慣 行 」 と は 何 か が 明 確 に な っ て い る と は 思 わ れ て い な い 」 とい う 見 解 が 述 べ ら れ,「 公 開 会 社 に 近 年 導 入 さ れ て い る 「新 会 計 基 準 」 は,中 小 企 業 に は,ど こ まで 適 用 す れ ば よ い の か,不 透 明 感 が あ る 」 との 認 識 か ら,検 討 の 必 要 性 が 説 か れ て い る(同2頁 。「 」内 も原 文の まま)。 そ して,中 小 企 業 の 会 計 で は 税 法 の 影 響 が 大 き い 点 に留 意 す る 必 要 が あ る こ と,信 頼 性 の あ る適 時 の 記 帳 が 重 要 で あ る こ と,イ ン タ ー ネ ッ ト 公 開 の 意 義 と促 進 策 が 必 要 な こ と,お よ び イ ギ リ ス ・ ドイ ッ ・米 国 等 で 中 小 企 業 に即 し た会 計 が 行 わ れ て い る こ と を 指 摘 し て い る(同3頁)。 そ の 上 で,「 中 小 企 業 庁 報 告 書 」 は,「 債 権 者 ・取 引 先 に 有 用 な 情 報 を提 供 す る も の で あ り,ま た,経 営 者 に 理 解 し や す く,過 重 負 担 に な ら な い こ と,実 務 に 配 慮 した も の で あ る こ と」 と い う 中 小 企 業 の 会 計 に対 す る 基 本 的 考 え方 を 述 べ て い る (同3,4頁)G
1‑2日 本税理士会連合会 における中小会社会計の基本的な考え方
日本 税 理 士 会 連 合 会(日 税 連)は,上 記 の 「中 小 企 業 庁 研 究 会 報 告 書 を 踏 ま え,よ り一 層 実 務 上 の 指 針 と な る会 計 基 準 の あ り方 を研 究 し て 」(日 税連,2002.9,2頁),「 中 小 会 社 会 計 基 準 」(日 税 連,2002.12。 以下,「 日税連 基準」 と略記)を ま と め る に 至 っ た 。 こ の 「日税 連 基 準 」 で は,「 中 小 会 社 会 計 基 準 の 設 定 に つ い て 」 と い う前 文 で,そ の 趣 旨 が 説 明 さ れ て い る 。 そ こ で は ま ず,2002
年4月 か ら施 行 の 改 正 商 法 に お い て 株 式 会 社 の 計 算 規 定 が 法 務 省 令 へ 移 行 さ れ た こ と,お よ び ホ ー ム ペ ー ジ に よ る計 算 書 類 の 公 告 が 認 め られ た こ と に つ い て,「 最 近 相 次 い で 改 正 ・新 設 さ れ て い る 企 業 会 計 基 準 に 対 応 す る も の と考 え られ ます が,そ れ ら の基 準 が 中 小 会 社 に 対 して も強 制 さ れ る もの で は な い か とい う危 惧 も生 じて い ま す 」 と(日 税 連,2002.12,前 文),最 近 の 会 計 制 度 改 革 に 対 す る危 機 感 が 表 明 さ れ て い る 。 そ し て,「 日税 連 基 準 」 の 冒 頭 で 「証 券 取 引 法 の 規 定 の 適 用 を 受 け な い 中 小 会 社 に対 して,… … 複 雑 で 手 数 の か か る 会 計 基 準 を 強 制 さ せ る こ と は … … 中 小 会 社 に 過 重 な負 担 を 強 い る こ とに な り,結 果 的 に 経 営 を 阻 害 す る こ と に も な りか ね な い 」 との 見 解 が 示 さ れ て い る(同,1頁)。
44商 経 論 叢 第39巻 第2号(2003.11)
日税 連 は,「 計 算 書 類 の 公 告 の 弾 力 化 は,中 小 会 社 の 財 務 内 容 の 開 示 が 重 視 さ れ て い る こ と を 意 味 し て い ま す 」 と の 認 識 を 示 し(同,前 文),そ の う え で,「 日税 連 基 準 」 が 「実 務 に 定 着 す る こ と に よ り,商 法 上 の 「公 正 な る 会 計 慣 行 」 又 は法 人 税 法 上 の 「一 般 に 公 正 妥 当 と認 め られ る 会 計 処 理 の 基 準 」 と し て 認 め られ る こ と が 期 待 さ れ て い ます 」 と(同,前 文。r」 内 も原 文の まま), 基 準 作 成 の 目 的 を 述 べ て い る 。 同 基 準 で は,「 中 小 会 社 が 商 法 に 準 拠 した 会 計 処 理 を 具 体 的 に 行
う に 当 た っ て は,中 小 会 社 に お け る事 業 の 特 殊 性,会 計 処 理 能 力,下 請 取 引 構 造 の 変 化,計 算 書 類 の イ ン タ ー ネ ッ トに よ る 公 開 ・電 子 商 取 引 の 進 展 等 に対 応 す る 必 要 が あ る 」 と の 基 本 的 な 考 え 方 が 示 され て い る(同,1頁)。 「日税 連 基 準 」 は,特 に 法 人 税 法 を 重 視 し,「 よ り強 制 力 を有 す る 法 人 税 法 に お け る 計 算 規 定 も,会 計 基 準 と し て合 理 性 が 認 め ら れ れ ば,公 正 な る 会 計 慣 行 に 該 当 す る もの と し て 取 り扱 う 必 要 が あ る 」 と し て い る 個,1頁)。 そ して,「 こ の 基 準 に 定 め の な い 事 項 に つ い て は,商 法 及 び 商 法 施 行 規 則 の ほ か,企 業 会 計 原 則,法 人 税 法(取 扱 通 達 を含 む。)等 の 定 め の う ち,中 小 会 社 の 計 算 書 類 の 作 成 上 合 理 性 の あ る もの を 参 酌 す る こ とに 留 意 す る」 と書 か れ て い る(同,1頁 。()内 も原文 の ま ま)。
1‑3日 本会計士協会における中小会社会計の基本的な考 え方
2003年6月 に 日本 公 認 会 計 士 協 会(以 下,会 計士協 会 と略記)が 公 表 し た 「中 小 会 社 の 会 計 の あ り方 に 関 す る研 究 報 告 」(以 下,「 会計 士協 会 報 告」 と略記)で は,ま ず,こ の 研 究 報 告 の 趣 旨 に つ い て 次 の よ う に 記 し て あ る 。 そ れ は,電 磁 的 方 法 に 計 算 書 類 の 公 開 と い う 「新 し い 開示 制 度 を 受 け て,中 小 会 社 に お け る現 在 の 会 計 慣 行,商 法 及 び 税 法 との 関 係,さ ら に は 中小 会 社 の 特 性 等 を 考 慮 した 上 で,不 特 定 多 数 の 利 害 関 係 者 に利 用 さ れ る こ とが 期 待 さ れ て い る 計 算 書 類 を作 成 す る た め の 中 小 会 社 の 会 計 の あ り方 に つ い て,会 計 制 度 委 員 会 に お い て 研 究 を行 い,そ の 結 果 を こ こ に 報 告 す る 」 とい う こ と で あ る(JICPA,2003,は じめに)。 こ の 「会 計 士 協 会 報 告 」 は,「1中 小 会 社 の 会 計 の あ り方 」 と 「II個 別 項 目 の 会 計 処 理 」 と の2部 構 成 に な っ て い る が,ま ず 基 本 的 な 考 え方 を 記 した1の 総 論 部 分 を み て い く。
総 論 部 分 で は,「 中 小 会 社 の 会 計 の あ り方 の 検 討 の 必 要 性 」 と して,「 会 計 処 理 方 法 に は多 様 の 実 務 が 混 在 」 とい う現 状 認 識 を 示 し(JICPA,2003,1頁),「 利 害 関 係 者 を含 む 不 特 定 多 数 の 人 々 に よ っ て 閲 覧 され る 計 算 書 類 が,統 一 さ れ た 会 計 基 準 に 準 拠 し て 財 政 状 態 及 び経 営 成 績 を適 正 に 表 示 」 す べ き 旨 を述 べ(同 所),適 正 な 計 算 書 類 が 「経 営 者 自 身 の 的 確 な 意 思 決 定 及 び 金 融 機 関 の 融 資 の た め 等 中小 会 社 の 成 長 発 展 に も不 可 欠 で あ る」 と説 い て い る(同 所)。
会 計 十 協 会 は,約1年 前 に 発 表 した 「経 過 報 告 」 で は,「 会 計 基 準 は一 つ で あ るべ き と い う 考 え 方 」(JICPAジ ャー ナル,2002.8,85頁),い わ ゆ る 「シ ン グ ル ・ス タ ン ダ ー ド論 」(加 藤 発 言 等, JICPAジ ヤー ナル,2002.10,22‑24頁)を 非 常 に 強 調 し,「 申小 会 社 の 会 計 基 準 の あ り方 を明 確 に す
る 必 要 が あ る 場 合 は,企 業 会 計 基 準 委 員 会 が 行 う べ き も の 」 と し,中 小 会 社 の 会 計 基 準 も
「デ ュ ー プ ロ セ ス に よ っ て カ バ ー さ れ る も の と 思 わ れ る」 と 述 べ て い た(JICPAジ ヤ ー ナ
非公 開中小会社 のため の会計基準 のあ り方45 ル,2002.8,84頁)。 し か し,最 終 報 告 た る 「会 計 士 協 会 報 告 」 で は,「 会 計 基 準 は,会 社 の 規 模 に 関 係 な く一 つ で あ るべ きで あ る が,… … 中 小 会 社 の 特 性 を 考 慮 して,そ の 適 用 方 法 に簡 便 法 等 を 認 め,あ る い は 税 法 基 準 及 び 商 法 の 観 点 か ら も特 別 の 配 慮 を 認 め る と い う考 え 方 を 採 用 す る こ と に した 」 と(JICPA,2003,5頁),シ ング ル ・ス タ ン ダ ー ド論 の 立 場 に 変 化 は な い も の の,そ の 主 張 は トー ン ダ ウ ン して,デ ュ ー プ ロ セ ス に 関 す る言 及 も姿 を 消 し た 。
「会 計 士 協 会 報 告 」 で は,特 に 「税 法 基 準 と 中 小 会 社 の 会 計 と の 関 係 」 を 考 慮 し て(同,4 頁),そ の 点 を 次 の よ う に 記 して い る 。
「・ 現 行 の個 別 の 会 計 基 準 に は 明 文 規 定 は な い が,法 人 税 法 に規 定 が あ る も の(例:固 定 資産 の耐用年 数)に つ い て は,会 計 処 理 上 も妥 当 と思 わ れ る 範 囲 内 に お い て そ れ を利 用 す る 。
・ 現 行 の 個 別 の 会 計 基 準 の 計 算 方 法 と異 な る が ,法 人税 法 に定 め る計算 方 法 を用 い て も会 計 基 準 の 趣 旨 に 反 し な い と思 わ れ る も の(例:各 ・種 引 当金 の計 算 方法)に つ い て は,会 計 処 理 上 も一 種 の 簡 便 法 と して 利 用 す る 。」(同,5頁)
ま た,「 財 政 状 態 及 び 経 営 成 績 に与 え る 影 響 は小 さ い ケ ー ス 」 の 場 合 に は 「一 般 に 公 正 妥 当 と 認 め ら れ る企 業 会 計 の基 準 を厳 密 に 適 用 す る 必 要 は な く,簡 便 法 等 に る処 理 が 認 め ら れ る」 と し て い る(同,5,6頁)。 そ し て,「 本 研 究 報 告 は,… … 会 計 基 準 は 会 社 の 規 模 に 関 係 な く一 つ で あ る べ き とす る考 え 方 を採 用 して も,簡 便 法 を 容 認 す る こ と等 に よ り,中 小 会 社 の 会 計 処 理 手 続 に お け る経 済 的 ・人 的 負 担 が 特 に増 え な い と考 え て い る」 と述 べ て い る(同,6頁)。
2中 小企 業庁 ・日税 連 ・会 計士協会 の各指針 ・基準の概要
経 済 産 業 省 中 小 企 業 庁 「中 小 企 業 の 会 計 に 関 す る研 究 会 報 告 書 」,日 本 税 理 十 会 連 合 会 「中 小 会 社 会 計 基 準 」,お よ び 日本 公 認 会 計 十 協 会 「中 小 会 社 の 会 計 の あ り方 に 関 す る研 究 報 告 」 そ れ
ぞ れ の 指 針 ・基 準 を 適 当 に 要 約 して 表 に ま とめ,次 に 掲 げ る 。
《表》 中小企 業庁 「中小企 業 の会 計 に関 す る研 究会報 告書」 ・日本 税理 士会連 合会 「中小 会社 会計 基準」 ・日 本公認会 計士協会 「中小会社 の会計 の あり方 に関 する研 究報告」 の概要
i
経 済 産 業 省 中 小 企 業 庁 日本税 理士 会連合会 「中 日本公認会計 士協会 「中
「中小 企 業 の 会 計 に 関 す 小 会社 会計 基準」 小 会社 の 会 計 の あ り方 に
る研 究会報 告書」 関する研究報 告」
発 表年 月 日 2002年6月10日 2002年12月19日 2003年6月2日
1 目的 ◎ 「資金調 達 の多 様化や ◎ 「こ の会 計 基 準 は,中 ◎ 「中 小 会 社 の 場 合 に (1) (目 的) 取引先 の拡 大 を 目指す 中 小 会社 の経営実態 を明 ら は,会 計 処 理 方 法 に は 多 [1‑1] [中 小 会 社 の 会 小 企 業 が,商 法 上 の 計 算 か に し,か つ,会 社 債 権 様の実務 が混在」
計 の あ り 方 の 検 書 類 を作 成 す る に 際 して 者 や 取 引 先 を は じめ とす ◎ イ ン タ ー ネ ッ ト開 示 に
討 の必要性] 準 拠 す る こ とが 望 ま しい る計 算 書 類 の利 用 者 に よ り,「 今 後 は 中 小 会 社 会 計 の あ り方 を 明 らか に と っ て 必 要 十 分 な情 報 開 の 開示 が積極 的に行 われ す る こ と を検 討 の 目的 と 示 を 行 う こ と を 目 的 と る こ と が 期 待 さ れ て い
す る 。」 し,商 法 上 の計 算 書 類 を る 。」
作 成 す る に 際 して準 拠 す べ き事 項 を定 め る こ と と す る 。」
◎ 「不 特 定 多 数 の 人 々 に よっ て 閲 覧 され る計 算 書 類 が 統 一・され た 会 計 順 に 準 拠 し て … 」 「中 小 会 社 の会 計 を 明確 にす る必 要 性 が 問 わ れ る … 」
◎ 「経 営 者 自身 の 的確 な 意 思 決 定 及 び 金 融 機 関 の 融 資 の た め 等 中 小 会 社 の 成 長 発 展 に も不 可 欠 で あ
る。」
[1‑2] [中 小 会 社 の 会 計 の あ り方 を 検 討 す る主 体]
◎ 「中小 会 社 の 会 計 の あ り方 を明 確 に す る必 要 が あ る 場 合 に は,企 業 会 計 基 準 委 員 会 が 行 うべ き も
の と考 え られ る 。」 2
(2) [13]
対 象 と な る 会社 (対 象 と な る 会 社)
[中 小 会 社 の 範 囲]
◎ 「商 法 特 例 法 上 の小 会 社(資 本 金 の 額 が1億 円 以 下 の株 式 会 社)で 株 式 の 公 開 を 当面 目指 して い な い 会 社 を対 象 とす る。
公 開 会 社,商 法 の特 例 法 上 の 大 会 社 の 子 会 社 は 対 象 外 とす る 。」
◎ 「証 券 取 引 法 お よび 株 式 会社 の 監 査 等 に 関 す る 商法 の 特 例 に 関 す る 法 律 第2条 の 適 用 を受 け る 会 社 以 外 の 会 社 を対 象 とす る 。」
● 有 限 会 社,合 名 会 社,合 資 会 社 等 も,こ
の 会 計 基 準 に よ る こ と が で きる。」
◎ 「対 象 とす る 中小 会 社 の範 囲 は,… … 商 法 上 の 中会 社 お よび小 会 社 とす る。 なお,有 限 会 社,合 資 会 社 及 び合 名 会 社 に つ
い て も本 研 究 報 告 を参 考 に会 計 処 理 を す る こ とが 望 ま しい 。」
◎ 対 象 外 の 中小 会 社 ア.み な し大 会 社 イ.証 券 取 引 法 に基 づ く
監 査 対 象 の 会社 ウ.株 式 公 開 予 定 の 会 社 工.任 意 監 査 を 受 け て い
る 会社
オ.連 結 財 務 諸 表 作 成 会 社 の 子 会 社 又 は 持 分 法 適 用 会 社
3 [1‑4]
判 断の枠組 み [中小 会 社 の 特 性]
◎ 「利 用 者,特 に 債 権 者,取 引 先 に と って 有 用
な情 報 を」
◎ 「経 営 者 に と って 理 解 しや す い 」 「自社 の 経 営 状 況 の把 握 に役 立 つ 」
◎ 「過 重 負 担 に な ら な い 」
◎ 「現 行 の 実 務 に 配 慮 」
◎ 「環 境 や 業 態 に 応 じ た,選 択 の 幅 を 有 す る」
簡 便 な代 替 方 法 を認 め る
◎ 「中小 会 社 は,一 般 的 に は,株 主 や債 権 等 の 利 害 関係 者 が 固 定 的 で,か つ 少 な く閉 鎖 的 」
◎ 「所 有 と経 営 の 分 離 が 行 わ れ て い な い」 「内 部 統 制 も余 り整 備 され て い
ない 」
◎ 会 計 作 業 に投 入 し う る
「人 員 や 経 済 的 負 担 能 力 に限 界 」
4 中小 企 業 の計 算 ◎ 「中小 企業 の計算書類 ◎ 「中小会社 の計 算書類 ◎税法基準 が広 く浸透 し
非公 開中小会社 のための 会計基準 のあ り方47 書 類 作 成 の 基 本 は,会 社 債 権 者 や 取 引 先 は,配 当可 能 利 益 を適 正 て い る 事 実 な ど を配 慮 的考 え方 を は じめ とす る計 算 書 類 に 表 示 す る と と もに,そ ◎ 「会 計 基 準 は,会 社 の (5) (計算 書 類 作 成 の 利 用 者 に と っ て必 要 十 の経 営 に 資 す るた め に 必 規 模 に 関 係 な く一 つ で あ の 基本 的 な考 え 分 な程 度 に,会 社 の 財 政 要 な 情 報 を提 供 し,も っ る べ き で あ る が 」 「中 小 方) 状 態 お よび経営成績 につ て会社債権 者や取 引先 を 会社 の 特 性 を考 慮 して 」 [15] [本研 究 報 告 の い て 真 実 の 外 観 を 示 す も は じめ とす る計 算 書 類 の 「簡 便 法 等 を 認 め,あ る 基 本 的 な 考 え の で な け れ ば な らな い 。」 利 用 者 に と っ て必 要 十 分 い は税法 基準及 び商法の
方] な程 度 に,当 該 会 社 の 財 観点か らも特別 の配慮 を
政状態 及び経営成 績 を的 認 め る 」 「簡 便 法 を 容 認 確 に示 す も の で な け れ ば す る こ と等 に よ り」 「経 な ら な い 。」 済 的 ・人 的 負 担 が 特 に増
え な い」
5 会 計方針の 変更 ◎ 「会計方針 を変更す る ◎ 「複 数の会 計処理方 法 場 合,そ の 変 更 に よ っ て が 存 す る場 合 は,会 社 の 会社 の財 産お よび損益 の 実 態 に応 じ,適 正 な利 益 状 況 をよ り正確 に表示 す 計 算 が 行 わ れ る よ う に 適
る こ と を 目的 と して い な 切 に 選 択 す る。」
け れ ば な ら な い 。」 ◎ 「会計処 理の方法 の変
(s) (会計 処 理 方 法 更 は,会 社 の 財 産 及 び 損
の 選 択 と変 更) 益 の 状 況 を よ り正 確 に 表
示 す る た め の もの等,合 理的 な理由が なければ行
う こ と が で き な い 。」
●変 更が認 め られ る場 合 は,法 人税 法 施 行 令 等 に よ り,評 価 方 法 の 変 更 が 承 認 さ れ た場 合,そ の他 合 理 性 が あ る 場 合 。
(7) (時価 の 意 義) ◎ 「時 価 とは,公 正 な 評
価 額 を い う。 そ の評 価 額 は,市 場 価 格 を有 す る も の につ い て は,そ の価 格 を参酌 して算定 した価額 を い い,市 場 価 格 を有 し な い も の に つ い て は,そ の 資 産 の 現 況 に 応 じて合 理 的に算定 した価 額 をい
う 。」
● 市場価格 を有 しない 資産の評価
・売 買 目的 有 価 証 券一 法人税法 施行令 及び法 人 税 法 基 本 通 達 に よ
る 。
・非 公 開 株 式 ・棚 卸 資 産一法 人税法基 本通達
に よ る 。
・そ の 他 の 資 産一 譲 渡 の 際 に 通 常 付 され る価 額
6 金銭債権 ◎ 「金 銭 債 権 の 評 価 額 ◎ 「金 銭 債 権 は,そ の評 ◎現行 の会計基 準一 取得 (8) (金 銭 債 権) は,そ の 債 権 金 額 を付 さ 価 額 を付 さ な け れ ば な ら 価 額 で 貸 借 対 照 表 に 表 [II‑1] [債権 金 額 と取 な け れ ば な らな い 。 た だ な い。 た だ し,債 権 金 額 示。取得 価額 と債 権価額 得 価 額 の差 額 の し,債 権 金 額 よ り高 い代 よ り高 い 代 金 で 買 い入 れ の差 額が金利調 整 な らば 処 理] 金 で買 い 入 れ た と き は相 た と きは 相 当 の増 額 を, 償却 原価 法 を適用(金 融 [II21] [ヘ ッ ジ 有 効 性 当 の増 額 を,低 い 代 金 で ま た,低 い 代 金 で 買 い 入 商 品 会 計 基 準 第 三,一 及 判 定 の 時 期 ・頻 買 い入 れた時 その他相 当 れ た と きそ の他 相 当 の 理 び 注 解 注5,金 融 商 晶 会 度] の 理 由 が あ る 時 は 相 当 の 由が あ る と きは相 当 の 減 計 実 務 指 針 第105項)。
減 額 を す る こ と が で き 額 を す る こ と が で き る 。」 ◎ 「重要性が ない場合 に
る 。」 ◎ 「市 場価格 のあ る金銭 は,償 却 原 価 法 を採 用 し
◎ 「市 場価格 のあ る金銭 債 権 に つ い て は 」 時 価 評 な い こ と が で き る 。」
債 権 に つ い て は 」 時 価 評 価が可 能 ◎現 行の会計基 準一 最低 価が可 能 ◎ 「デ リバ テ ィ ブ取 引 に 限,6ヵ 月 に1回 程 度,
◎ 「デ リバ テ ィブ 取 引 に よ り生 じる正 味 の 債 権 ・ 有効性 の評価(実 務指針 よ り生 じ る正 味 の 債 権 ・ 債 務 は 時 価 で 評価 す る 。 第146項)
債 務 は 時 価 で 評 価 す る。 但 し,専 ら リ ス ク ヘ ッ ジ ◎ 中小 会社 では有効性 判
但 し,専 ら リ ス ク ヘ ッ ジ を 目的 とす る の も の に つ 定 の事 後 テ ス トは1年 ご を 目的 とす る の も の に つ い て は 」 ヘ ッ ジ対 象 とデ と に で き る。(法 人 税 基 い て は 」 ヘ ッ ジ対 象 とデ リバ テ ィ ブ を 一体 で評 価 本 通 達)
リバ テ ィ ブ を 一 体 で評 価
7 貸倒 引当金 ◎ 「金 銭 債 権 に つ い て, ◎ 「法的 に債権 が消滅 し ◎ 現 行 の 会 計 基 準一 「将 (9) (貸 倒 損 失 ・貸 取立不 能 のおそれが あ る た場 合 の ほ か,回 収 不 能 来 の特 定 の費用又 は損 失 倒 引 当 金) 場 合 に は,取 立 不 能 見 込 な債 権 が あ る場 合 は,そ で … 引 当 金 と して 計 上 し CII19] [貸 倒 引 当 金 の 額 を貸倒引 当金 と して控 の金 額 を債権 金額 か ら控 な け れ ば な ら ない(会 計 計 上基準] 除 し な け れ ば な らな い 。」 除 しな けれ ば な らな い 。」 原 則 注 解 注18)。 債 権 の
◎個 別の債権 ご とに評価 ● 債 権 消 滅 ・回 収 不 貸 倒 見 積 高 は,そ の 区 分
◎ 「特 定 の種 類の集 団的 能一 例 えば法人税 法基 に応 じて そ れ ぞ れ 次 の 方 な金銭 債権」 は実績率 に 本通達の例 法 〔省 略 〕 に よ る(金 融 よる 一 括 評 価 を 「適 正 か ◎ 貸 倒 懸 念 の あ る もの は 商 品 会 計 基 準 第 四, つ 合 理 的 で あ る限 り」 認 取 立不能見 込額 を貸倒 引 二)。 」
め る 。 当 金 と して控 除 ◎ 中小会社 で は 「法 人税
●貸倒懸念一 例 えば法 法 の規定す る貸倒引 当金 人税 法 ・法 人 税 法 施 行 の繰 入 限度額 が計上 され 令 の場合 て い る 場 合 は,明 らか に
◎ そ の 他 の もの は 実績 率 不 足 す る場 合 を除 き,妥 に よ る一 括 控 除 が 可 能 当 な も の とす る 。」
●実績率 は法人税 法施 行 令 に よ る こ と も可
(lo) (外 貨 建 取 引 ・ ◎ 「外 貨 建 取 引 を行 っ た ◎現 行の会計 基準一 「外 外 貨 建 資 産 等 の 場 合 に は,そ の 金 額 の 円 貨建 取引会計 基準 は,外
換 算) 換 算 額 は,そ の 外 貨 建 取 貨建 取引 の発 生時 におけ
[II‑23] [外 貨 換 算 の 会 引 を 行 っ た 時 にお け る 外 る 円換 算 額 に よ る記 帳, 計処 理] 国為 替 の 売 買 相 場 に よ り 決算 時 にお け る円換算 評
換 算 した金 額 とす る 。」 価 額等,外 貨 建取引 に係
非 公 開 中 小 会 社 の た め の 会 計 基 準 の あ り方49
◎ 債 権 ・債 務 は 発 生 時 換 る会計 処理 の方 法 を総合 算法 又 は期 末時換 算法。 的 に規 定 して い る 。」 但 し,保 有 期 間1年 未 満 ◎ 中小 会 社 で は 「明 ら か
な ら期 末時換 算法 に重要 な差額が 生 じる場
◎有価 証券 は売買 目的 な 合 を 除 い て,法 人税 法 の ら期 末 時 換 算 法,そ れ 以 規定 に よる会計処 理 を行 外 は発 生時換算 法 う こ と も 認 め ら れ る 。」
◎外貨預 金 は債権 ・債務 に 同 じ
◎外 国通 貨 は期 末時換算 法
●各用 語の定義 は原則 と して 法 人 税 法 に よ る
● 「1年 未 満 」 か 否 か は期末 時点 で判定
8 有価証券 ◎ 「有価 証券 の評価 基準 ◎ 「有価 証券 の取得価 額 ◎ 売買 目的有価証券 とし (‑‑) (有価 証 券) は,原 価 法 を 用 い る 。 市 は,取 得 代 価 及 び取 得 に て の 分 類 の判 断 は 「中 小
[II‑一 一2 [売 買 目 的 有 価 場 価格 のあ る有価 証券 に 要 し た 費 用 の 合 計 と す 会 社 に お い て は 経 営 者 の
証 券 の処理] つ い て は,原 価 法,低 価 る 。」 意 図 を基 礎 とす る こ とが [II3] [そ の 他 有 価 証 法又 は時価 で評価 する こ ● 有 価 証 券一 原 則 と し で き る 。」 「な お,法 人 税
券 の 処 理] と が で き る 。」 て法人税法 に定 める も 法 上 は,専 担 者 が 短 期 売 CII4] [市 場 価 格 の あ ◎ 「取得 原価 の評価 方法 の 買 目的 で 取 得 し た もの 及 る有 価 証 券 の 減 は,総 平 均 法,移 動 平 均 ◎移 動平均法 又 は総 平均 び短 期売買 目的で取得 し 損 処理] 法 等 一 般 に 認 め られ る 方 法 に よる原価 法で評価 た もの で あ る 旨 を帳 簿 書 [II‑5] [市 場 価 格 の な 法 に よ る 。」 ◎市 場価格が あれ ば時価 類 に 記 載 した もの を売 買 い有 価 証 券 の 減 ◎ 原価 法 で強制評価 減の 評価 可能。子 会社株式 は 目的有価 証券 と定義 して
損処 理] 適用 取得価 額 い る こ と に留 意 す る必 要
CII‑6] [ゴ ル フ 会 員 権 ◎ 売買 目的有価 証券 は時 ◎市場 価格が な く発行 会 が あ る 。」
の減 損処理] 価 社 の 資 産 状 態 が 「著 し く ◎ その他 有価 証券の時価 悪 化 した と きは,相 当 の と簿価 との差 額 に重要性 減 額 を しな け れ ば な らな が なけれ ば 「時価 評価 は
い 」 要 し な い 。」
●1株 当 た り純 資 産 額 ◎ 市 場 価 格 の あ るorな の50%以 上 下 落 い有価証 券の減損 処理 に
◎ 強制評価減 の適用 際 す る 時 価or実 質 価 額
● 時 価 の50%以 上 下 の 著 し い 下 落or低 下 の
落 判断 は 「法人税 法の取扱
◎売 買 目的有価 証券 は時 い と同 じ判 定 基 準 を採 用
価 す る こ と が で き る 。」
●売買 目的有価 証券一 ◎ ゴ ル フ 会 員 権 の 著 しい 時価変 動で利益 を得 る 下 落 の 判 断 は 概 ね50%
目 的 の もの 。 期 末 時 保 超下落 有 の もの を銘 柄 ご と に
区 分 。
9 棚卸 資産 ◎ 「棚 卸資産 の評価 基準 ◎ 「棚卸 資産 の取得価 額 ◎現行 の会 計基準一 個別 (12) (棚 卸 資 産) は,原 価 法 又 は低 価 法 を は,購 入 代 価 又 は製 造 費 法}先 入 先 出 法,後 入 先 [II‑7ユ [た な 卸 資 産 の 用 い る 。」 用,販 売 等 に 供 す る た め 出 法,平 均 原 価 法(総 平
1評価方法] ◎ 「評 価 方 法 は,個 別 に直接要 する付随 費用等 均 法又 は移 動平均法)及
[H‑8] [た な 卸 資 産 の 法,先 出 先 出 法,後 入 先 の 合 計 額 とす る 。 購 入 代 び売価 還元原価 法等が認 評 価 損 の 計 上 方 出 法,総 平 均 法,移 動 平 価 に比較 して少額 な付 随 め られ る(会 計 原 則 注 解 法] 均 法 等,一 般 に認 め られ 費 用 等 は,取 得 価 額 に算 注21)。
る 方 法 を用 い て行 う。」 入 し な い こ と が で き ◎ 「上 記 の方 法 の ほ か 法
◎ 「原価法 を採用 した場 る 。」 人税 法 で 規 定 され て い る 合 にお い て,棚 卸 資 産 の ● 棚 卸 資 産 一 原 則 と し 単 純平均法 及 び最終仕 入 時価が取得価 額 よ り著 し て 法 人税 法 に定 め る も 原 価 法 も,重 要 な評 価 益 く低 い 時 は,将 来 回 復 の の の 計 上 な どの 著 しい 弊 害 見込 みがあ る場合 を除 い ●非 算入付随 費用一 購 が あ る と認 め られ る 場 合 て は,時 価 で 評価 し な け 入 代 価 の概 ね3%以 を除 き,妥 当 な方 法 と し
れ ば な ら な い 。」 内 て 取 り扱 う」
◎ 「棚 卸資 産の取得原価 ◎ 「個 別 法,先 入 先 出 ◎現 行の会計基準一 強制 は,購 入 代 価 又 は製 造 原 法,後 入 先 出 法,総 平 均 評価 減の摘要(会 計 原則 価 に引取費 用等の付 随費 法,移 動 平 均 法,単 純 平 第 三,五A)
用 を加 算 す る。」 均 法,最 終仕 入原価 法若 ◎ 評 価 損 の計 上 につ い て し くは売 価 還 元 法 に よ る 中小 会社 のための簡便 法 原価法又 は低 価法 及びそ は 「特 に設 け る必 要 は な の 他 の方 法 に よ り評 価 す い 」
る 。」
● そ の他 の方 法一 例 え ば法 人税 法 で承認 を受 け た もの
◎強 制評価減 の適用
● 時 価 の50%以 上 下 落 の ほ か,「 取 引 に 重 要 な影 響 を与 え る 場 合 」
10 固定 資産 ◎ 「減 価 償 却 は,定 率 ◎ 「取 得 価 額 は,購 入 代 ◎ 現行 の会 計基準一 定額 (13) (固 定 資 産) 法,定 額 法 そ の他 の 方 法 価 又 は 製 造 費 用,… … 直 法,定 率 法 な ど の 採 用 CII‐lob [有形 固 定 資 産 に従 い,毎 期 継 続 して, 接 要 した費用等 の合計額 (会計 原 則 第 三,五)。
の減価 償却] 規 則 的 な償 却 を 行 う。」 と す る 。」 ◎ 「法 人税 法 の規 定 に よ [II11] [租税 特 別 措 置 ◎少 額資産 は費用処理 も ◎少 額資産 は費用処理 も る償却 限度額 を減 価償却
法 に よ る特 別 償 可 可 費 と して 計 上 して い る場
却] ◎ 「予 測 で きな か っ た著 ● 固 定 資 産 一 原 則 と し 合 は,会 計 上 も妥 当 な も [II12] [圧 縮 記 帳 コ しい 資 産 価 値 の 下 落 が て 法 人 税 法 に 定 め る も の と 認 め ら れ る 。」
あ った 際 に は,減 損 額 の の ◎現 行の会計 基準一特 別
控 除 をせ ね ば な らな い 。」 ●圧縮記 帳 も可 償 却 の う ち 一 時 償 却 は 利
◎ 「減 価 償 却 は,定 率 益 処 分,割 増 償 却 は,合 法,定 額 法 そ の 他 の 方 法 理 的 で あ る 限 り,正 規 の に 従 い,毎 期 継 続 して, 減価 償 却 。
規 則 的 な 償 却 を行 う。」 ◎ 「特 別 償 却 額 の うち 一
◎耐用 年数 は会社 が決定 時 償 却 は,金 額 的 な 重 要 し,継 続 して 適 用 性 が 乏 しい 場 合,正 規 の
●耐 用年数一省 令 に よ 減 価 償 却 とす る こ とが で
る こ と も可 き る 。」
◎減 損額 の控 除 をせ ねば ◎現 行の会計 基準一 圧縮
な らな い 記帳 を認 める(会 計原則
●減損一市 場価格 が取 注 解 注24)
非公 開中小会社 のた めの会計基準 のあ り方51 得 価 額 の50%以 上 下 落 ◎簡便 法 を設け る必 要な
の場 合 し
[II13] [ソ フ ト ウ ェ ア ◎現 行の会計基 準一研 究
の会計処理] 開発 該当部分 は研 究 開発
費 と して 費 用 処 理 。 非 該 当部 分 は,受 注 制 作 な ら 請 負 工 事 に準 じ,市 場 販 売 目的 ・社 内利 用 は 無 形 固 定 資 産 。 合 理 的 に 償
却 。
◎ 中小 会社 で は 「法人税 法の定 める償却方 法 を採
用 す る こ と が で き る 。」
(14) (の れ ん) ◎ 「の れ ん(営 業 権)
は,有 償 で 譲 り受 け 又 は 吸収分割 若 し くは合 併 に よ り取 得 し た 場 合 に 限 り,そ の 取 得 価 額 で 資 産 と し て 計 上 で き る 。」
◎5年 以 内 に均 等 額以 上 償 却 〔「草 案 」 に は の れ ん に 関す る 規 定 は 無 し〕
11 繰 延資 産 ◎ 「繰 延 資 産 は,創 立 ◎ 「創 立 費,開 業 準 備 ◎現 行 の会 計基準一創 立 (15) (繰延 資 産) 費,開 業 準 備 費,試 験 研 費,試 験 研 究 費 ・開 発 費,開 業 費,新 株 初 公 II‑16] [繰延 資 産 の 会 究 費 ・開発 費,新 株 発 行 費,新 株 発 行 費,社 債 発 費,社 債 発 行 費,社 債 発 計 処理] 費,社 債 発 行 費,社 債 発 行 費,社 債 発行差金 及び 行 差 金,開 発 費,試 験 研 [II‑‑17] [研 究 開 発 費 の 行差金及 び建設利息 を計 建 設 利 息 は,繰 延 資 産 を 究 費及 び建設 利息(会 計
会 計処理] 上 す る こ と が で き る 。」 計 上 す る こ と が で き 原 則 第 三,四(一)C)
る 。」 ◎ 中小 会社 の簡便法 は不
◎商 法規定 の年数以 内に 要 。
均等 額以上 の償却 ◎現行 の会計 基準一研究
◎税 法上 の繰 延資産 は長 開発 費 はすべ て発生時 に 期前 払費用 等 と して計 上 費用処 理(研 究開発費等
可 会計基 準三)
◎長期 前払 費用等 は 「支 ◎ 中 小 会 社 で は,「 商 法 出の効 果が 及ぶ期 間に応 施 行 規 則(第37条)に
じて償 却 しな け れ ば な ら 従 っ て繰 延 資 産 と し て処
な い 」 理 す る こ と が で き る 。」
●償 却期 間は法人税基 本 通 達 に よる こ と も可
◎長期 前払 費用 等 は 「減 損額 の控 除 をせ ね ばな ら
な い 」
● 価 値 が50%以 上 下 落 の場合
12 引 当金 ◎ 「将 来の 費用 又は損失 ◎ 「将 来発生す る可能性 ◎現行 の会計基準一 「将 (16) (引 当 金) が特定 され その発 生原 因 の高 い費用又 は損 失が特 来の特定 の費用又 は損失
[II18] [賞 与 引 当 金 の が 当期 以 前 の 事 象 に あ 定 され,そ の発 生 原 因 が で あ っ て,発 生 原 因 が 当 計上 基準] り,費 用 又 は 損 失 の発 生 当期 以 前 の事 象 にあ り, 期 以 前 の 事 象 に 起 因 し,
の可 能 性 が 高 く,認 定 金 か つ,設 定 金 額 の 見 積 も 発 生 の 可 能 性 が 高 く,か 額 の 見 積 も りを合 理 的 に り を合 理 的 に 行 え る もの つ その金額 を合 理 的に見
行 い う る も の で,か つ, に つ い て は,そ の 見 積 金 積 も る こ とが で きる場 合 法 的 債 務 性 の あ る もの に 額 を引 当 金 に 繰 入 れ,貸 に は,引 当 金 と して 計 上 つ い て は,引 当 金 等 を計 借 対照表 の負債 の部 に計 しな け れ ば な ら な い(会 上 しな け れ ば な ら ない 。」 上 し な け れ ば な ら な 計 原 則 注 解 注18)。 」
◎ 「法 的 債 務 性 の ない も い 。」 ◎中小会社 で は 「賞与引 の は,重 要 性 の 高 い も の ◎ 「法 的 債 務 性 の あ る も 当金が従 来の法 人税 法 に
に つ い て は 計 上 す る 。」 の につ い て は,未 払 費 用 定め られた支給対 象期 間 等 と して貸借対 照表 の負 基準 に よる計算 方法等 を 債 の 部 に 計 上 す る 。」 参 考 に して 計 上 され て い
● 具体 例一返 品調整 引 る場 合 に は,明 らか に不 当 金,製 品 保 証 等 引 当 足 す る場 合 を 除 き,妥 当 金,賞 与 引 当 金,退 職 な も の と す る 。」
給 与 引 当金,修 繕 引 当 金,返 品債 権特別 勘定 等
●退職給与 引 当金 を除 き,平 成10年 度 改 正 前の法 人税 法 の繰 入額
に よ る も可
ユ3 退 職 給 与 引 当 ◎ 「将 来 の 追 加 拠 出 の 可 ◎ 「将 来の追加拠 出の可 ◎ 現 行 の 会 計 基 準 一 「… 金 ・退 職 給 付 債 能性が あ る退職給 付制度 能性が ある退職給付 制度 退職給付 債務 に,見 認識 務 を 採 用 し て い る 会 社 に を 採 用 し て い る 会 社 に 過去勤務 債務及 び見認識 (17) (退職 給 与 引 当 あ っ て は,自 己都 合 期 末 あ っ て は,当 該 事 業 年 度 数理計算 上の差 異 を加減 金 ・退 職 給 付 債 要 支 給 額 の う ち,将 来 の の 自 己都 合 等 に よ る期 末 した額 か ら年金 試算 の額 務) 在職年 数等 を考慮 した現 要 支 給 額 の うち,将 来 の を控 除 した額 を退職給付 [II20] [退 職 給 付 債 務 在価値 と考 え られ る金 額 在職年 数等 を考慮 した現 に係 る負債(退 職給付 引 の計 上基準] に つ い て,企 業 の 実 態 に 在価値 と考 え られ る金 額 当金)と して 計 上 す る 。 応 じて退職給 与引 当金 を か ら年 金 試 算 を控 除 した た だ し… …小 規 模 企 業 等 計 上 す る か,退 職 給 付 債 残額 を会社 の実態 に応 じ におけ る簡便 法の採用 が 務 か ら年金 試算等 を控 除 て 退 職 給 与 引 当 金 と して 認 め られ る」
した 額 を計 上 す る。」 負 債 に計 上 す る。」 ◎ 実務指針 での従業 員数
●会社 の実態一従 業員 300人 未 満 の 企 業 の 簡 便 の 勤 続 年 数,早 期 退 職 法 一
勧 告 の有無等 ① 退職一 時金の場合
●原則 として要 支給額 ア 適 用初年度 期首の
の100%,実 態 に 応 じ 比較 指数 を期 末 自己
て50%〜100% 都合 要支給額 に乗 じ
◎ 「退 職 規 定 が 無 く,退 た額
職 金 等 の 支 払 い に 関 す る イ 期 末 自己都 合要支 合意 も存在 しない会社 に 給 額 に割 引 率 ・昇 給 お い て,将 来 の 退 職 金 支 率 の各係 数 を乗 じた 払 い の 可 能 性 が 高 く,設 額
定金 額の見積 も りを合 理 ウ 期末 自己都 合要 支 的 に 行 う こ とが で き,か 給 額
非公 開中小 会社 のため の会 計基準 のあ り方53 つ,重 要 性 の 高 い もの に ②企 業年金 の場 合 つ い て は,退 職 給 与 引 当 ア 適用初 年度期 首の 金 を計 上 す る 。」 比較指 数 を直近 の責
◎ 「追 加 拠 出 が 生 じな い 任準備金 に乗 じた額 制 度 を採 用 して い る会 社 イ ① イ 又 は① ウ の 金 に あ っ て は,毎 期 に 支 払 額 と直 近の責任準備 うべ き掛金 を費用処 理す 金の合 計額
る 」 ウ 直近 の責任準備 金
の 額
14 リー ス取 引 ◎ 「通常 中小企業 が行 っ ◎ 「通 常 中 小 企 業 が 行 っ ◎ 現 行 の 会 計 基 準 一 フ ァ (18) (リ ー ス 取 引) て い る 一 般 的 な リ ー ス 取 て い る 一 般 的 な リ ー ス 取 イ ナ ン ス リ ー ス は 原 則 と
[II22] [リ ー ス 取 引 の 引 」 〔所 有 権 移 転 の フ ァ 引J〔 所 有 権 移 転 の フ ァ して 売 買 取 引 に準 じ,所 会 計処 理 及 び注 イ ナ ンス リー ス 以外 の 取 イ ナ ン ス リー ス以 外 の 取 有 権 移 転 外 フ ァ イ ナ ン ス 記] 引 〕 は,「 賃 貸 借 取 引 と 引 〕 は,「 賃 貸 借 取 引 と リー ス は注 記 を付 して 賃
し て処 理 す る。」 して 処 理 す る。」 貸 借 処 理 も可 。
◎ 「事 実上物権 の売買 と ◎ 「事実 上物権 の売買 と ◎中小会社 の所有権 移転 同様 の状 態 に あ る とみ な 同 様 の状 態 に あ る と認 め 外 フ ァ イ ナ ン ス リ ー ス は さ れ る 場 合,原 則 と して ら れ る 場 合,原 則 と し 「詳 細 な 注 記 が な く と 売 買 取 引 と して 処 理 す て,売 買 取 引 と して 処 理 も,賃 貸 借 処 理 を行 う こ
る 。」 し な け れ ば な ら な い 。」 と が で き」,オ ペ レ ー
テ ィ ン グ リー ス は 注 記 不 要
「草 案 」 に あ っ た 「収 益 ・費 用(損 失)の 範 囲 」 の 規 定 が な くな っ て
い る 。
15 費 用 ・収 益 の 計 ◎ 「一 定 の期 間 に企 業 が ◎ 「一 会 計 期 間 に属 す る 上 獲 得 した収 益 と,そ れ を す べ て の 収 益 と こ れ に 対 (19) (収 益 ・費 用 の 獲 得 す る た め に費 や され 応 する総 ての費用 を計上 計 上) た 費 用 とを 対 応 させ な け しな け れ ば な ら な い 。」
れ ば な ら な い 。」 ◎ 「収 益 の計 上 基 準 は,
◎ 「費 用 の 計 上 基 準 は, 実 現 主 義 を 原 則 と す 発 生 主 義 を原 則 とす る。」 る 。」 「確 実性 に応 じ」 工
◎ 「収 益 の 計 上 基 準 は, 事 進 行 基 準,収 穫 基 準, 実 現 主 義 を 原 則 と す 回 収 基 準 も可 。
る。」 「確 実 性 に応 じ」 工 ●計上 時期 は法 人税基 事 進 行 基 準,収 穫 基 準, 本 通 達 に よ る こ と も可 回 収 基 準 も可 。 ◎ 「費 用 の 計 上 基 準 は,
◎ 「各種 資産 の取 得価額 発 生 主 義 を 原 則 と す につ い て,当 期 の 収 益 獲 る 。」
得 に対 応 す る 部 分 につ い ● 償 却 費 以 外 は,法 人 て は,損 益 計 算 書 の 費 用 税法 上の債務確 定基準 の 部 に,次 期 以 降 の 収 益 に よ る こ と も可 獲得 に対応 する部分 につ ◎ 「各種 資産 の取得価額 いて は貸借対 照表 の資 産 につ い て,当 期 の 収 益 獲 の 部 に計 上 す る 。」 得 に対 応 す る 部 分 につ い て は,損 益 計 算 書 の売 上
原 価 又 は費 用 の 部 に,次 期 以降の収益獲 得 に対 応 す る 部 分 につ い て は 貸借 対照 表の資産 の部 に計上
す る 。」
●同種取引 に利益操作 目的 で 異 な る基 準 の 適 用 は不可
● 無 償 ・低 額 で の 資 産 の 譲 渡 ・役 務 の 提 供, 資産の譲 り受 けの収益 額 は,決 算 調 整 か 申 告 調 整 で 処 理 す る。
16 経 過勘定項 目 ◎ 「重 要 性 の 乏 しい もの ◎ 「重 要 性 の 乏 しい もの ◎ 「重 要 性 の 乏 し い もの (20) (経過 勘 定) は,経 過 勘 定 項 目 と して は,経 過 勘 定 項 目 と して は,経 過 勘 定 項 目 と して CII9] [経過 勘 定 項 目] 処 理 し な い こ とが で き 処 理 し な い こ と が で き 処 理 し な い こ とが で き る
る 。」 る 。」 (会 計 原 則 注 解 注1
(2))。」 中 小 会 社 の 簡 便 法 は 必 要 は な し
(21) (資 本 金 ・剰 余 ◎ 「資 本 金,資 本 剰 余
金) 金,及 利 益 剰 余 金 に 区 分
す る 。」
◎ 資本剰余金 は資本 準備 金 とその他 資本剰余 金 に 区 分,利 益 剰 余 金 は 利 益 準備 金 と任意積 立金 と当 期 未処分利益(未 処 理損 失)に 区分
● 「資本金 及 び資本剰 余 金 減 少 差 益,自 己 株 式 処 分 差 益 等 は,そ の 他資本剰余 金 の増 減項
目 と す る 。」
● 自己株式 は取得価 額 で資本 の部 に控 除
17 税 効果会計 ◎ 「税 効 果 会 計 は,会 社 ◎ 「一 時 差 異 等 の重 要 性 ◎現 行 の会 計基準一法 人 (22) (税効 果会計) の 状 況 に応 じ て,金 融 機 が 低 い 場 合 に は,税 効 果 税 等 の 一 時差 異 を適 切 に [II14] [税効 果 会 計 摘 関 や 取 引 先 との 関係 も踏 会 計 を採用す る必要 は な 配 分 し て計 上 。 財 務 諸 表 要 の適 否 及 び 注 ま えた 上 で,必 要 な場 合 い 。」 に必 要事項 を注記(税 効 記 事項] に は採 用 す る。」 ◎ 「回収 の確 実性 が疑問 果 会 計 基 準 第 二,第 四,
視 され る場 合 に は,繰 延 同注 解 注5,注8)
税 金 資 産 を計 上 しな い こ ◎ 中小会社 では 「重 要性
と と す る 。」 が ない場合 は税効果 会計
◎ 「重要性 のあ る場 合 に を 適 用 す る必 要 が な い 。 は,税 効 果 会 計 を採 用 す また,中 小 会 社 にお い て
る 。」 は,税 効 果 会 計 に 関 す る
● 繰 延 税 金 資 産 ・繰 延 注 記 を省 略 す る こ とが で
非公 開中小会社 のため の会計基準 のあ り方55 税 金 負 債 を計 上 す る場 き る 。」
合,主 な 内 訳 を注 記 す る
●重要性 が低 い一 当該 差異 が小 さいか翌期等 で解 消
18 キ ャ ッ シ ュ フ ◎ 「キ ャ ッ シ ュ フ ロ ー 計 ◎ 「キ ャ ッ シ ュ フ ロ ー 計 ロ ー 計 算 書 算 書 は,経 営 判 断 の基 礎 算 書 は,経 営 判 断 の 基 礎 (23) (キ ャ ッ シ ュ フ と し て作 成 す る こ とが 望 と して 作 成 す る こ とが 望
ロー 計 算 書) ま し い 。」 ま し い 。」
● キ ャ ッ シ ュ フ ロ ー 計 算 書 に 代 え,「 資 金 繰 り表 な どの 簡 易 な 方 法 よ る こ と が で き る 。」
19 注記事 項 ◎ 「重要 な会計 方針 の注 ◎ 「次 の 事 項 は,注 記 し (24} (注記 事 項) 記 は商法上義務 付け られ な け れ ば な らな い 。
て い な い が,債 権 者 ・取 ①有価 証券 の評価 方法 引 先 の 便 宜 の 観 点 か ら, ②棚 卸資産 の評価 方法 注 記 を行 う こ とが 望 ま し ③ 固定資産 の減価償却 の
い 。」 方法
◎ 「中小 企業の特性 に鑑 ④ 受取手形 割引額 及受取 み,役 員 と会 社 間 の 債 権 手形裏書 譲渡額 債 務,担 保 の 提 供,保 証 ⑤1株 当 た りの 当期 利 益 の有 無等 に関す る情報 を 又 は当期損 失の額 注 記 す る こ と が 望 ま し ⑥資 本の欠損 額
い 。」 ⑦商 法施行規則 第124条
第1号 に 規 定 す る超 過 額
⑧ 商法施行 規則第124条 第3号 に規定す る純資 産額
● 「中 会 社 は,商 法 施 行 規 則 に定 め る と こ ろ に よ る が,小 会 社 も,
以 下の事項 を注記す る
こ と が 望 ま し い 。」
〔以 下 略 〕
20 記 帳 の基 本 的 な ◎ 「会計 帳簿の信 頼性 の ◎ 「会計 帳簿の信頼性 を 考 え方 確 保 の た め,信 頼 性 あ る 確 保 す る た め に は,適 時 (3) (記 帳) 記 帳 が 重 要 で あ る 。」 に 行 わ れ た 信 愚 性 の あ る
◎ 「記 帳 は,整 然 か つ 明 記 帳 が 重 要 で あ る 。 こ の 瞭 に,正 確 か つ 網 羅 的 に 場 合,記 帳 は 整 然 か つ 明 行 わ な けれ ば な ら な い 。」 瞭 に,正 確 か つ 網 羅 的 に
◎ 「記 帳 は,適 時 に 行 わ 行 わ な けれ ば な らな い 。」 な け れ ば な ら な い 。」 ●証票書 類の作成,証
票書類 と記録の速 やか な処理
●全取 引記録 証拠 書
類 に基 づ き網 羅 的 に。 証 拠 書 類 を 整 序 ・保 存
● 正 確 な 帳 簿,適 切 な 勘 定,取 引 発 生 順,複 式 簿 記 の 原 則 。 職 務 分 担 ・責 任 者 の 明 確 さ
を 。
21 計算 書 類 の 開示 ◎ 「(計算 書 類 の 開 示 の ◎ 「計 算 書類 は,定 時 株 の基 本 的 な考 え 基本的 な考 え方) 主 総 会 の承 認 後,遅 滞 な 方 計 算 書 類 は,定 時 株 主 く,商 法 の 定 め る と こ ろ
(4) (計 算 書 類 の 開 総 会 の 承 認 後,遅 滞 な に よ り公 告 し な け れ ば な 示) く,商 法 の 定 め る と こ ろ ら な い 。 こ の 場 合,公 開
に よ り公 告 し な け れ ば な を 義 務 付 け られ て い る 計
ら な い 。 算 書 類 に つ い て は,自 社
さ ら に,計 算 書 類 の 利 ホ ー ム ペ ー ジ 等 に よ る イ 用 者 の ニ ー ズ 等 を 勘 案 ン タ ー ネ ッ トに よ り不 特
し,資 金 調 達 の 多 様 化 や 定 多 数 の者 に 公 開 す る 。 取 引 先 の 拡 大 を図 る た め さ ら に,計 算 書 類 の利 に も,商 法 上 の 公 告 と し 用 者 の ニ ー ズ 等 を 勘 案 て 義 務 づ け られ て い る 範 し,資 金 調 達 の 多 様 化 や 囲以上の情報 を積極 的に 取 引先の拡大 を図 るため 開 示 す る こ と が 望 ま し に も,商 法 上 の 公 告 と し
い 。」 て義 務付 け られ て い る範
囲以 上の情報 を積極 的に 開 示 す る こ と が 望 ま し
い 。」
● 商 法 第283条 第5項 は貸借 対照 表のみ義務 づ け だ が,損 益 計 算 書 の 開示 を妨 げ な い 。
●計算 書類 の作 成 に中 小会社 会計基 準 を尊重
す る 。
[II‑24] [修正後発事 象] ◎現行 の会計基準一 後発
事 象 の うち 「修正後 発事 象 につ い て は,計 算 書 類 を 修 正 す る 必 要 が あ る 。」(監 査 上 の 取 扱 い)
◎中小会社 は 「修正 後発 事 象 の う ち 重 要 性 の あ る もの につ い て は計 算 書 類 を修 正 す る 。」
注(1)最 左 列 の1〜21の 番 号 とそ れ に 対 応 す る 次 列 の見 出 は 「中小 企 業 庁 報 告 書 」 の も の。
(2)同 じ く(1)〜(24)の 番 号 と()付 きの 見 出 は 「日税 連基 準 」 の もの 。
(3)同 じ く[T‑1]〜[II‑24]の 番 号 と[]付 きの 見 出 は 「会 計 士 協 会 報 告 」 の もの。
(4)「 日税 連 基 準 」 の● を付 した 文 は,「 運 用 指 針 」 と して添 え書 き され た もの 。
(出所)中 小 企 業 庁[20027,日 本 税 理 士 会 連 合 会[2002],お よ び 日本 公 認 会 計士 協 会[2003]を 西 川 が 纏 め る 。
非公 開中小会社 のた めの会計基準 のあ り方57
2‑1中 小企業庁 「中小企業の会計に関す る研究会報告書」の概要 と特徴
「中 小 企 業 庁 報 告 書 」 で は,「1中 小 企 業 の 会 計(総 論)」,「H中 小 企 業 の 会 計(各 論)」 「皿 記 帳 」,お よ び 「IV計 算 書 類 の 開 示 」 に分 け て 中小 企 業 の た め の 会 計 指 針 を記 して い る。1の 総 論 部 分 に 「目 的 」,「対 象 と な る 会 社 」,お よ び 「判 断 の 枠 組 み 」 が 記 さ れ,ま た,Hの 各 論 部 分 の 最 初 の 文 章 も 「中 小 企 業 の 計 算 書 類 作 成 の 基 本 的 考 え 方 」 と な っ て い て,1とHの 冒頭 と を合 わ せ てs本 稿 の1‑1で 既 述 した,こ の 報 告 書 の 基 本 的 な 考 え方 が 述 べ ら れ て い る 。
「II中 小 企 業 の 会 計(各 論)」 の 部 分 で は,続 い て 「会 計 方 針 の 変 更 」 に つ い て 述 べ,そ の 後 に,個 別 項 目等 に 関 す る 会 計 処 理 の 指 針 を記 し て い る。 そ こ で 取 り上 げ ら れ て い る 個 別 項 目 等 は,「 金 銭 債 権 」,「貸 倒 引 当 金 」,「有 価 証 券 」,「棚 卸 資 産 」,「固 定 資 産 」,「繰 延 資 産 」,「引 当 金 」,「退 職 給 与 引 当 金 ・退 職 給 付 債 務 」,「リ ー ス 取 引 」,「費 用 ・収 益 の 計 上 」,「経 過 勘 定 項
目」,「税 効 果 会 計 」,「キ ャ ッ シ ュ フ ロ ー計 算 書 」,お よ び 「注 記 事 項 」 の14項 目で あ る 。 個 別 項 目等 の 会 計 処 理 指 針 で は,金 銭 債 権 お よ び 売 買 目的 以 外 の 有 価 証 券 の 時価 評 価,や 金 銭 債 権 に対 す る 償 却 原 価 法 の 採 用 な どに つ い て は 「す る こ とが で きる 」 と い う容 認 事 項 と し,税 効 果 会 計 の 採 用 は 「必 要 な場 合 に は 」 と条 件 を付 し,キ ャ ッ シ ュ フ ロ ー 計 算 書 を作 成 す る こ とや 注 記 を行 う こ とが 「望 ま しい 」 とす る な ど,「 過 重 負 担 に な ら な い こ と」 と い う基 本 的 な考 え 方 が 具 体 的 に活 か さ れ て い る 。 ま た,税 法 基 準 の 考 え 方 が か な り取 り入 れ られ て,「 実 務 に配 慮 した
も の 」 と な っ て い る。 そ の 一 方 で,現 行 「企 業 会 計 原 則 」 の 規 定 に大 幅 に準 拠 し て い る 。 2‑2日 本税理士会連合会 「中小会社会計基準」の概要 と特徴
「日 税 連 基 準 」 は,ま ず,「1.目 的 」,「2.対 象 と な る 会 社 」,「3.記 帳 」,「4.計 算 書 類 の 開 示 」,「5.計 算 書 類 作 成 の 基 本 的 考 え 方 」,「6.会 計 処 理 方 法 の 選 択 と 変 更 」,お よ び 「7.時 価 の 意 義 」 で 同 基 準 の 考 え 方 の 基 礎 を 記 し,次 に8〜24で 個 別 項 目等 の 会 計 処 理 に つ い て の 基 準 を 規 定 し て い る 樋 し番 号 は 「日税 連 基 準 」 の 原 文 の ま ま)。
「日 税 連 基 準 」 で 取 り 扱 わ れ て い る 個 別 項 目 等 は,「8.金 銭 債 権 」,「9.貸 倒 損 失 ・貸 倒 引 当 金 」,「10.外 貨 建 取 引 ・外 貨 建 資 産 等 の 換 算 」,「11.有 価 証 券 」,「12.棚 卸 資 産 」,「13.固 定 資 産 」,「14.の れ ん(営 業 権)」,「15.繰 延 資 産 」,「16.引 当 金 」,「17.退 職 給 与 引 当 金 ・退 職 給 付 債 務 」,「18.リ ー ス 取 引 」,「19.収 益 ・費 用 の 計 上 」,「20.経 過 勘 定 」,「21.資 本 金 ・剰 余 金 」,「22.税 効 果 会 計 」,「23.キ ャ ッ シ ュ フ ロ ー 計 算 書 」,お よ び 「24.注 記 事 項 」 の17項 目 で
あ る 。
こ れ ら の 個 別 項 目 等 に 関 す る 基 準 は,上 記 の 「中 小 企 業 庁 報 告 」 の も の と 比 べ る と,外 貨 建 取 引 ・外 貨 建 資 産 等 の 換 算,の れ ん(営 業 権),お よ び 資 本 金 ・剰 余 金 の 規 定 が 追 加 さ れ て い る 点 と,繰 延 資 産 お よ び 退 職 給 付 に 関 す る 規 定 が 詳 し く な っ て い る 点 と,税 効 果 会 計 に つ い て 重 要 性 が 低 い 場 合 に は 「採 用 す る 必 要 が な い 」 と 明 記 し,回 収 不 確 実 な 「繰 延 税 金 資 産 を 計 上 し な い 」
58商 経 論 叢 第39巻 第2号(2003.11)
と して い る 点 と,そ して 注 記 事 項 と し て 記 載 す べ き事 項 を 規 定 して い る 点 と を 除 け ば,本 文 の 規 定 に 大 き な差 は な い 。 しか し,各 項 目毎 に 「運 用 指 針 」 とい う添 え書 き を付 す こ と に よ り,実 際 の 「計 算 書 類 作 成 等 の 規 範 と な る よ う」 に(日 税連,2002.12.前 文),具 体 性 を も た せ て あ る 。 そ し て 「運 用 指 針 」 の 規 定 に は,法 人 税 法 に準 拠 し た り,同 施 行 令 や 基 本 通 達 の 計 算 方 法 を容 認 す る もの が 多 い 。
2‑3会 計士協会 「中小会社 の会計の あり方 に関す る研究報告」の概要 と特徴
「会 計 十 協 会 報 告 」 は,前 述 の よ う に,「1中 小 会 社 の 会 計 の あ り方 に つ い て」 と 「II個 別 項 目 の 会 計 処 理 」 の2部 構 成 に な っ て い る が,Hで 取 り上 げ ら れ て い る 個 別 項 目 は 以 下 の 通 りで あ る 。 す な わ ち,「1.債 権 金 額 と取 得 価 額 の 差 額 の 処 理 」,「2.売 買 目 的 有 価 証 券 の 処 理 」,「3.そ の 他 有 価 証 券 の 処 理 」,「4.市 場 価 格 の あ る有 価 証 券 の 減 損 処 理 」,「5.市 場 価 格 の な い 有 価 証 券 の 減 損 処 理 」,「6.ゴ ル フ 会 員 権 の 減 損 処 理 」,「7.た な 卸 資 産 の 評 価 方 法 」,「8.た な 卸 資 産 の 評 価 損 の 計 上 方 法 」,「9.前 払 費 用,未 収 収 益,未 払 費 用 及 び 前 受 収 益 の 会 計 処 理 」,「10.有 形 固 定 資 産 の 減 価 償 却 」,「11.租 税 特 別 措 置 法 に よ る 特 別 償 却 」,「12.圧 縮 記 帳 」,「13.ソ フ ト
ウ ェ ア の 会 計 処 理 」,「14.税 効 果 会 計 適 用 の 要 否 及 び 注 記 事 項 」,「15.繰 延 税 金 資 産 の 回 収 可 能 性 に つ い て 」,「16.繰 延 資 産 の 会 計 処 理 」,「17.研 究 開 発 費 の 会 計 処 理 」,「18.賞 与 引 当 金 の 計 上 基 準 」,「19.貸 倒 引 当 金 の 計 上 基 準 」,「20.退 職 給 付 債 務 の 計 上 基 準 」,「21.ヘ ッ ジ有 効 性 判 定 の 時 期 ・頻 度 」,「22.リ ー ス 取 引 の 会 計 処 理 及 び 注 記 」,「23.外 貨 換 算 の 会 計 処 理 」,お よ び
「24.修 正 後 発 事 象 」 の24項 目 で あ る(通 し番号 は 「会 計士 協 会報 告」 の原 文 の ま ま)。 「会 計 十 協 会 報 告 」 は,見 出 を細 か く し て あ る た め に,扱 い 項 目数 が 「日税 連 基 準 」 に 比 して 多 い よ う に 見 え る が,「 日税 連 基 準 」 に な い 項 目 は ゴ ル フ 会 員 権 と ソ フ トウ ェ ア と修 正 後 発 事 象 だ け で あ る 。 逆 に 「日税 連 基 準 」 に あ るtの れ ん,収 益 ・費 用 の 計 上,資 本 金 ・剰 余 金,お よ び キ ャ ッ シ ュ フ ロ ー 計 算 書 に 関 す る 項 目が 「会 計 士 協 会 報 告 」 に は な い 。 ま た,「 日税 連 基 準 」 で は 独 立 の 項 目
と して 設 け て い る注 記 に 関 す る 規 定 が,「 会 計 士 協 会 報 告 」 で は 各 項 目 に分 散 して い る 。
「会 計 士 協 会 報 告 」 の こ れ らの 個 別 項 目 に 関 す る 規 定 で は,企 業 会 計 審 議 会 お よ び 企 業 会 計 基 準 委 員 会 が 制 定 した 会 計 原 則 や 会 計 基 準 お よ び そ れ ら の 実 務 指 針 を 「現 行 の会 計 基 準 」 と し て取 り上 げ,中 小 会 社 が そ れ らの 規 定 に よ らず に 簡 便 法 に よ る こ とが 容 認 さ れ る場 合 に そ の 簡 便 法 を 記 す と い う 表 現 形 式 に な っ て い る 。 こ の 点 は,前 記 の 「中 小 企 業 庁 報 告 書Jお よ び 「日税 連 基 準 」 と異 な っ て い る 。 会 計 士 協 会 が い わ ゆ る 「シ ン グ ル ス タ ン ダ ー ド論 」 の 立 場 を 明 言 し て い る こ とか ら す れ ば,当 然 の 表 現 形 式 と は い い 得 る だ ろ う。 しか し,規 定 さ れ た 簡 便 法 の 内 容 は,
「中 小 企 業 庁 報 告 書 」 や 「日税 連 基 準 」 の も の と,結 果 的 に 大 き な 差 の な い もの と な っ て い る 。
非公 開中小会社 の ための会計基準 の あ り方59
3日 税連基準および会計士協会報告の性格 と問題点
3‑1日 本税理士会連合会 「中小会社会計基準」の性格 と問題点
「日税 連 基 準 」 に は,前 述 の よ う に,「 こ の 中小 会 社 会 計 基 準 は,… … 実 務 に定 着 す る こ と に よ り}商 法 上 の 「公 正 な る会 計 慣 行 」 又 は 法 人 税 法 上 の 「一 般 に 公 正 妥 当 と認 め られ る会 計 処 理 の 基 準 」 と して 認 め ら れ る こ とが 期 待 さ れ 」 る と(日 税連,2002.12.前 文。 「 」 内 も原 文の ま ま)謳 わ れ て い る。 そ し て,「 日税 連 基 準 」 の 社 会 慣 行 化 を 図 る た め に 日税 連 は,「 全 会 員 に 中 小 会 社 会 計 基 準 を 配 布 す る 一 方 で 中小 企 業 庁 と タ イ ア ッ プ,商 工 三 団 体 に そ の 作 成 指 導 と協 力 を依 頼 して い く。 ま た,国 民 生 活 金 融 公 庫 に は,会 計 基 準 に そ っ た 計 算 書 類 が 添 付 さ れ た 融 資 申 込 書 に 対 す る 配 慮 を お 願 い し,賛 同 を 得 て い る。 さ ら に,信 用 保 証 協 会 に も協 力 を依 頼 し,同 意 を 得 て い る 」 (r速報税 理』2003.4.1,1頁)と い う。 そ し て,日 税 連 は2003年3月1日 付 け で 「中 小 会 社 会 計 基 準 適 用 に 関 す る チ ェ ック リス ト」 を作 成 して,イ ン タ ー ネ ッ トの ホ ー ム ペ ー ジ上 な どで 公 開 して
い る 。
こ の よ う に,「 日税 連 基 準 」 の 社 会 慣 行 化 が 図 ら れ て い る が,会 計 基 準 設 定 主 体 と し て の 日税 連 の 正 統 性 が 曖 昧 で あ る の は 問 題 で あ ろ う。 こ れ は,ひ と り 「日税 連 基 準 」 の み な らず,後 に も 記 す よ う に,会 計 基 準 ・会 計 原 則 一 般 に 関 す る 日本 の 会 計 制 度 全 体 の 問 題 で あ る とい え る の で は な い だ ろ うか 。 た だ,い ず れ に し て も,日 税 連 は 中 小 会 社 の 会 計 基 準 を 設 定 した 自 己 の 立 場 を 明 言 し た 方 が 良 い の で は な い だ ろ う か 。
基 準 の 内 容 につ い て は,税 法 基 準 に寄 り掛 り過 ぎ て い る の が 問 題 で あ ろ う。 実 務 に 配 慮 す る た め に止 む を得 な い 面 も あ る だ ろ う し,「 会 計 基 準 と して 合 理 性 が 認 め ら れ れ ば」(日 税連,2002.12, 前 文)と い う 限 定 が 付 さ れ て は い る 。 し か し,「 な り ふ り 構 わ ぬ 税 収 確 保 の た め 」 に(中 村}2001,4頁)「 税 法 は1998年 の 改 正 で 「課 税 べ0ス の 拡 大 」 と称 し て 課 税 所 得 計 算 の ル ー ル を 大 幅 に 変 更 し」(中 村,同 頁。r」 内 も原文 の まま),そ の 傾 向 が 続 い て い る 現 状 で,法 人 税 法 の 取 扱 通 達 ま で 「参 酌 す る こ と に 留 意 す る 」(日 税 連,前 掲文)と して い る の は 疑 問 で あ る 。 む し ろ, か つ て の 「税 法 と企 業 会 計 原 則 との 調 整 に 関 す る 意 見 書 」(1952年,1966年)や 「企 業 会 計 原 則 と 関 係 諸 法 令 と の 調 整iに関 す る 連 続 意 見 書 」(1960〜1962年)の よ う に,妥 当 な 会 計 処 理 に基 づ い て 課 税 所 得 計 算 をす る よ う に税 法 側 に働 きか け る べ き で は な い だ ろ う か 。
3‑2会 計士協会 「中小会社の会計のあ り方に関する研 究報告」の性格 と問題点
「会 計 十 協 会 報 告 」 で は,既 述 の よ う に,い わ ゆ る シ ン グ ル ・ス タ ン ダ ー ド論 の 立 場 を 強 調 し,「 中 小 会 社 特 有 の 会 計 基 準 を 別 個 に 設 定 す る 必 要 が あ る と す る … … 考 え 方 は 採 用 さ れ るべ き で は な い 」 と σICPA,2003,4頁),い わ ゆ る ダ ブ ル ・ス タ ン ダ ー ド論 を 否 定 し て い る 。 しか し・
そ の よ う な基 本 的 な 考 え 方 自体 に疑 問 を 感 じ ざ る を 得 な い 。 「会 計 十 協 会 報 告 」 は,冒 頭 の 「中
